III FSK 4277/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 7 kwietnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Kr 793/20 w sprawie ze skargi D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 15 czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz D.K. kwotę 440 (słownie: czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 9 grudnia 2020 r. w sprawie oznaczonej sygn. akt I SA/Kr 793/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 15 czerwca 2020 r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu wyroku Sąd przedstawił następujący stan sprawy: postanowieniem z dnia 15 czerwca 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie, po rozpoznaniu zażalenia D. K. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia 27 lutego 2020 r. odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 oraz art. 144 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U z 2020r. poz. 256 ze zm.) w zw. z art. 17, art. 18, art. 59 § 1 pkt 2, § 3, § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U z 2019 r., poz. 1438 ze zm.) - utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. jako organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego na podstawie tytułu wykonawczego z 20 kwietnia 2018 r. wystawionego przez wierzyciela Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. obejmującego należność pieniężną z tytułu odsetek od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2013 r. Organ ten w dniu 24 kwietnia 2018 r. nadał tytułowi wykonawczemu klauzulę o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej i 26 kwietnia 2018 r. doręczył zobowiązanemu tytuł wykonawczy. Następnie sprawę przekazano organowi właściwemu z uwagi na miejsce zamieszkania zobowiązanego tj. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w M. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M., zawiadomieniem z 3 grudnia 2019 r. dokonał zajęcia nieruchomości zobowiązanego. Zajęcie doręczono zobowiązanemu 23 grudnia 2019 r. Zobowiązany w piśmie z dnia 30 grudnia 2019 r. zakwestionował to zajęcie z uwagi na przedawnienie należności objętych tytułem wykonawczym. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. postanowieniem z 27 lutego 2020 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. W zażaleniu na powyższe postanowienie, skarżący przywołał treść art. 70 § 1 O.p. i wskazał, że przepis ten dotyczy także odsetek. Zdaniem zobowiązanego odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres l-XI 2013 r. przedawniły się z końcem 2018 r. Organ powinien na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. umorzyć postępowanie egzekucyjne. Zdaniem zobowiązanego nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 2 pkt 2 O.p. mimo złożenia skargi do Sądu, bowiem skarga na decyzję została odrzucona. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie stwierdził, że zaległości z tytułu odsetek od niezapłaconych zaliczek, są nadal wymagalne i nie uległy przedawnieniu. Bieg terminu przedawnienia tych należności został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 i art. 70 § 7 pkt 2 O.p. od 4 kwietnia 2018 r. do 25 lutego 2019 r. Organ egzekucyjny zastosował 3 grudnia 2019 r. środek egzekucyjny w postaci zajęcia prawa użytkowania wieczystego gruntu, o którym podatnik został powiadomiony w dniu 23 grudnia 2019 r. który to środek przerwał bieg terminu przedawnienia (art. 70 § 4 O.p.). W skardze na postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie podatnik powołał się na uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 7 grudnia 2009r. sygn. akt: II FPS 5/09. 5-letni termin przedawnienia liczony od 2013 r. upłynął, zdaniem skarżącego z końcem 2018 r. Bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 i § 7 pkt 2 O.p. w okresie od dnia 4 kwietnia 2018 r. do 25 lutego 2019 r. Zdaniem skarżącego do 26 listopada 2019 r. upłynęło łącznie 365 dni, zatem wygasły sporne odsetki za zwłokę za wyjątkiem grudnia 2013 r. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Dokonując kontroli sądowej zaskarżonego postanowienia Sąd podkreślił, że skarga podatnika na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 27 lutego 2018 r. została wniesiona do WSA w Krakowie, jednakże Sąd postanowieniem z dnia 13 grudnia 2018 r. sygn. akt: I SA/Kr 481/18 odrzucił powyższą skargę a postanowienie Sądu stało się prawomocne. W związku z tym bieg terminu przedawnienia został zawieszony na czas od 4 kwietnia 2018 r. do 25 lutego 2019 r. tj. na 328 dni. Po okresie zawieszenia bieg on na nowo a to oznacza, że organ w dniu 3 grudnia 2019r. zastosował środek egzekucyjny czyli w 281 dniu a więc przed upływem okresu przedawnienia. W tych okolicznościach stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że dochodzone należności są wciąż wymagalne i nie uległy przedawnieniu, w ocenie Sądu, jest w pełni uzasadnione. Podatnik wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku zaskarżając ów wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie z powodu naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nienależyte uzasadnienie sentencji tego wyroku, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z tego powodu zarzucono też naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 70 § 1 w zw. z art. 3 pkt.3 lit. a) O.p. poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, które miało wpływ na wynik sprawy. Skarżący wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Skarżący oświadczył, że zrzeka się rozpoznania sprawy na rozprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że pięcioletni termin przedawnienia, liczony od końca roku podatkowego, uległ zawieszeniu na okres od 4 kwietnia 2018 r. do 25 lutego 2019 r. Przed tym zawieszeniem upłynęły więc 4 lata i 93 dni, a po zawieszeniu - kolejne 272 dni (a nie jak przyjął Sąd I instancji - 281 dni) w dniu 23 listopada 2019 r. Natomiast organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa wieczystego użytkowania skarżącego w dniu 3 grudnia 2019 r. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna, ponieważ Sąd I instancji dopuścił się naruszenia art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2022 r., poz. 329) w stopniu, z dużym prawdopodobieństwem mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z przywołanym przepisem uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem. Zarzut naruszenia tego wymagania jest skuteczny wówczas, gdyby sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z tego przepisu, dlaczego nie stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia (pkt 15 komentarza T. Wosia do art. 141 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, LEX). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera podstawy prawnej ani jej wyjaśnienia i nie pozwala na ustalenie przesłanek, jakimi kierował się Sąd, wydając zaskarżony wyrok. W uzasadnieniu wyroku pominięto w zasadzie istotę sporu. Kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie było to, czy organy podatkowe prawidłowo oceniły, że nie doszło do przedawnienia egzekwowanych zaległości z tytułu odsetek od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do listopada 2013 r. i czy w związku z tym odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego była zgodna z prawem. Okolicznością niesporną w rozpoznawanej sprawie było to, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu, ponieważ podatnik zaskarżył decyzję podatkową, która stanowiła podstawę prawną prowadzonej wobec niego egzekucji. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że podatnik wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 27 lutego 2018 r. Postępowanie sądowoadministracyjne w tej sprawie zakończyło się prawomocnym postanowieniem WSA w Krakowie z 13 grudnia 2018 r. odrzucającym skargę (sygn. akt I SA/Kr 481/18). Sąd nie przywołał podstawy prawnej adekwatnej do zawieszenia biegu terminu przedawnienia spowodowanego zaskarżeniem powyższej decyzji. Wymienił daty graniczne okresu zawieszenia oraz liczbę dni miedzy tymi datami. Nie wyjaśnił dlaczego w jego ocenie ta właśnie liczba dni ma decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, czy zastosowanie środka egzekucyjnego nastąpiło przed upływem biegu terminu przedawnienia, a nie jak wskazywała strona skarżąca – liczba dni pozostałych do końca terminu przedawnienia. Sąd nie odniósł się do wskazanej przez skarżącego daty 26 listopada 2019 r. z którą, jego zdaniem, upłynął termin przedawnienia. Uzasadnienie zaskarżonego uzasadnienia nie zawiera także podstawy prawnej uzasadniającej ocenę Sądu, zgodnie z którą po okresie zawieszenia termin przedawnienia biegł na nowo, a nie dalej, co jest istotą zawieszenia biegu terminu. Uzasadnienie Sądu I instancji nie zawiera również podstawy prawnej ani jej wyjaśnienia odnośnie do kwestii zastosowanego przez organ egzekucyjny w dniu 3 grudnia 2019 r. środka egzekucyjnego. Sąd pominął i nie rozważył zagadnienia, czy samo zastosowanie tego środka było, w kontekście art. 70 § 4 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej i uchwały NSA z dnia 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 6/12 okolicznością wystarczającą do stwierdzenia, że nie doszło do przedawnienia. Reasumując w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku pominięto i nie rozważono podstawowych zagadnień, tj. nie ustalono daty do której biegł termin przedawnienia po jego zawieszeniu, a w konsekwencji nie ustalono, czy organ egzekucyjny przed tą datą skutecznie doprowadził do przerwania biegu terminu przedawnienia na skutek zastosowania środka egzekucyjnego o którym powiadomił zobowiązanego. Wyjaśnienie tych okoliczności jest warunkiem koniecznym do oceny legalności zaskarżonego postanowienia odmawiającego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a. rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym i w oparciu o art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie i sporządzenia uzasadnienia wyroku spełniającego wymogi ustawowe przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd postanowił stosownie do art. 207 § 1 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a. s. NSA Jolanta Sokołowska s. NSA Jacek Brolik s. WSA (del.) Bogusław Woźniak