III FSK 1165/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski (sprawozdawca), Protokolant Ewa Gil, po rozpoznaniu w dniu 11 września 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1660/22 w sprawie ze skargi R. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 19 maja 2022 r. nr 1401-IEW4.4123.6.2022.MP w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 30 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1660/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R. P. (dalej jako: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 19 maja 2022 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Skarżący reprezentowany przez adwokata zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 70 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej jako: "O.p.") poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że w sprawie nie doszło do wygaśnięcia zobowiązania pierwotnego dłużnika ("O." Sp. z o.o., dalej jako: "Spółka"), co powodowałoby zwolnienie z odpowiedzialności osoby trzeciej (członka zarządu, Skarżącego kasacyjnie); 2. art. 116 § 1-2 i § 4 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i podtrzymanie przez Sąd I instancji przypisania stronie odpowiedzialności jako byłemu członkowi zarządu Spółki wraz z wymienioną Spółką za zobowiązania tej Spółki powstałe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 i 2017 r., podczas gdy w okresie pełnienia przez stronę funkcji w zarządzie Spółki, Spółka nie spełniała przesłanek określonych ustawą z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2024 r. poz. 794, w brzmieniu tej ustawy przed dniem 1 stycznia 2016 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze - Dz. U. z 2016 r., poz. 2171 z zm., dalej jako: "p.u.n.") do ogłoszenia jej upadłości, a uzasadnienie zaskarżonej decyzji (czego nie dopatrzył się Sąd I instancji) wskazuje na to, że organ podatkowy nie dokonał jakiejkolwiek analizy ekonomicznej, związanej ze stanem finansów Spółki w okresie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu, a oparcie się przez Sąd I instancji (za organami obu instancji) na danych z dwóch sprawozdań finansowych za rok obrotowy 2015, czyli sprawozdania finansowego wyłącznie na określony dzień pozwalało na zbadanie sytuacji finansowej Spółki wyłącznie na ten dzień, bez uwzględnienia fluktuacji przepływów pieniężnych, zmian poziomu aktywów i zobowiązań Spółki nawet w najbliższych czasowych okresach pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu, co w żaden sposób nie oddaje obrazu stanu sytuacji finansowej Spółki w okresie pełnienia przez stronę funkcji w organie zarządzającym Spółki w okresie, kiedy już strona tej funkcji nie pełniła, powoduje uwolnienie strony od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 O.p.; 3. art. 1 ust. 1 p.u.n. w zw. z art. 116 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię objawiającą się w stwierdzeniu Sądu I instancji, iż Spółka w 2017 r. spełniała przesłanki do ogłoszenia jej upadłości, podczas gdy Spółka posiadała wyłącznie jednego wierzyciela (Skarb Państwa), co jednocześnie oznaczało brak zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości Spółki, a to z powodu, iż p.u.n. określa zasady wspólnego dochodzenia roszczeń wierzycieli (przynajmniej dwóch) od niewypłacalnych dłużników; 4. art. 116 § 1 ust. 1 pkt b O.p. poprzez jego błędną wykładnię i podtrzymanie przez Sąd I instancji orzeczenia organu podatkowego o odpowiedzialności strony za ww. zobowiązania podatkowe Spółki, podczas gdy niezgłoszenie przez stronę (działającą w imieniu Spółki) wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w czasie pełnienia przez nią funkcji w zarządzie Spółki nastąpiło bez jej winy, albowiem Spółka nie spełniała przesłanek do ogłoszenia jej upadłości, a ewentualny wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki podlegałby oddaleniu ze względu na brak przesłanek do ogłoszenia upadłości Spółki; 5. art. 116 § 1-2 i § 4 O.p. w zw. z art. 11 ust. 1 oraz ust. 2 p.u.n. poprzez ich błędną wykładnię i uznanie przez Sąd I instancji, iż dla oceny niewypłacalności powinno brać się pod uwagę stan zaległości podatkowych wynikający z następczo wydanej decyzji określającej, a nie faktyczny stan zaległości, który istniał w badanym okresie, podczas gdy w badanym okresie nie zaistniała przesłanka niewypłacalności, a Spółka na bieżąco regulowała swoje zobowiązania na rzecz kontrahentów i strona nie była zobowiązana do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: 1. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 210 § 1 i § 4 O.p., poprzez oddalenie skargi przez Sąd I instancji, który nie dopatrzył się braku dokonania przez organ podatkowy jakiejkolwiek analizy merytorycznej stanu finansów Spółki w okresie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu Spółki i oparcia wszelkich ustaleń w ramach postępowania wyłącznie na dokumencie w postaci sprawozdania finansowego Spółki za rok obrotowy 2015, podczas gdy obraz sytuacji majątkowej Spółki można było uzyskać wyłącznie po dokładnej analizie aktywów Spółki, ich wartości godziwej i ewentualnego niedoszacowania/ przeszacowania aktywów w sprawozdaniach finansowych, ich rzeczywistego istnienia, możliwości wyegzekwowania należności, stanu zobowiązań, charakteru zobowiązań, terminu wymagalności zobowiązań i ich ewentualnego przedawnienia w okresie pełnienia przez stronę funkcji w zarządzie Spółki oraz poprzez fakt, że Sąd I instancji dokonał ustaleń co do przesłanki upadłościowej Spółki z pominięciem wskazania na istnienie przynajmniej drugiego wierzyciela w przyjętej dacie powstania podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Mając na uwadze powyższe, wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu sądowi oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna podlega oddaleniu. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych. W skardze kasacyjnej sformułowano zarówno zarzuty naruszenia prawa procesowego, jak i przepisów prawa materialnego. Co do zasady w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty procesowe, gdyż uznanie ich za uzasadnione może czynić zbędnym lub przynajmniej przedwczesnym rozpatrywanie zarzutów łączących się z ewentualnym naruszeniem prawa materialnego. W niniejszej sprawie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa procesowego są w istocie następstwem zarzutów dotyczących błędnej wykładni art. 116 O.p. w związku z art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n. Z tego też względu dla oceny zarzutów procesowych niezbędnym staje się uprzednie dokonanie prawidłowej wykładni prawa materialnego, która ma wpływ na ocenę zarzutów procesowych. Zarzuty procesowe koncentrowały się kwestionowaniu ustaleń dotyczących sytuacji majątkowej (m.in. brak analizy aktywów Spółki, ich wartości, rzeczywiste istnienie, możliwość wyegzekwowania należności) oraz istnienia przesłanki upadłości (z uwagi na brak drugiego wierzyciela). Z kolei w zarzutach naruszenia prawa materialnego wskazano na naruszenie art. 116 § 1-2 i 4 O.p. poprzez ich błędną wykładnię. Najdalej idącym zarzutem kasacyjnym wniesionym na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. jest zarzut naruszenia art. 70 § 1 i § 4 O.p. W ocenie Skarżącego, w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązań Spółki, za które miałby odpowiadać członek zarządu, bowiem przerwanie biegu terminu przedawnienia nastąpiło z uwagi na zastosowanie środka egzekucyjnego wobec Spółki i termin biegł na nowo i upływał z początkiem 2023 r. Skarżący uznał, że tym samym w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązań Spółki, a więc również do wygaśnięcia odpowiedzialności członka zarządu, jeśli nie w całości to w części, czego nie dopatrzył się Sąd I instancji. Niewątpliwie wygaśnięcie zobowiązania pierwotnego podatnika (dłużnika) zwalnia z odpowiedzialności osobę trzecią, na której w świetle przepisów prawa ciąży odpowiedzialność za zaległość z tytułu tego zobowiązania. Granice czasowe odpowiedzialności osoby trzeciej wyznacza zatem istnienie zaległości podatkowej, za którą odpowiedzialność tę orzeczono, co wynika z akcesoryjnego charakteru odpowiedzialności osoby trzeciej w stosunku do odpowiedzialności podatnika. Zaległość podatkowa z tytułu określonego zobowiązania podatkowego istnieje natomiast tak długo, jak długo istnieje samo zobowiązanie podatkowe, a zatem jak długo zobowiązanie nie wygaśnie na skutek zaistnienia jednej z przesłanek określonych w art. 59 O.p., w tym na skutek przedawnienia (por. wyrok NSA z 5 stycznia 2018 r., I FSK 340/16). Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 O.p.). W sprawie zaległości podatkowe Spółki dotyczą zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy roku 2016 i 2017 wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Termin płatności najwcześniejszych zobowiązań Spółki upływał w 2016 r., a zatem wyznaczony w art. 70 § 1 O.p. termin ich przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2021 r. Przy czym, w odniesieniu do zobowiązań podatkowych Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i listopad 2016 r., termin przedawnienia został przerwany w związku z wystąpieniem okoliczności wskazanych w art. 70 § 4 O.p. W odniesieniu do zobowiązań za poszczególne okresy roku 2017 r., pięcioletni termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2022 r. Tym samym wydanie decyzji przez organ I instancji w dniu 22 listopada 2021 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz ze Spółką, oraz wydanie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w dniu 19 maja 2022 r., miało miejsce jeszcze przed upływem ustawowego terminu przedawnienia pierwotnych zobowiązań dłużnika. Należy zatem zarzut naruszenia art. 70 § 1 i § 4 O.p. uznać za niezasadny. Zarzuty dotyczące braku możliwości orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu solidarnie ze spółką za jej zaległości podatkowe, nie są zasadne. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z kolei w myśl § 2, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Dalej § 4, wskazuje, że przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego materiał dowodowy potwierdza prawidłowość ustaleń poczynionych w tym zakresie przez organy podatkowe. Skarżący Aktem Notarialnym [...] z dnia 2 grudnia 2014 r. został powołany na członka zarządu, a w dniu 14 stycznia 2015 r. został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego, w którym brak informacji o wykreśleniu Skarżącego z ww. funkcji. Co więcej, w aktach zgromadzonych w przedmiotowej sprawie, brak jest informacji o rezygnacji Skarżącego z funkcji członka zarządu w ww. Spółce, również w Krajowym Rejestrze Sądowym brak informacji o jego wykreśleniu. Natomiast zgodnie z danymi w Krajowym Rejestrze Sądowym Skarżący od dnia 2 grudnia 2014 r. jest jednym z udziałowców Spółki posiadającym w niej 24 udziały. Prawidłowo zatem Sąd I instancji za organem podatkowym przyjął, że Skarżący w terminie płatności zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2016 i 2017 roku wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego pełnił funkcję członka zarządu spółki. Również odnośnie przesłanki bezskuteczności egzekucji dokonano prawidłowych ustaleń. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik m.in. postanowieniem z dnia 30 maja 2018 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki z tego powodu, że w postępowaniu egzekucyjnym nie ujawniono składników majątkowych Spółki pozwalających chociażby na zaspokojenie wydatków egzekucyjnych. Na uwzględnienie nie zasługują również pozostałe zarzuty kasacyjne. Wbrew twierdzeniom Skarżącego, organy podatkowe dokonały analizy ekonomicznej Spółki i były uprawnione do tego, by dokonać tego samodzielnie. Organ uznał, że wystąpiła przesłanka określona w art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego. Spółka nie regulowała swoich należności z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy roku 2016 i 2017, co stanowi okoliczność obiektywną. Ponadto zaległości podatkowe Spółki we wskazanym zakresie wynikały ze złożonych przez Spółkę deklaracji VAT-7. Spółka miała świadomość powstania obowiązku zapłaty należności podatkowych, pomimo to ich nie uregulowała i doprowadziła do powstania zaległości. Uprawniony był zatem wniosek organów, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań był wystarczający do uznania, że Spółka jest niewypłacalna, co stwarzało podstawę do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Podkreślić należy, że w art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (por. wyroki NSA: z 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13, z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13, z 15 listopada 2017 r., II FSK 3073/15). Nie było więc konieczności dokonywania ustaleń w zakresie wystąpienia w czasie pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa Spółki, drugiej przesłanki upadłości, tj. przewagi zobowiązań nad majątkiem spółki (art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego). Nie można również zgodzić się z zarzutem Skarżącego, że w sytuacji gdy Spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, to nie występuje przesłanka do ogłoszenia jej upadłości. Pogląd ten stawiałby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby do nierównego traktowania członków zarządu (osób trzecich) w zależności od tego, ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki oraz do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich. Tym bardziej, że art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. nie odsyła bezpośrednio do regulacji zawartych w ustawie - Prawo upadłościowe. Stosowanie tej ostatniej ustawy jest konieczne tylko dla ustalenia takich kluczowych kwestii, jak wystąpienie stanu niewypłacalności czy terminu, w którym wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony. Dlatego złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie stałby na przeszkodzie fakt, że spółka miałaby tylko jednego wierzyciela (por. wyrok NSA z 23 lutego 2024 r., III FSK 4424/21). W przedmiotowej sprawie natomiast z ustalonego stanu faktycznego wynika, że Spółka nie wykonywała zobowiązań podatkowych nie tylko z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2016 r. i 2017 r., ale również podatku od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2016 r. i 2017 r., podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r, posiadała zadłużenie za okresy 08-12/2017 r. z tytułu Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, Funduszu Ubezpieczeń Zdrowotnych, Funduszu Pracy i Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Wobec wielości zobowiązań Spółki bez znaczenia pozostaje ilość wierzycieli. Wykładnia gramatyczna przesłanki niewykonywania wymagalnych zobowiązań z art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego pozwala na wyprowadzenie wniosku, że ziszcza się ona po upływie dnia wymagalności drugiego z niewykonanych zobowiązań – niezależnie od tego, czy powinny być one wykonane na rzecz dwóch wierzycieli, czy też tylko jednego (por. wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2023 r., III FSK 1913/21). Nawet jeżeli Spółka posiadałaby wyłącznie jednego wierzyciela to wciąż brak regulowania przez nią jej zobowiązań może skutkować obowiązkiem złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Ustawodawca we wskazywanym przepisie art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego odnosi się do wielości zobowiązań, a nie wielości wierzycieli, dlatego to przepis ten znajdzie zastosowanie przy braku spłaty drugiego zobowiązania, bez względu na to, czy nastąpiło ono wobec jednego wierzyciela, czy też dwóch wierzycieli. Bezzasadny pozostaje również zarzut skargi kasacyjnej z pkt I.4. Zdaniem Skarżącego błędnie Sąd I instancji przyjął, iż niezgłoszenie przez Skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w czasie pełnienia przez niego funkcji w zarządzie Spółki nastąpiło bez jego winy. W ocenie Skarżącego Spółka nie spełniała przesłanek do ogłoszenia upadłości, a ewentualny wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki podlegałby oddaleniu ze względu na brak przesłanek do ogłoszenia upadłości spółki. Należy podkreślić, że przesłanka egzoneracyjna odnosi się do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości (por. wyrok NSA z 5 grudnia 2018 r., II FSK 1686/18). Odróżnić należy bowiem obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia tej upadłości przez sąd. To do sądu należy zatem ocena, czy faktycznie zobowiązania nie są wykonywane i czy istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego. Zatem nie do Skarżącego należy rozstrzygnięcie o zasadności wniosku w tym zakresie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można podzielić również zarzutu określonego w pkt I.5. petitum skargi kasacyjnej. Podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości mają charakter rozłączny i samoistny, zatem wykazanie jednej przesłanki z art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego powoduje, że wykazanie drugiej z niech, czyli wykazanie, że zobowiązania dłużnika przekroczyły wartość jego majątku (art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego), nie jest konieczne. Przy czym nawet niewykonanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza niewypłacalność dłużnika w rozumieniu przepisu art. 11 prawa upadłościowego. Tym samym zaistnienie jednej z wymienionych wyżej przesłanek pozwala na ogłoszenie upadłości, a tym samym obliguje reprezentantów przedsiębiorców do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 1 prawa upadłościowego), a co w realiach niniejszej skutecznie nie nastąpiło. Jedynie na marginesie zauważyć należy, że zaległości podatkowe spółki objęte decyzją w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich wynikają ze złożonych deklaracji podatkowych, a nie z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Podsumowując, prawidłowo Sąd I instancji zaaprobował stanowisko, że w sprawie zaistniały pozytywne przesłanki odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, bowiem pełnił on funkcję członka zarządu spółki czasie upływu płatności zobowiązań podatkowych objętych decyzją, a egzekucja w stosunku do spółki okazała się bezskuteczna. Jednocześnie Skarżący nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu, ani nie wskazał mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. Mając na uwadze powyższe, w sprawie nie było podstaw do stwierdzenia naruszenia art. 116 § 1 2 i 4 O.p., art. 1 ust. 1 oraz art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n., w związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p., art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 210 § 1 i 4 O.p. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w O.p. Dokonana ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Akta administracyjne wskazują, że zebrano dowody dotyczące wszystkich mających znaczenie prawne dla rozstrzygnięcia sprawy faktów oraz dokonano dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zaskarżona decyzja spełnia kryteria art. 210 § 4 O.p. Zawiera wszystkie wymagane prawem elementy, jest spójna, logiczna i w przekonywujący sposób przedstawia stanowisko organu. W postępowaniu nie doszło do naruszenia jego zasad określonych w art. 121 § 1 i 122 O.p. Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 1935). s. Paweł Borszowski s. Krzysztof Winiarski s. Krzysztof Przasnyski (spr.)