III FSK 1814/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 2 czerwca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. S.A. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Po 607/19 w sprawie ze skargi A. S.A. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 maja 2019 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. S.A. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 7 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Po 607/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. Spółka Akcyjna z siedzibą w P. (dalej: skarżąca lub spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: Dyrektor IAS) z dnia 15 maja 2019 r., w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Skargę kasacyjną wywiodła spółka. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: I. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.), naruszenie prawa materialnego, tj.: 1) art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm., dalej: u.p.o.l.) poprzez niewłaściwe zastosowanie z uwagi na błędne uznanie, że w niniejszej sprawie skarżąca traktowana jako właściciel nieruchomości, jest podatnikiem podatku od nieruchomości, w przypadku gdy w niniejszej sprawie w posiadaniu samoistnym jest inny podmiot niż właściciel nieruchomości-Spółka C. E. S.A.; 2) art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie z uwagi na błędne uznanie, że nieruchomością nie władał samoistny posiadacz inny niż właściciel nieruchomości - spółka C. E. S.A. i niewłaściwym uznaniem, że skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości. II. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie: 1) art. 145 §1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. poprzez niewłaściwe uznanie, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia prawa materialnego (określonego w pkt I), a w konsekwencji nieprawidłowe oddalenie skargi skarżącej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu; 2) art. 145 §1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. poprzez niewłaściwe uznanie, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, podczas gdy w trakcie postępowania egzekucyjnego doszło do istotnych naruszeń następujących przepisów: a) art. 138 § 2 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej: K.p.a.) poprzez ich niezastosowanie i utrzymanie przez Dyrektora IAS w mocy postanowienia Naczelnika Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. (dalej: NUS) z 14 maja 2018 r.; b) art. 59 § 1 pkt 2, 4 i 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm., dalej: u.p.e.a). w zw. z art. 3 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. polegające na ich niezastosowaniu, nieumorzeniu postępowania i dokonaniu czynności egzekucyjnej w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone z uwagi na fakt, iż zobowiązanie w podatku od nieruchomości w stosunku do spółki nie istniało, zaś postępowanie egzekucyjne jest prowadzone w stosunku do niewłaściwego podmiotu - spółki - która w związku z tym, iż nie była posiadaczem samoistnym nieruchomości nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości; 3) art. 151 P.p.s.a. poprzez niewłaściwe uznanie, że w niniejszej sprawie zaszły przesłanki do oddalenia skargi skarżącej, podczas gdy zarzuty skargi są w pełni uzasadnione. Skarżąca wniosła o uchylenie wyroku Sądu pierwszej instancji, rozpoznanie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS oraz poprzedzającego go postanowienia NUS, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego na jej rzecz, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Postawiono w niej szereg zarzutów, ale ich nie uzasadniono zgodnie z wymogami określonymi przepisami ustawy o Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przypomnieć więc trzeba, że z art. 176 P.p.s.a. wynika, iż wnoszący skargę kasacyjną ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej i szczegółowo je uzasadnić. Zatem autor skargi kasacyjnej nie może ograniczyć się tylko do powołania przepisów prawa, które w jego ocenie zostały naruszone, lecz ma obowiązek uzasadnić w czym upatruje uchybienia tym przepisom. W przypadku zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. wniesionego na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., konieczne jest wskazanie na czym polegała ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. W przypadku błędnej wykładni przyjmuje się, że przejawia się ona w nieprawidłowym zrekonstruowaniu normy prawnej z konkretnego przepisu (przepisów), polegającym na mylnym zrozumieniu jej treści lub znaczenia albo zastosowaniu normy nieobowiązującej. Natomiast naruszenie prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji, tj. błędnym uznaniu stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w mającej zastosowanie w sprawie normie prawnej. W przypadku wniesienia zarzutu na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dla spełnienia tego wymogu nie wystarczy przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 P.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny, mocą art. 183 § 1 P.p.s.a., jest związany granicami skargi kasacyjnej, co oznacza, iż zakres kontroli wyznacza autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa i w jaki sposób zostały naruszone. Ponieważ skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym i profesjonalnym środkiem prawnym zaskarżenia wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, ustanowiono obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe. Zarzuty kasacyjne nie odpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia. W rozpoznanej sprawie kluczowe znaczenie ma regulacja z art. 59 § 1 u.p.e.a., gdyż to na podstawie tego przepisu zostało wydane postanowienie stanowiące przedmiot kontroli Sądu pierwszej instancji. W petitum skargi kasacyjnej postawiono zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 2, 4 i 7 u.p.e.a., ale zarzutu tego w ogóle nie uzasadniono. Skarżąca usiłowała wykazać, że postępowanie egzekucyjnego powinno być umorzone, podważając zasadność ponoszenia przez nią ciężaru podatkowego w podatku od nieruchomości i w związku z tym w uzasadnieniu skargi kasacyjnej skupiła się na regulacji zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 1 i 1 oraz art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Przy tym skarżąca pominęła istotne w sprawie okoliczności, które wzięły pod uwagę organy, a także Sąd pierwszej instancji. Są to następujące okoliczności: 1) skarżąca jest ujawnionym w księdze wieczystej właścicielem nieruchomości, 2) skarżąca złożyła deklarację, w której zgłosiła do opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2017 r. posiadane nieruchomości, 3) skarżąca nie złożyła korekty deklaracji, 4) wynikające z deklaracji zobowiązanie jest wymagalne, 5) decyzją z dnia 19 września 2017 r. Prezydent Miasta S. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2014 r. – decyzją z dnia 6 grudnia 2017 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Tak ustalonego przez organy i zaakceptowanego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego skarżąca nie podważyła w skardze kasacyjnej, zatem Naczelny Sąd Administracyjny jest nim związany. Skoro wykazany przez skarżącą w deklaracjach obowiązek podatkowy istnieje, tak jak i obowiązek określony ostateczną decyzją, a skarżąca nie zapłaciła należnego podatku, to uprawnione jest dochodzenie tych należności w postępowaniu egzekucyjnym. W okolicznościach niniejszej sprawy organ egzekucyjny, czy organ nadzoru nie były uprawnione do stosowania art. 3 ust. 1 pkt 1 i 1 oraz art. 3 ust. 3 u.p.o.l. i tym samym nie mogły naruszyć tych przepisów, podobnie jak Sąd pierwszej instancji. Jak słusznie bowiem stwierdził Dyrektor IAS, zakwestionowanie poprawności zadeklarowanego podatku nie może nastąpić w postępowaniu egzekucyjnym, lecz wyłącznie poprzez złożenie przez podatnika korekty deklaracji albo w postępowaniu wszczętym przez organ w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Z kolei obowiązek podatkowy określony ostateczną decyzję może zostać zmieniony wyłącznie poprzez wzruszenie tej decyzji w trybie nadzwyczajnym. Skarżąca nie wykazała, aby wystąpiły takie okoliczności, zatem obowiązek istnieje i jest wymagalny. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca stwierdziła, że do naruszenia art. 138 § 2 w związku z art. 144 K.p.a. w związku z art. 59 § 1 pkt 2, 4 i 7 u.p.e.a. doszło poprzez nieuchylenie postanowienia organu pierwszej instancji, chociaż w sprawie "ewidentnie zachodzą przesłanki" do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Otóż zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jest odwrotnie niż twierdzi skarżąca, bo jak już wykazano, ewidentnie nie zachodzą przesłanki do umorzenia tego postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną w takim zakresie w jakim możliwe było przyporządkowanie jej uzasadnienia do podniesionych w petitum zarzutów. Pozostałe zarzuty, jako nieuzasadnione należycie uchylają się spod kontroli Sądu odwoławczego. Wyjaśnić jeszcze pozostaje, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej, działającego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.). Przewodniczący z uwagi na konieczność rozpoznania sprawy bez zbędnej zwłoki, mając na uwadze ograniczenia związane z sytuacją pandemiczną, skierował ją na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione i pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. s. B. Woźniak s. J. Sokołowska s. B. Dauter