III FSK 4161/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Protokolant Karolina Niemiec, po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 17 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 137/20 w sprawie ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 20 grudnia 2019 r., nr 0601-IEW.4123.7.2019 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z 17 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 137/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (dalej: "WSA") uwzględnił skargę A. Z. (dalej: "Skarżący"), uchylając decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (dalej: "Dyrektor", "Organ") z dnia 20 grudnia 2019 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżył go w całości, wnosząc jednocześnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Skarżący wniósł ponadto o zasądzenie od Dyrektora na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie: przepisów postępowania, które to uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. - przez ich niezastosowanie w zakresie w jakim Sąd I instancji błędnie zdaniem Skarżącego uchylił tylko zaskarżoną decyzję - nie uchylając decyzji jej poprzedzającej - gdy już z samego uzasadnienia wyroku Sądu I instancji wynika, iż uchybienia postępowania podatkowego są tak istotne i noszą znamiona dowolności, iż przeprowadzenie ewentualnego postępowania dowodowego przez podatkowy organ II instancji byłoby z góry naruszeniem zasady II instancyjności postępowania podatkowego wynikającej z art. 127 Ordynacji podatkowej i prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy II instancji - tylko w ograniczonym zakresie zgodnie z art. 229 Ordynacji podatkowej. Dyrektor nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Treść i forma skargi kasacyjnej, w istocie uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie. W postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga kasacyjna ma charakter szczególnie sformalizowanego środka odwoławczego. W myśl art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), skarga kasacyjna powinna między innymi zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Unormowania art. 174 p.p.s.a. wskazują, iż skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny, czy WSA zasadnie uchylił tylko zaskarżoną decyzję - nie uchylając decyzji jej poprzedzającej, czy też powinien również uchylić decyzję organu I instancji. W rozpatrywanej sprawie, w petitum skargi kasacyjnej przywołano jednostki redakcyjne, zdaniem Skarżącego naruszonych przez WSA przepisów prawa (tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a.) oraz w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przywołano brzmienie (treść) przepisów prawa zawartych w art. 135 p.p.s.a., ale nie przedstawiono sposobu jego rozumienia. Autor skargi kasacyjnej podkreślał jedynie w jej uzasadnieniu, że "Na obecnym etapie istnieją podstawy do przyjęcia, że sprawa wymaga przeprowadzenia postepowania dowodowego w zakresie wykraczającym poza dopuszczalne (ewentualne) uzupełnienie materiału dowodowego przez organ odwoławczy i widać przesłanki do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji". Nie przywołano jednak w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jakichkolwiek argumentów na poparcie postawionych tez (brak także prawniczych argumentacji i wywodów). W petitum skargi kasacyjnej, co prawda przywołano jednostkę redakcyjną przepisu prawa (artykuł 127 Ordynacji podatkowej) oraz w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przywołano przepis prawa zawarty w tej jednostce redakcyjnej, ale również nie przedstawiono sposobu jego wykładni. Nie przywołano również w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jakichkolwiek argumentów na poparcie postawionych tez w petitum tej skargi kasacyjnej (brak prawniczych argumentacji i wywodów). W szczególności autor skargi kasacyjnej nie wyjaśnił w jaki sposób organ odwoławczy, zgodnie z jego sugestią "obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę". W rozpatrywanej sprawie, w petitum skargi kasacyjnej przywołano art. 229 Ordynacji podatkowej, ale w uzasadnieniu tej skargi zabrakło przywołania przepisu prawa zawartego w tej jednostce redakcyjnej, sposobu jego interpretacji (tez i wywodów). W zakresie wyżej opisanych oraz innych uchybień zawartych w skardze kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do zastępowania autora skargi kasacyjnej. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. Bogusław Woźniak Dominik Gajewski Sławomir Presnarowicz (spr.)