III FSK 395/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska, po rozpoznaniu w dniu 7 października 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 15 października 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 333/24 w sprawie ze skargi J. P. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Toruniu z dnia 11 kwietnia 2024 r., nr SKO-53-146/24 w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 15 października 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 333/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (dalej: WSA) oddalił skargę J. P. (dalej: Skarżący) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Toruniu (dalej: SKO) z dnia 11 kwietnia 2024 r. w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis. Skargę kasacyjną wniósł Skarżący. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: 1) naruszenie przepisów postępowania przez przyjęcie przez WSA błędnego stanu faktycznego, który został ustalony w postępowaniu administracyjnym i uznanie, iż kwota wydatkowana z konta ZFRON firmy P. [...] była refundacją wcześniej poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków; 2) naruszenia prawa materialnego przez dokonanie przez WSA błędnej wykładni przepisu § 9 ust. 2a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1145 ze zm., dalej: rozporządzenie ZFRON), a więc błędne uznanie ustalonego w sprawie stanu faktycznego za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej i przyjęcie, że określony w powyższym przepisie zakres pojęciowy odpowiada stanowi faktycznemu przyjętemu przez Sąd. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Oświadczył, że zrzeka się rozpoznania sprawy na rozprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, w sprawach analogicznych do rozpoznanej wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach wydanych wobec Skarżącego z dnia 14 czerwca 2022 r., III FSK 191/22, z dnia 12 maja 2021 r., III FSK 3362/21, z dnia 4 grudnia 2018 r., II FSK 24/17 oraz z dnia 6 czerwca 2014 r., II FSK 176/13 i II FSK 3329/13. Wyrażone w tych orzeczeniach stanowisko podtrzymuje skład orzekający w niniejszej sprawie, dlatego posłuży się argumentacją w nich użytą. Należy zatem przypomnieć, że zgodnie z § 9 ust. 2a rozporządzenia ZFRON nie uznaje się za dokonanie wydatku ze środków funduszu rehabilitacji wydatku, który został sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 2 ustawy o rehabilitacji, a następnie zrefundowany ze środków tego funduszu. Przed datą wprowadzenia § 9 ust. 2a do rozporządzenia ZFRON, tj. przed 22 lipca 2009 r. istniały wątpliwości, czy można zakwalifikować wydatek z ZFRON jako pomoc de minimis, w sytuacji gdy nie został on sfinansowany bezpośrednio z rachunku ZFRON. Obecnie, w świetle przywołanego przepisu, w pełni należy zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że wydatek zakładu pracy chronionej na prawem określony cel, finansowanie którego może stanowić podstawę do uznania pomocy, jako pomocy de minimis, musi być bezwzględnie poniesiony bezpośrednio z rachunku ZFRON. Nie może być poniesiony ze środków własnych przedsiębiorcy prowadzącego zakład pracy chronionej, z następczym przekazaniem odpowiedniej kwoty z funduszu ZFRON na rachunek, z którego pierwotnie wydatek ten został poniesiony. Środków funduszu nie można traktować na równi ze środkami własnymi przedsiębiorcy. Nie można zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że z punktu widzenia § 9 ust. 2a rozporządzenia ZFRON nie ma znaczenia, na jaki rachunek przelewane są środki z rachunku ZFRON. Środki zgromadzone na rachunku ZFRON są środkami funduszu, których pracodawca jest jedynie dysponentem. Pracodawca dysponuje tymi środkami na zasadach ściśle określonych w art. 33 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Środki te nie są tożsame ze środkami własnymi przedsiębiorcy i na odwrót, środki prywatne przedsiębiorcy nie są tożsame ze środkami funduszu. W tej sprawie nie budzi wątpliwości, że Skarżący ze środków własnych nabył określone maszyny (urządzenia), a następnie poniesiony z tego tytułu wydatek zrefundował ze środków zgromadzonych na rachunku ZFRON. Podstawą do takich rozliczeń nie może być zawarta z samym sobą "umowa" o sprzedaży maszyn własnemu przedsiębiorstwu. Jak wyjaśnił to już Skarżącemu Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 czerwca 2014 r., II FSK 3329/13, umowa zawarta z samym sobą jest bezskuteczna, nie może więc wywołać skutków ani w sferze obrotu gospodarczego ani w sferze podatkowej. Cechą każdej umowy jest dwustronność. Przepisy prawa cywilnego (dział II kodeksu cywilnego art. 56 i następne k.c.) nie przewidują sytuacji, w której występuje tylko jedna strona czynności prawnej, tak jak ma to miejsce w niniejszej sprawie. Zatem, aby umowa mogła zostać skutecznie zawarta niezbędny jest udział dwóch odrębnych podmiotów, tj. składającego ofertę zawarcia umowy oraz przyjmującego tę ofertę. W sytuacji, gdy zobowiązanym do świadczenia, jak i przyjmującym świadczenie jest jedna i ta sama osoba (jeden podmiot), nie można uznać, by w tak ułożonym stosunku prawnym, powstało zobowiązanie wymagalne, które generowałoby koszty, czyli wydatek. Z tego względu organy, a także Sąd pierwszej instancji słusznie uznały, że przywołana przez skarżącego "umowa" nie może stanowić podstawy do wydania zaświadczenia w przedmiocie pomocy de minimis. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznał jedyny wniesiony zarzut kasacyjny dotyczący naruszenia § 9 ust. 2a rozporządzenia ZFRON i na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. sędzia A. Olesińska sędzia J. Sokołowska sędzia P. Borszowski