III FSK 3922/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 11 sierpnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 16 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 328/20 w sprawie ze skarg W. K. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie z dnia 28 lutego 2020 r., nr [...], [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2018-2019 oddala skargę kasacyjną.

Sygnatura akt III FSK 3922/21 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę W. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2018 i 2019. Sąd stwierdził, że brak wskazania w decyzjach, czy skarżący oraz obciążona solidarnie obowiązkiem podatkowym druga osoba fizyczna, byli współwłaścicielami, czy też posiadaczami samoistnymi gruntów i budynku, nie ma istotnego znaczenia dla wymiaru podatku, skoro nie ma wątpliwości co do statusu tych osób jako podatników podatku od nieruchomości; wadliwość ta nie ma więc istotnego wpływu na wynik sprawy. Nie stanowi także podstawy wznowienia postępowania doręczenie decyzji drugiemu podatnikowi dopiero na etapie skargi do sądu administracyjnego, ponieważ ta przesłanka wznowieniowa nie odnosi się do skarżącego. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżący na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.) zarzucił naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1785, dalej: u.p.o.l.) przez jego niewłaściwe zastosowanie wskutek uznania, że brak podania i nieomówienie przez organy podatkowe ważnego dla skarżącego rozróżnienia opodatkowania podatnika jako właściciela lub jako samoistnego posiadacza nieruchomości i obiektu budowlanego nie stanowi istotnego naruszenia przepisów prawa w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.. Ponadto na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. skarżący zarzucił naruszenie: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. w związku z art. 240 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: O.p.) wskutek niezaakceptowania stanowiska, że doszło do naruszenia przepisów prawa dających podstawę do wznowienia postępowania, ponieważ uczestniczka, na której solidarnie ciąży obowiązek podatkowy, nie brała udziału w postępowaniach podatkowych w drugiej instancji, a decyzje organu odwoławczego zostały jej doręczone po złożeniu przez nią oświadczenia o przystąpieniu do postępowania sądowoadministracyjnego w charakterze strony; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez nieprzyjęcie przez Sąd argumentów uzasadniających naruszenie przez organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji co najmniej art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 165 § 2, § 4 i § 5 pkt 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 200 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w łączności z przepisami u.p.o.l. i w konsekwencji nieuchylenie w całości skarżonych decyzji organów podatkowych, pomimo, że sprawy podatkowe za 2018 i 2019 r. nie zostały ostatecznie i do końca wyjaśnione w zakresie stanu faktycznego; - art. 151 P.p.s.a. przez niewłaściwe jego zastosowanie zamiast prawidłowego zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, lit. b i lit. c P.p.s.a. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi przez jej uwzględnienie, ewentualnie przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania; ponadto zrzekł się rozprawy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną ani nie zajęło stanowiska co do jej zasadności w innej formie procesowej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wyrokiem z dnia 1.06.2021 r., wydanym w sprawie o sygnaturze akt III FSK 3556/21, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną skarżącego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, którego przedmiotem był podatek od nieruchomości za rok 2020. Zarzuty podniesione w wówczas rozpoznanej skardze kasacyjnej są w istotnej części tożsame z zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej rozpoznawanej obecnie, toteż wywód prawny zawarty w wymienionym wyroku uwzględniono także w niniejszych rozważaniach. Przede wszystkim zasady opodatkowania nieruchomości podatkiem od nieruchomości są identyczne w przypadku, gdy przedmiot opodatkowania jest własnością podatnika oraz gdy przedmiot ten pozostaje w jego samoistnym posiadaniu; stanowi o tym art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. Dlatego też ewentualna zmiana stanu faktycznego, polegająca na zmianie tytułu prawnego do nieruchomości z posiadania samoistnego na własność, nie ma wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia podatkowego. Jakkolwiek zatem podatnik powinien zmianę tę uwzględnić w składanej na podstawie art. 6 ust. 6 u.p.o.l. informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, a organ podatkowy powinien zmianę tę uwzględnić w następczo wydawanych decyzjach ustalających wysokość zobowiązania podatkowego, niemniej pominięcie tej zmiany przez którykolwiek z wymienionych podmiotów i z jakichkolwiek przyczyn, nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy – to jest na wymiar podatku. Zasadnie stwierdził to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, toteż odnoszący się do tej kwestii zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. jest bezzasadny. Można jedynie dodać, że nieskuteczne domaganie się przez skarżącego uwzględnienia zmiany tytułu władania nieruchomościami w decyzjach podatkowych dotyczących lat 2016-2020 wynika także z wyrażonej w art. 3 ust. 3 u.p.o.l. reguły pierwszeństwa posiadacza samoistnego przed właścicielem jako podmiotu, na którym ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości; skoro zatem skarżący niewątpliwie jest posiadaczem samoistnym (współposiadaczem) przedmiotu opodatkowania, okoliczność, czy jest także jego właścicielem (współwłaścicielem) jest z podatkowego punktu widzenia drugorzędna. Co się tyczy postawionych na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy stwierdzić, że zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. w związku z art. 240 § 1 pkt 1 O.p. po pierwsze nie odnosi się do sytuacji prawnej skarżącego i jego interesu prawnego, a po drugie jest wadliwy konstrukcyjnie. Otóż jakkolwiek przesłankę wznowieniową stanowi okoliczność pozbawienia strony udziału w postępowaniu (art. 240 § 1 pkt 4 O.p.), to strona wnosząca skargę kasacyjną, czyli skarżący, nie został pozbawiony udziału w postępowaniu podatkowym i brał w nim czynny udział. Zarzut ten dotyczy innej strony postępowania, która jednak sama go nie podnosi, a więc jest on procesowo bezskuteczny już tylko z tej przyczyny. Ponadto jako odnoszącą się do tego zarzutu podstawę kasacyjną skarżący przytoczył nie art. 240 § 1 pkt 4, ale art. 240 § 1 pkt 1 O.p., a więc przepis odnoszący się sfałszowania dowodów stanowiących podstawę ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych. Ponieważ na mocy art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co wyklucza możliwość jakiegokolwiek rekonstruowania lub uzupełniania podstaw kasacyjnych przytoczonych przez wnoszącego skargę kasacyjną, omawiany zarzut musi być uznany za chybiony także ze względu na oparcie go na podstawie kasacyjnej nieadekwatnej do jego treści. Nietrafny jest także rozbudowany pod względem liczby przytoczonych podstaw kasacyjnych zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez nieprzyjęcie przez Sąd argumentów uzasadniających naruszenie przez organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji co najmniej art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 165 § 2, § 4 i § 5 pkt 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 200 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w łączności z przepisami u.p.o.l. Z przyczyn już wcześniej wyłożonych sąd kasacyjny nie może poszukiwać lub samodzielnie formułować podstaw kasacyjnych, toteż zastosowana w zarzucie formuła "co najmniej" jest merytorycznie pusta, gdyż nie może doprowadzić do zbadania przez Naczelny Sąd Administracyjny naruszenia jakiegokolwiek innego przepisu, poza wymienionymi. Skuteczności procesowej zarzutu nie sprzyja także wymienienie łącznie czternastu podstaw kasacyjnych, w tym trzynastu odnoszących się do naruszenia przepisów O.p., a to ze względu na wynikający z art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. obowiązek uzasadnienia przytoczonych podstaw kasacyjnych. Podniesienie przez skarżącego zastrzeżeń co do uzasadnienia faktycznego decyzji (art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.), nie uprawnia do jednoczesnego stawiania na tej podstawie zarzutów naruszenia ogólnych zasad postępowania podatkowego: pogłębiania zaufania (art. 121 § 1 O.p.), prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) oraz czynnego udziału stron w postępowaniu (art. 123 O.p.). Z kolei dla skuteczności zarzutu odnoszącego się do wadliwości uzasadnienia faktycznego decyzji (art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.) konieczne jest wykazanie, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co w rozpoznawanym przypadku wykluczono ze względu na nieistotność dla rozstrzygnięcia podatkowego ewentualnej zmiany tytułu władania nieruchomościami z samoistnego posiadania na prawo własności. Oczywiście błędne jest twierdzenie o naruszeniu art. 165 § 2, § 4 i § 5 pkt 1 oraz art. 200 § 1 O.p., ponieważ zgodnie z art. 165 § 5 pkt 1 O.p. przepisów tych nie stosuje się, jeżeli zobowiązanie podatkowe ustalane jest corocznie, a nie uległ zmianie stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego; ponownie należy podkreślić, że ewentualna zmiana stanu faktycznego, na którą powołuje się skarżący, z całą pewnością nie mogła wpływać na wysokość ustalanego w postępowaniu zobowiązania podatkowego, a zatem nie miała cechy istotności dla rozstrzygnięcia podatkowego. Trudno też znaleźć podstawę do uwzględnienia zarzutów odnoszących się do przepisów regulujących postępowanie dowodowe (art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 192 O.p.), jako że wobec niewątpliwego ustalenia faktów niezbędnych do podjęcia rozstrzygnięcia – i to głównie na podstawie przedstawionej przez skarżącego informacji o przedmiotach opodatkowania - prowadzenie dalszego postępowania dowodowego w kierunku żądanym przez skarżącego byłoby wątpliwe ze względu na wyrażoną w art. 188 O.p. zasadę przeprowadzania dowodów tylko na okoliczności mające znaczenie dla sprawy – niezależnie już od dalszej wątpliwości, czy dokumenty w postaci akt wcześniejszych postępowań podatkowych oraz pism wnoszonych w ich toku przez skarżącego mogłyby być uznane za miarodajne źródła dowodowe. W konkluzji należy więc uznać, że brak stwierdzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie naruszenia wymienionych i omówionych przepisów normujących postępowanie podatkowe nie nasuwa zastrzeżeń, co z kolei prowadzi do wniosku, że niezasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez jego niezastosowanie i oddalenie skargi. Z tożsamych przyczyn niezasadny jest zarzut naruszenia przez ten Sąd art. 151 P.p.s.a. przez niewłaściwe jego zastosowanie zamiast prawidłowego zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, lit. b i lit. c P.p.s.a. Podsumowując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że żaden z zarzutów, podniesionych w skardze kasacyjnej, nie ma usprawiedliwionych podstaw, toteż skarga kasacyjna podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. Nie orzeczono o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego wobec braku stosownego wniosku od strony wygrywającej sprawę w postępowaniu kasacyjnym. Ponieważ strona wnosząca skargę kasacyjną zrzekła się rozprawy, a strona przeciwna nie zażądała przeprowadzenia rozprawy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 182 § 2 P.p.s.a. rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym. Jolanta Sokołowska Jacek Brolik Tomasz Zborzyński