III FSK 2726/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 11 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 741/19 w sprawie ze skargi D.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 5 kwietnia 2019 r., nr [...] w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D.K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 27 listopada 2019 r. sygn. I SA/Gl 741/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę D.K. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 5 kwietnia 2019 r. w przedmiocie sprostowania decyzji dotyczącej odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości z tytułu odsetek stałych od niezapłaconej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za wybrane miesiące 2013 r. wraz z kosztami postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji wskazał, że merytoryczna treść przedmiotowego sprostowania jest świetle art. 22 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm. – dalej u.p.e.a.), prawidłowa, czego strona skarżąca nie kwestionowała, a zarzuty skargi zmierzały do wykazania, że tak opisana zmiana fragmentu decyzji nie może nastąpić w trybie sprostowania. W decyzji na str.12 pierwotnie podano, że wierzycielem zaległych kosztów egzekucyjnych jest Pierwszy Śląski Urząd Skarbowy w S. i podano numer rachunku bankowego prowadzonego dla tego podmiotu. Tymczasem, organem prowadzącym egzekucję po zmianie siedziby sp. z o.o. był Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K., wobec czego ten organ wskazano w sprostowaniu wraz z podaniem numeru jego rachunku bankowego jako organ, na rzecz którego skarżący winien wpłacić zaległe koszty egzekucyjne, za które na mocy decyzji z dnia 19 grudnia 2018 r. odpowiada. Następnie WSA w Gliwicach wyjaśnił, że dopuszczalność prostowania błędów rachunkowych i innych oczywistych omyłek, zawartych w decyzji została przewidziana w art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.), który stanowi, że organ podatkowy może tego dokonać z urzędu lub na żądanie strony w drodze postanowienia. Sąd ten uznał, że dokonane w niniejszej sprawie sprostowanie w żadnym zakresie nie dotykało wskazanych kwestii. Odnosiło się jedynie do zagadnień praktycznych związanych z wykonaniem decyzji, gdyż wskazuje na czyj rachunek bankowy i o jakim numerze strona winna wpłacić kwotę należnych kosztów egzekucyjnych, za które na mocy decyzji organu I instancji, odpowiada. Uznał, że sprostowany błąd organu mieści się w zakresie desygnatów pojęcia "oczywista omyłka", gdyż nie prowadzi do zmiany merytorycznej orzeczenia, czy ponownego rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od pierwotnego. Wyrok wraz z uzasadnieniem dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej w skrócie CBOSA). Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarżącego, który na podstawie art. 173 § 1 w związku z art. 176 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2365 ze zm., dalej: p.p.s.a.) zaskarżył go w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 145 § 2 p.p.s.a. w związku z art. 215 O.p. przez przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji niewłaściwego stanu faktycznego sprawy polegającego na konstatacji, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z oczywistą omyłką i organy podatkowe mogły dokonać sprostowania decyzji, podczas gdy w sprawie nie mamy do czynienia z podlegającą sprostowaniu oczywistą omyłką pisarską, czego konsekwencją było niezasadne oddalenie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny. Na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, jak również o zasądzenie na rzecz skarżącego od organu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego. W piśmie procesowym z dnia 7 kwietnia 2020 r. pełnomocnik skarżącego oświadczył, że wnosi o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i wydanie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania, w tym zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Wniósł także o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259, t.j. ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego została oddalona. Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w ślad za zarządzeniem z dnia 11 lipca 2023 r. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej NSA, którym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 15 kwietnia 2023 r., z uwagi na brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy stacjonarnej, a także na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, wyznaczono posiedzenie niejawne, poinformowano strony o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne, składzie orzekającym i terminie posiedzenia niejawnego oraz pouczono o możliwości uzupełnienia argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej albo żądania jej oddalenia. Niezasadnym jest zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w związku z art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 145 § 2 p.p.s.a. w związku z art. 215 O.p., gdyż nie spełnia on wymogów sformułowania stosownie do art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. tak, by mógł zostać rozpoznany w zgodzie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Przypomnieć trzeba, że zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, że do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zarzuty kasacyjne oraz ich uzasadnienie nieodpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia. W petitum wniesionej w niniejszej sprawie skargi kasacyjnej zarzucono naruszenie przepisów postępowania. Jednak w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wykazano ani wpływu zarzucanego naruszenia przepisów postępowania na wynik sprawy, ani w jaki sposób przepisy te zostały naruszone. W skardze kasacyjnej całkowicie pominięto wywód WSA poczyniony w zaskarżonym wyroku i w żaden sposób nie wyjaśniono dlaczego sprostowanie w trybie art. 215 § 1 O.p. decyzji Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 19 grudnia 2018 r. należy uznać za zmianę merytoryczną. Należy przypomnieć, że decyzją tą orzeczono o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe, w tym koszty egzekucyjne. Skarżący w żaden sposób nie odnosi się do podstawy prawnej decyzji zmienianej i tego, w jakim zakresie sprostowanie wpływa na rozstrzygnięcie sprawy co do jej istoty (art. 207 § 2 O.p.). Nie wiadomo dlaczego zdaniem autora skargi kasacyjnej zmiana oznaczeń wierzyciela kosztów egzekucyjnych nie mieści się w zakresie trybu z art. 215 § 1 O.p. Autor ograniczył się w zasadzie do wskazania, że oczywista omyłka, o jakiej mowa w tym przepisie musi wynikać z zestawienia zebranego w sprawie materiał dowodowego, jednak nie analizuje w żaden sposób tego materiału. Taka treść oznacza dla NSA, że sam powinien doszukać się naruszeń prawa w zaskarżonym wyroku, co wykracza poza kompetencje Sądu drugiej instancji. Zatem wysoki stopień uogólnienia treści zarzutu i brak konkretnego uzasadnienia doprowadziły do oddalenia skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a., art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych z dnia 22 października 2015 r. (Dz.U. z 2018 r., poz. 265). M. Łent J. Pruszyński D. Gajewski