III FSK 3536/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 27 maja 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 września 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 503/20 w sprawie ze skargi J.P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od J. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z dnia 23 września 2020 r., I SA/Gd 503/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie ze skargi J. P. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 marca 2020 r., nr [...], w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe, oddalił skargę. 2. Skargę kasacyjną od tego wyroku WSA w Gdańsku do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego), który zaskarżył ten wyrok w całości. Sformułował również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gdańsku, a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Skarżący zarzucił wyrokowi naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj.: przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w zw. z art.116 § 1 pkt 1 lit. b oraz pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: O.p.), przez jego niewłaściwie zastosowanie i uznanie, iż skarżący nie wykazał i nie potwierdził, iż do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w rozumieniu obowiązującej w roku 2011 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2009 r., poz. 1361, dalej: u.p.u.n.) nie doszło bez jego winy - mimo iż w listopadzie 2011 roku w dalszym ciągu nie było zakończone postępowanie kompensacyjne w stosunku do największego wówczas wierzyciela spółki D. Sp. z o.o., tj. S. S.A. a nadto spółce D. Sp. z o.o., której członkiem zarządu jest skarżący przysługiwała skutecznie zgłoszona w ramach tego postępowania kompensacyjnego wierzytelność w kwocie 700.000,00 zł. 3.W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie. 4.Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. 4.2. Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż strona skarżąca zrzekła się rozprawy, a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku nie zażądał jej przeprowadzenia. 4.3.W sprawie sformułowano zarzut naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj.: przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b oraz pkt 2 O.p., przez jego niewłaściwie zastosowanie, co w pierwszej kolejności oznacza, że skarżący zgadza się z tym, iż Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej kontroli zastosowania przez organy podatkowe przepisów prawa zobowiązujących organ do ustalenia wszystkich faktów i okoliczności, które są niezbędne dla załatwienia sprawy, zebrania wszystkich dostępnych dowodów i rozpatrzenia ich w sposób wyczerpujący, a ocena była zgodna z zasadą swobodnej oceny dowodów. Wynika to z braku sformułowania zarzutów naruszenia prawa postępowania jak choćby art. 122, art. 187 § 1 czy art. 191 O.p. Wprawdzie skarżący w uzasadnieniu skargi kasacyjnej podnosi, że organy nie przeprowadziły postępowania dowodowego na okoliczność postępowania kompensacyjnego, jakie miałoby usprawiedliwiać niezłożenie w terminie wniosku o upadłość, niemniej nie formułuje na tym tle zarzutów. W konsekwencji należy przyjąć stan faktyczny taki, jaki został przyjęty w zaskarżonym wyroku. 4.4.Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej nie został naruszony art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Nie ma sporu co do tego, że spółka była niewypłacalna, a wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony wcale. Miałoby to znaczenie, gdyby został sformułowany zarzut oparty o art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., gdyż według tego przepisu istotnym jest "właściwy czas", jaki został przewidziany przez ustawodawcę na tę czynność. W orzecznictwie przyjmuje się, że dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Innymi słowy skoro złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest determinowane zaprzestaniem wykonywania wymagalnych zobowiązań, to zbędne jest ustalanie, jaka jest wartość majątku spółki i jaka jest jej kondycja finansowa. Nawet w przypadku bardzo dobrej kondycji finansowej spółki, ale przy jednoczesnym niewykonywaniu wymagalnych zobowiązań następuje niewypłacalność i obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania naprawczego. Należy również zauważyć, że w art. 11 ust. 1 u.p.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika lecz z konkretnym zaniechaniem, zaprzestaniem płacenia długów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 kwietnia 2021r., III FSK 3105/21). W konsekwencji tego należało odpowiedzieć na pytanie czy skarżący, mimo niewypłacalności spółki ponosi winę za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Zgodnie z jego argumentacją, skoro w dacie oznaczonej przez organ jako data graniczna złożenia wniosku, o jakim mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. toczyło się postępowanie kompensacyjne, w ramach którego spółce przysługiwała wierzytelność, to nie ponosi on winy, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Skarżący argumentuje, iż informację w tym zakresie były przekazywane organom, a wierzytelność w wysokości 700.000,00 zł znajdowała się na listach wierzytelności sporządzonych w ramach postępowania kompensacyjnego i uznana. Zatem w jego ocenie skoro spółka mogła oczekiwać spłaty długu, to mimo, że zaprzestała płacenia długów, skarżący nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku. 4.5.Pojęcie "braku winy", o jakim mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa. O przesłance "braku winy", o której mowa w art. 116 § 1 lit. b O.p., w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania tej przesłanki egzoneracyjnej nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. Jednym z obowiązków członka zarządu jest monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe. Zatem w zakresie obowiązków strony skarżącej, jako członka zarządu spółki, była kontrola terminowości regulowanych przez nią zobowiązań (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 kwietnia 2019 r., II FSK 1493/17 wraz z orzeczeniami w nim przywołanymi). Na element subiektywny związany ze stosunkiem woli oraz świadomości skarżącego do jego czynu zwrócono uwagę również w piśmiennictwie. W katalogu okoliczności wyłączających winę członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości (lub winę w opóźnieniu zgłoszenia tego wniosku) postrzega się okoliczności związane z jego osobą oraz takie, które wpływają na ocenę dochowania przez niego należytej staranności w monitorowaniu stanu majątkowego spółki (por.: J. Olesiak, Odpowiedzialność członków zarządu spółek kapitałowych za ich zaległości podatkowe jako ciężar publiczny w świetle zasady proporcjonalności z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, Wydawnictwo Uniwersytetu Łódzkiego, Warszawa – Łódź 2020, s. 138 i nast.). Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że nie ma racji skarżący twierdząc, iż do niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w rozumieniu ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze doszło bez jego winy. Nie sposób podzielić zapatrywania skarżącego, jakoby nie ponosił on winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, gdyż w listopadzie 2011 roku w dalszym ciągu nie było zakończone postępowanie kompensacyjne w stosunku do największego wówczas wierzyciela spółki, której członkiem zarządu jest skarżący i w wyniku czego przysługiwała skutecznie zgłoszona w ramach postępowania kompensacyjnego wierzytelność w kwocie 700.000,00 zł. Wyłącznie na zarządzie spółki kapitałowej ciąży obowiązek stałego kontrolowania jej sytuacji finansowej, a zwłaszcza sposobu wykonywania ciążących na niej zobowiązań pieniężnych, a te nie były wypełniane, co pozostaje poza sporem. Rzeczą piastujących stanowiska członków zarządu jest kierowanie sprawami spółki i na nich ciąży odpowiedzialność za podjęcie decyzji o odstąpieniu od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie, gdy spółka jest niewypłacalna. Członek zarządu spółki kapitałowej nie może uchylać się od swych obowiązków oraz skutków ewentualnych uchybień w tym zakresie. Niezasadne są zatem postawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego przez błędne zastosowanie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., ponieważ wbrew stanowisku skarżącego nie wystąpiła którakolwiek z przesłanek zwalniających go od odpowiedzialności, gdyż bezspornie we właściwym czasie nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a skarżący nie wykazał, by niezgłoszenie tego wniosku nastąpiło bez jego winy. Do udowodnienia ewentualnego wystąpienia tej przesłanki obowiązany był skarżący, czego jednak nie uczynił i w konsekwencji brak było podstaw do zastosowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. i uchylenia decyzji. 4.6.Niezasadnym jest przy tym zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 2 O.p., ponieważ skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa. Bezspornie Sąd pierwszej instancji prawidłowo zrozumiał ten przepis podkreślając, iż chodzi o możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, a ta istnieje wówczas, gdy osoba wskaże na istnienie takiego majątku spółki, który pozwoli na skuteczne, faktyczne zaspokojenie należności Skarbu Państwa. Nie ma sporu co do tego, że skarżący wskazywał na wierzytelności spółki w kwocie 736.191,72 zł. Jednakże w zaskarżonym wyroku trafnie oceniono, że materiał dowodowy, tj. pismo spółki skierowane do [...] S.A. o przesłanie odpisu decyzji [...] A. z dnia 2 sierpnia 2012 r. w przedmiocie zakończenia prowadzonego postępowania kompensacyjnego, umowa z dnia 1 sierpnia 2007 r. dotycząca świadczenia usług w zakresie montażu konstrukcji stalowych i wyposażenia oraz spawania, czy odpowiedź (w piśmie z dnia 7 lutego 2020 r.) od syndyka masy upadłości podmiotu wskazywanego jako dłużnik, nie wykazują istnienia wierzytelności. Skarżący nie formułuje zarzutu co do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów i pozostaje to poza kontrolą Naczelnego Sądu Administracyjnego, co oznacza, że taki wynik należy przyjąć obecnie. Przywoływanie przez skarżącego takich okoliczności, jak informowanie organów o wierzytelnościach czy tego, że wierzytelność znajdowała się na listach wierzytelności w ramach postępowania kasacyjnego i uznana, mogłoby być zbadane, gdyby postawiono zarzut niezupełności materiału dowodowego. Tymczasem w skardze kasacyjnej nie zamieszczono takiego zarzutu. Mając tak zarysowany spór Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że prawidłową była ocena organu zaakceptowana przez Sąd pierwszej instancji, iż skoro mienie spółki, którego wskazanie zwalnia członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki musi być realne i istnieć w dacie, gdy zostało wskazane w toku postępowania o orzeczeniu odpowiedzialności osoby trzeciej, a okoliczności te nie zostały wykazane przez skarżącego, to w konsekwencji brak było podstaw do zastosowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. i uchylenia decyzji na tej podstawie. 4.7.Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w zw. z art. 182 § 2 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. 4.8.O kosztach sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265, t.j.). Dominik Gajewski Sławomir Presnarowicz Mirella Łent