III FSK 3556/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA (del.) Jacek Pruszyński, po rozpoznaniu w dniu 1 czerwca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 października 2020 r. sygn. akt I SA/Rz 416/20 w sprawie ze skargi W.K. na decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie z dnia 15 maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z 8 października 2020 r., I SA/Rz 416/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę W.K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie z 15 maja 2020 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. W skardze kasacyjnej skarżący zarzucił: 1. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170, dalej: u.p.o.l.), nie uznając za istotnego naruszenia przepisów prawa nie podania i nie omówienia (brak uzasadnienia) przez organy podatkowe ważnego (istotnego) dla podatnika (wnoszącego skargę kasacyjną) rozróżnienia opodatkowania podatnika jako właściciela lub jako samoistnego posiadacza nieruchomości i obiektu budowlanego. Sąd administracyjny pierwszej instancji stanął na prawnym stanowisku, iż naruszenie przepisów prawa materialnego nie miało miejsca w postępowaniu podatkowym, a tym samym w/w przepisów u.p.o.l. nie zastosował właściwie i należycie przy rozpoznaniu sprawy podatkowej na forum sądowoadministracyjnym. W konsekwencji naruszył przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. przez jego niezastosowanie do występującego w sprawie stanu faktycznego i realiów, pomimo że mógł stwierdzić, iż w toku postępowania podatkowego nastąpiły naruszenia określonych przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy w podatku od nieruchomości za 2020 r. 2. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy i polegające na tym, że sąd administracyjny pierwszej instancji oddalając skargę: - przyjął, że gdyby uznać, iż sam fakt zaistnienia zmian w zakresie stanu faktycznego (własność lub posiadanie samoistne nieruchomości i obiektu budowlanego) uniemożliwiał zastosowanie przepisów art. 165 § 5 i art. 200 § 2 pkt 1 o.p., to brak formalnego wszczęcia postępowania i zawiadomienia o możliwości zapoznania się z aktami sprawy należy ocenić jako naruszenia przepisów postępowania, które nie miały wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. - nie przyjął argumentów przedstawionych w skardze uzasadniających naruszenie przez organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji określonych przepisów postępowania, tj.: art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 165 § 2, § 4 i § 5 pkt 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 200 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., w łączności z przepisami prawa materialnego (u.p.o.l.). Zatem nie uchylił decyzji organów podatkowych, pomimo że sprawa podatkowa w podatku od nieruchomości za 2020 r. nie została wystarczająco wyjaśniona co do stanu faktycznego (aspektów i okoliczności stanu faktycznego). W konsekwencji sąd administracyjny pierwszej instancji nie stwierdził naruszenia innych przepisów procedury podatkowej (przepisów postępowania), które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy i nie zastosował art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.. Skarżący wniósł o uwzględnienie skargi kasacyjnej, uchylenie w całości zaskarżanego kasacyjnie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie i rozpoznanie skargi, co do istoty poprzez jej uwzględnienie, o ile sąd administracyjny drugiej instancji uzna, że istota sprawy podatkowej jest wystarczająco wyjaśniona do wydania takiego orzeczenia. Ewentualnie, gdy pierwsze żądanie nie uzyska akceptacji sądu administracyjnego drugiej instancji, skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżanego kasacyjnie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie i przekazanie mu sprawy do ponownego rozpoznania. Ponadto skarżący wniósł o zasądzenie od organu zwrotu poniesionych kosztów postępowania sądowoadministracyjnego za pierwszą i drugą instancję, w tym kosztów sporządzenia wnoszonej skargi kasacyjnej wg odrębnych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, gdyż zaskarżony wyrok odpowiada prawu. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego. (por. wyrok NSA z 19 lutego 2008 r., II FSK 1787/06, niepubl.). Zgodnie z art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzucając naruszenie tego przepisu w powiązaniu ze wskazanymi przepisami postepowania podatkowego skarżący nie tylko nie wykazał wpływu (istotnego) formułowanych uchybień na wynik sprawy, ale przede wszystkim nie wykazał by te przepisy zostały w ogóle naruszone, co w oczywisty sposób czyni taką skargę kasacyjną niezasadną. Pierwszy ze sformułowanych zarzutów procesowych dotyczy naruszenia przepisów art. 165 § 5 i art. 200 § 2 pkt 1 o.p., poprzez ich błędne zastosowanie. Według skarżącego organ podatkowy powinien wszcząć postępowanie podatkowe i zawiadomić o możliwości zapoznania się z aktami sprawy, w celu ustalenia tytułu prawnego podatnika. Zgodnie z art. 165 § 5 pkt 1 o.p. przepisów o wszczęciu postępowania podatkowego nie stosuje się w razie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. Stosownie natomiast do treści art. 200 § 2 pkt 1 o.p., nie wyznacza się stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w przypadkach wskazanych w art. 165 § 5 o.p. Jak słusznie stwierdził sąd pierwszej instancji dla kwestii opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie ma znaczenia, czy grunt jest własnością podatnika czy znajduje się w jego posiadaniu samoistnym, zatem zmiana faktyczna polegająca na zmianie tytułu prawnego z posiadania samoistnego na własność nie miała w niniejszej sprawie charakteru istotnego w tym znaczeniu, że nie wpłynęła na zmianę podmiotu ani przedmiotu opodatkowania, ani też stawki podatkowej. Ponieważ skarżący nie wykazał, w jaki sposób naruszenie tych przepisów miało wpływ na wynik sprawy, zarzut ten podlega oddaleniu. Z tej samej przyczyny nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 165 § 2, § 4 i § 5 pkt 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 200 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., mimo licznie przywołanych przepisów, skarżący nie wykazał w jaki sposób każdy z nich został naruszony, jakie powinno być ich prawidłowe zastosowanie, a przede wszystkim, jaki wpływ na wynik sprawy miałoby ewentualne naruszenie tych przepisów przez sąd. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko sądu pierwszej instancji, iż postępowanie przeprowadzone przez organ było prawidłowe, a zaskarżona decyzja odpowiadała prawu. Zgodnie z art. 145 §1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Naruszenie prawa materialnego, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., może polegać bądź na błędnej jego wykładni, czyli mylnym pojmowaniu treści lub znaczenia określonego przepisu, bądź na niewłaściwym jego zastosowaniu, czyli podciągnięciu ustalonego stanu faktycznego pod hipotezę niewłaściwego przepisu (błąd w subsumcji). Naruszenie prawa materialnego uzasadni uchylenie zaskarżonej decyzji lub postanowienia tylko wtedy, gdy miało to wpływ na wynik sprawy. Ustawodawca nie precyzuje, co należy rozumieć przez naruszenie prawa "mające wpływ na wynik sprawy". Przyjmuje się, że brak takiego wpływu wystąpi w sytuacji, gdy nawet przy prawidłowym zastosowaniu prawa materialnego treść decyzji lub postanowienia byłaby taka sama. (A. Kabat [w:] B. Dauter, M. Niezgódka-Medek, A. Kabat, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX/el. 2019, art. 145.) Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (pkt 1); posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 2) Określenie w decyzji wymiarowej prawidłowego tytułu prawnego, w przypadku przedmiotowej sprawy, nie miało znaczenia ani wpływu na wymiar podatku, albowiem właściciel gruntu, czy posiadacz samoistny, są podatnikami podatku od nieruchomości – to po pierwsze, a po wtóre skarżący jest współwłaścicielem gruntów poł. w obrębie 0209 209 Z., oznaczonych jako działki ewid. o numerach [...] o pow. 0,0078ha, [...] o pow. 0,0406ha, [...] o pow. 0,0004ha, [...] o pow. 0,0086ha i [...] o pow. 0,0036ha . Wynika to z ewidencji gruntów. Twierdzenia skarżącego o jego samoistnym posiadaniu, nie mogą być skutecznie przeciwstawiane do danych wynikających z ewidencji. Jak słusznie ustalił sąd pierwszej instancji zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie zawierają jednoznacznego wskazania, czy podatnicy byli w 2020 r. właścicielami gruntu czy posiadaczami samoistnymi, jednakże okoliczność ta nie miała znaczenia dla wymiaru podatku, jeżeli nie było wątpliwości co do statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od nieruchomości. W konsekwencji więc postawiony zarzut naruszenia prawa materialnego – art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. - również okazał się niezasadny. Z tych wszystkich powodów, skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. sędzia NSA Tomasz Zborzyński sędzia NSA Bogusław Dauter sędzia del. WSA Jacek Pruszyński