III FSK 1402/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, Protokolant starszy asystent sędziego Jakub Witan, po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 maja 2024 r., sygn. akt I SAB/Wr 261/23 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie udostępnienia akt sprawy 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) odrzuca skargę, 3) zasądza od P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego W. kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z 9 maja 2024 r., sygn. akt I SAB/Wr 261/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. 1) stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. dopuścił się bezczynności w sprawie z wniosku strony skarżącej, 2) stwierdził, że bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego W. miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, 3) zobowiązał Naczelnika Urzędu Skarbowego W. do załatwienia sprawy w terminie 30 dni od daty otrzymania odpisu prawomocnego wyroku z aktami sprawy, 4) zasądził od Naczelnika Urzędu Skarbowego W. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Jako podstawę prawną orzeczenia powołano art. 149 § 1 pkt 3 w zw. z art. 149 § 1a oraz art. 149 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.) - dalej jako: "P.p.s.a." Z uzasadnienia wyroku wynika, że w dniu 12 stycznia 2023 r. wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wniosek P. sp. z o.o. w W. (Spółka) oraz A. W. będącego prezesem zarządu tej Spółki, reprezentowanych przez profesjonalnego pełnomocnika - o wgląd do wszelkich akt i zbioru dokumentów dotyczących Spółki oraz osoby fizycznej – A. W. "za okres 2011 i 2012 oraz sporządzanie z nich notatek, odpisów, kserokopii lub kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń". Pismem z 30 stycznia 2023 r. organ poinformował Spółkę, że postępowania - w zakresie kontroli skarbowej i postępowania podatkowego będącego jego następstwem - wobec Spółki za lata 2011, 2012 były prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. O przeglądanie tych akt należy wystąpić do tego organu. Ponadto organ zwrócił się o jednoznaczne wskazanie postępowań prowadzonych przez Naczelnika, których dotyczy wniosek. Pouczył, że nieudzielenie odpowiedzi na pismo spowoduje uznanie, że Spółka nie oczekuje żadnych czynności organu. Jednocześnie skierował prośbę o przedłożenie stosownego umocowania, zgodnego z zakresem żądania. Pismem z 23 marca 2023 r. Spółka wniosła ponaglenie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. w związku z niezałatwieniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. sprawy z jej wniosku o udzielenie wglądu do akt. W piśmie z 25 kwietnia 2023 r. DIAS zawiadomił Spółkę o uznaniu jej skargi na bezczynność za niezasadną. Uwzględniając skargę Spółki Sąd I instancji wskazał, że organ powinien załatwić wniosek o udostępnienie akt sprawy w sposób formalny. W sytuacji, gdy organ uznał, iż nie może udostępnić stronie akt, ponieważ jedyne dokumenty, którymi dysponuje nie stanowią akt sprawy lub nie prowadził wobec wnioskodawcy postępowania, wówczas winien wydać w tym zakresie postanowienie odmawiające stronie wglądu w akta sprawy. W ocenie Sądu, żądanie umożliwienia stronie przeglądania akt sprawy może być bowiem załatwione albo przez czynność materialno-techniczną w postaci udostępnienia stronie akt, albo przez wydanie postanowienia o odmowie udostępnienia akt. Nie jest możliwe rozpatrzenie wniosku o udostępnienie akt sprawy przez powiadomienie wnioskodawcy o odmowie udostępnienia akt, bez wydania postanowienia w tym względzie. Skargę kasacyjną od wyroku WSA we Wrocławiu wniósł Naczelnik Urzędu Skarbowego W., który zaskarżył ten wyrok w całości. Skarżący kasacyjnie sformułował wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu. Wniesiono również o zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpatrzenie skargi kasacyjnej na rozprawie. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucono Sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 1) naruszenie art. 149 § 1 pkt 1, 3 i art. 149 § 1a p.p.s.a. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w sprawie organ dopuścił się bezczynności oraz że miała ona charakter rażącego naruszenia prawa, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów powinna skutkować uznaniem, że organ nie naruszył prawa i nie pozostawał w bezczynności, ponieważ niezwłocznie po wpływie wniosku strony w dniu 12 stycznia 2023 r. organ pismem z 30 stycznia 2023 r. wezwał stronę do sprecyzowania wniosku, tj. jednoznacznego wskazania postępowań prowadzonych przez Naczelnika US W., załączenia prawidłowego pełnomocnictwa osoby wnoszącej wniosek oraz poinformował stronę, że kontrolę skarbową jak też postępowanie podatkowe będące jego następstwem, wobec Spółki za lata 2011-2012, prowadzone były przez Dyrektora UKS w W. i strona powinna się zwrócić o udostępnienie akt sprawy w trybie art. 178 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.) – dalej jako: "o.p." do Dyrektora [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W., poinformował też stronę, że nie posiada akt sprawy, które mogłyby podlegać udostępnieniu w zakresie wynikającym z udzielonego pełnomocnictwa, natomiast strona na to wezwanie nie udzieliła odpowiedzi, co upoważniało organ do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia i wyklucza możliwość uznania go za bezczynny oraz uznania, że dopuścił się jakiegokolwiek naruszenia prawa; 1a) w konsekwencji błędnej wykładni przepisów wskazanych w pkt 1) Sąd w zaskarżonym wyroku dopuścił się również naruszenia przepisów art. 149 § 1 pkt 1, 3 i art. 149 § 1a P.p.s.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na zastosowaniu tych przepisów podczas, gdy organowi nie można zarzucić bezczynności ani rażącego naruszenia prawa; 2) naruszenie art. 178 § 1 o.p. poprzez jego błędne zastosowanie w stanie faktycznym sprawy i uznanie, że organ był zobowiązany do rozpatrzenia wniosku strony i udostępnienia stronie żądanych dokumentów bądź odmowy takiego udostępnienia, podczas gdy wniosek strony z 9 stycznia 2023 r. nie zawierał informacji pozwalających na ustalenie przez organ, do jakich dokumentów strona chce uzyskać wgląd, co pozbawiło organ możliwości oceny, czy żądane dokumenty znajdują się w posiadaniu organu i czy podlegają udostępnieniu, a nadto profesjonalny pełnomocnik składający wniosek nie był do tego należycie umocowany, a powyższe wady wniosku nie zostały przez stronę ani przez pełnomocnika usunięte mimo wystosowania wezwania przez organ niezwłocznie po wpływie wniosku, co upoważniało organ do pozostawienia wniosku bez rozpoznania i wyklucza możliwość uznania go za bezczynny; 3) art. 133 § 1 w zw. z art. 141 § 4, art. 149 § 1 pkt 1, 3 i art. 149 § 1a P.p.s.a. poprzez wydanie wyroku z pominięciem całości ustaleń faktycznych wynikających z akt sprawy i brak uwzględnienia istotnych okoliczności sprawy, tj. kwestii nienależytego umocowania pełnomocnika, który w imieniu strony złożył wniosek z 9 stycznia 2023 r., a nadto faktu, że w treści pełnomocnictwa udzielonego przez Spółkę nie określono w szczególności, jakiego podmiotu dotyczył wniosek do UKS; 4) art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez nieprawidłowe sporządzenie uzasadnienia wyroku, które: - nie odnosi się do zarzutu naruszenia przez organ przepisu art. 1 ust. 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej oraz nieudostępnienia przez organ dokumentów z akt sprawy, podczas gdy strona nie sprecyzowała zakresu przedmiotowego wniosku, - nie wskazuje sposobu dalszego postępowania organu w zakresie rozpatrzenia wniosku z 9 stycznia 2023 r. strony, złożonego w trybie ustawy o dostępie do informacji publicznej, - pomija zarzuty organu w odniesieniu do kwestii błędnego umocowania pełnomocnika strony, składającego w jej imieniu wniosek z 9 stycznia 2023 r., nie zawierającego właściwego oznaczenia dokumentów i akt, do których żąda dostępu Spółka, a nawet jakiego podmiotu dotyczył wniosek do UKS, co uniemożliwiało organowi załatwienie sprawy; 5) art. 151 w związku z art. 149 § 1 pkt 1, 3 i art. 149 § 1a P.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi i stwierdzenie, że organ dopuścił się bezczynności z rażącym naruszeniem prawa, czym naruszono przepis art. 151 P.p.s.a. poprzez wadliwe wykonanie kontroli działalności organu pod względem jego zgodności z prawem i uznanie, że organ ten pozostawał w bezczynności z rażącym naruszeniem prawa, ponieważ skarga strony - jako bezzasadna - winna zostać oddalona. W związku z omyłkowym złożeniem wersji roboczej skargi kasacyjnej, pismem uzupełniającym skargę kasacyjną organ – formułując te same wnioski kasacyjne - na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 1) naruszenie art. 149 § 1 pkt 1, 3 i art. 149 § 1a P.p.s.a. poprzez błędne uznanie, że w sprawie organ dopuścił się bezczynności oraz że miała ona charakter rażącego naruszenia prawa, podczas gdy organ nie naruszył prawa i nie pozostawał w bezczynności, ponieważ niezwłocznie po wpływie wniosku strony w dniu 12 stycznia 2023 r. organ pismem z 30 stycznia 2023 r. wezwał stronę do sprecyzowania wniosku, tj. jednoznacznego wskazania postępowań prowadzonych przez Naczelnika US W., załączenia prawidłowego pełnomocnictwa osoby wnoszącej wniosek oraz poinformował stronę, że kontrolę skarbową jak też postępowanie podatkowe będące jego następstwem, wobec Spółki za lata 2011-2012, prowadzone były przez Dyrektora UKS w W. i strona powinna się zwrócić o udostępnienie akt sprawy w trybie art. 178 o.p. do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W., poinformował też stronę, że nie posiada akt sprawy, które mogłyby podlegać udostępnieniu w zakresie wynikającym z udzielonego pełnomocnictwa, natomiast strona na to wezwanie nie udzieliła odpowiedzi, co upoważniało organ do pozostawienia wniosku bez rozpoznania i wyklucza możliwość uznania go za bezczynny oraz uznania, że dopuścił się jakiegokolwiek naruszenia prawa; 2) naruszenie art. 149 § 1 pkt 3 i § 1a P.p.s.a. w związku z art. 178 § 1 o.p. poprzez błędne uznanie, że organ był zobowiązany do rozpatrzenia wniosku strony i udostępnienia stronie żądanych dokumentów bądź odmowy takiego udostępnienia, podczas gdy wniosek strony z 9 stycznia 2023 r. nie zawierał informacji pozwalających na ustalenie przez organ, do jakich dokumentów strona chce uzyskać wgląd, co pozbawiło organ możliwości oceny, czy żądane dokumenty znajdują się w posiadaniu organu i czy podlegają udostępnieniu, a nadto profesjonalny pełnomocnik składający wniosek nie był do tego należycie umocowany, a powyższe wady wniosku nie zostały przez stronę ani przez pełnomocnika usunięte mimo wystosowania wezwania przez organ niezwłocznie po wpływie wniosku, co upoważniało organ do pozostawienia wniosku bez rozpoznania i wyklucza możliwość uznania go za bezczynny; 3) art. 133 § 1 w zw. z art. 141 § 4, art. 149 § 1 pkt 1, 3 i art. 149 § 1a P.p.s.a. poprzez wydanie wyroku z pominięciem akt sprawy, z których wynika brak nienależytego umocowania pełnomocnika, który złożył wniosek z 9 stycznia 2023 r., a w konsekwencji nie wiadomo, jakiego podmiotu dotyczył wniosek; 4) art. 141 § 4 w związku z art. 149 § 1 pkt 1, 3 i art. 149 § 1a P.p.s.a. poprzez nieprawidłowe sporządzenie uzasadnienia wyroku, które: - nie odnosi się do zarzutu naruszenia przez organ przepisu art. 1 ust. 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej oraz nieudostępnienia przez organ dokumentów z akt sprawy, podczas gdy strona nie sprecyzowała zakresu przedmiotowego wniosku, - nie wskazuje sposobu dalszego postępowania organu w zakresie rozpatrzenia wniosku z 9 stycznia 2023 r. strony, złożonego w trybie ustawy o dostępie do informacji publicznej, - pomija zarzuty organu w odniesieniu do kwestii błędnego umocowania pełnomocnika strony, składającego w jej imieniu wniosek z 9 stycznia 2023 r., nie zawierającego właściwego oznaczenia dokumentów i akt, do których żąda dostępu Spółka, a nawet jakiego podmiotu dotyczył wniosek do UKS, co uniemożliwiało organowi załatwienie sprawy; 5) art. 149 § 1 pkt 1, 3 i art. 149 § 1a P.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi i stwierdzenie, że organ dopuścił się bezczynności z rażącym naruszeniem prawa, podczas gdy należało oddalić skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a. gdyż podjęte przez organ działania wykluczają możliwość przyjęcia że dopuścił się on bezczynności z rażącym naruszeniem prawa. Spółka w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie, zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym. Nadto wniesiono o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z pełnomocnictwa od A. W., pełnomocnictwa od P. oraz odpowiedzi Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. - fakt podlegający udowodnieniu - złożenie wniosku do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. o wgląd do akt sprawy, przerzucanie się odpowiedzialnością między organami, aby w konsekwencji nie udostępnić wnioskodawcy akt sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Jeżeli rozpoznając sprawę Sąd ten stwierdzi, że skarga ulegała odrzuceniu albo istniały podstawy do umorzenia postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, to zgodnie z art. 189 P.p.s.a. postanowieniem uchyla wydane w sprawie orzeczenie oraz odrzuca skargę lub umarza postępowanie. Należy odnotować, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu 7 sędziów z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09 przyjął, że "W świetle art. 183 § 1 oraz art. 134 § 2 w związku z art. 193 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) jest dopuszczalne zastosowanie przez Naczelny Sąd Administracyjny z urzędu art. 189 tej ustawy, polegające na uchyleniu orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego i odrzuceniu skargi, niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej i przy braku przesłanek nieważności postępowania sądowego." Sytuacja, o której mowa w art. 189 P.p.s.a. ma miejsce w przedmiotowej sprawie, ponieważ Sąd I instancji rozpoznał merytorycznie skargę na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie odmowy udostępnienia akt sprawy, która była niedopuszczalna i podlegała odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a., który stanowi, że sąd odrzuca skargę jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 8 i 9 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a oraz na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał w uchwale z 22 czerwca 2020 r., sygn. akt II OPS 5/19, że skarga na bezczynność lub na przewlekłe prowadzenie postępowania skierowana jest przeciwko wadliwemu procesowo stanowi postępowania, w wyniku którego konkretna sprawa indywidualna nie postępuje. Takie postrzeganie przedmiotu skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania zdaje się być dostrzegane w piśmiennictwie, gdzie zauważa się, iż kontrola działalności organów administracji publicznej, obejmująca m.in. zgodnie z P.p.s.a. orzekanie w sprawach na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a, stanowi kontrolę stanu jego niewydania mimo przewidzianego prawem obowiązku podjęcia przez organ działania w określonej formie i czasie (J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz; wyd. 5, str. 43). W tym miejscu należy podzielić również pogląd wyrażony w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 września 2017 r., sygn. akt I FSK 314/17 zgodnie z którym, zarówno bezczynność jak i przewlekłość może nastąpić tylko w przypadku istnienia "postępowania w sprawie". Jest to bezczynność i przewlekłość, która narusza interes prawny jednostki. Interes prawny odnosi się do ściśle określonej działalności administracji publicznej, a pomiędzy sytuacją prawną podmiotu i określoną normą prawną musi istnieć pewny związek. Nie wystarczą w tej mierze powiązania potencjalne lub hipotetyczne. Zgodnie z art. 178 § 1 o.p., strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Regulacja ta ma swoje miejsce w dziale normującym przepisy dotyczące postępowania podatkowego i nie budzi wątpliwości, że jej istnienie jest bezpośrednio związane z dwiema zasadami postępowania podatkowego: zasadą względnej jawności postępowania (art. 129 o.p.) oraz z zasadą czynnego udziału stron w postępowaniu (art. 123 o.p.). Zasady te stanowią gwarancję udziału strony w każdym stadium postępowania podatkowego – w tym po jego zakończeniu - przez udostępnianie jej akt postępowania. Przepis ten wzmacnia zatem pozycję strony w postępowaniu. Jak wskazuje się w literaturze, strona może korzystać z uprawnienia o którym mowa w art. 178 § 1 o.p. na każdym etapie postępowania, począwszy od jego wszczęcia. Natomiast nowelizując Ordynację podatkową w 2008 r., potwierdzono zasadę, że uprawnienia strony w postaci wglądu do akt nie można ograniczać wyłącznie do czasu, w którym trwa postępowanie. Strona musi mieć bowiem dostęp do akt swojej sprawy również po zakończeniu postępowania (P. Pietrasz [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2024, art. 178.). Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że aby korzystać z uprawnienia przewidzianego w art. 178 § 1 o.p. i następnie kwestionować ewentualne działania organu utrudniające to prawo, należy być stroną istniejącego postępowania podatkowego, które zostało formalnie wszczęte wobec strony przez ten organ. W ocenie Sądu, dopiero po wszczęciu postępowania pojawiają się wszelkie uprawnienia i obowiązki przewidziane w dziale IV o.p., które odnoszą się zarówno do organu podatkowego, jak i do stron oraz innych uczestników postępowania, w tym możliwość skorzystania z prawa do wglądu do akt sprawy. Organ może bowiem udostępnić akta sprawy podatkowej wyłącznie wtedy, gdy sprawę taką faktycznie prowadzi, bądź prowadził i została ona zakończona. W niniejszej sprawie organ skarżący kasacyjnie, rozpoznając wniosek Spółki o wgląd do akt sprawy poinformował, że nie prowadził wobec niej żadnych postępowań, a postępowania, o których mowa we wniosku – w zakresie kontroli skarbowej i postępowania podatkowego będącego jego następstwem - wobec Spółki za lata 2011, 2012 były prowadzone przez inny organ - Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Z akt sprawy nie wynika, aby faktycznie Naczelnik Urzędu Skarbowego W. prowadził wobec Spółki – również w czasie teraźniejszym - jakiekolwiek postępowanie. Trudno zarzucać organowi, że nie udostępnia on akt sprawy podatkowej skoro takowa nie istnieje. Spółka nie mogła zatem skorzystać z uprawnienia o którym mowa w art. 178 § 1 o.p. w stosunku do organu, który nie prowadzi wobec niej formalnie żadnego postępowania, a następnie nie mogła rozpocząć skargą na bezczynność skutecznej procedury sądowoadministracyjnej. Podstawowym celem skargi do sądu administracyjnego na bezczynność organu jest bowiem doprowadzenie do tego, aby organ zakończył prowadzone przez siebie postępowanie w konkretnej sprawie indywidualnej w sposób przewidziany przepisami prawa np. poprzez wydanie decyzji. Gdy tak jak w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego W. nie prowadził żadnego postępowania podatkowego wobec Spółki, niedopuszczalna staje się skarga na bezczynność wniesiona na działania tego organu. Sąd nie może oceniać, czy organ pozostawał bezczynny w nieistniejącym postępowaniu administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza wobec powyższego, że Sąd I instancji błędnie nie zastosował art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a. i nie odrzucił skargi, tylko rozpoznał ją merytorycznie, czym uchybił temu przepisowi w stopniu niewątpliwie mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega, że z powołanego wyżej 189 P.p.s.a. wynika, że jeżeli skarga ulegała odrzuceniu albo istniały podstawy do umorzenia postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem uchyla wydane w sprawie orzeczenie oraz odrzuca skargę lub umarza postępowanie. Zatem z mocy wyraźnego uregulowania uchylenie orzeczenia w trybie art. 189 P.p.s.a. następuje w formie postanowienia. Dotyczy to także sytuacji, gdy uchyleniu podlega wyrok. Niemniej, zarówno w orzecznictwie jak i w doktrynie przyjmuje się, że o tym, czy konkretne orzeczenie sądu ma charakter wyroku czy też postanowienia, decyduje treść rozstrzygnięcia, a nie forma, którą nadał mu sąd. (uchwała Sądu Najwyższego z 6 marca 1972 r., III CZP 27/71, OSNCP 1973/1, poz. 1, Dauter B. w: Dauter B., Kabat A., Niezgódka-Medek M. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wyd. II. LEX/el 2021. Komentarz do art. 160, pkt 6). Wskazuje się także, że skoro więc istotę wyroku określa ustawa, to nadanie przez sąd wadliwej postaci orzeczeniu nie może podważyć tej zasady. Dlatego też orzeczenie rozstrzygające o kwestiach natury proceduralnej pozostaje w rzeczywistości postanowieniem, chociażby sąd nazwał je wyrokiem. (Jankowski J. Wadliwa postać orzeczenia sądu I instancji w procesie cywilnym. Palestra 31/12(360) 15-25 1987 r.). Jednocześnie należy stwierdzić, że mylne określenie wydanego w sprawie orzeczenia pozostaje bez wpływu na wynik niniejszej sprawy. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, korzystając z dyspozycji art. 189 w zw. z art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a. uchylił wydany w sprawie wyrok i odrzucił skargę. Ze względu na treść wydanego w sprawie orzeczenia Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zawarty w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosek o przeprowadzenie dowodu ze wskazanych dokumentów jest bezprzedmiotowy. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 oraz art. 209 P.p.s.a. Anna Sokołowska Krzysztof Winiarski Bogusław Woźniak