III FSK 1152/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, Protokolant Anna Iwaszkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 31 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2097/22 w sprawie ze skargi A. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 20 czerwca 2022 r., nr 1401-IEE2.711.7.19.2022.2.PM w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 14 marca 2023 r., sygn. III SA/Wa 2097/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. P. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 20 czerwca 2022 r., nr 1401-IEE2.711.7.19.2022.2.PM w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji wniósł skarżący. Działający w jego imieniu pełnomocnik na podstawie art. 173 § 1 w zw. z art. 177 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329, dalej: p.p.s.a.) zaskarżył wyrok w całości zarzucając na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia sprawy, tj .: 1. art. 151 p.p.s.a. polegające na oddaleniu skargi wskutek błędnego uznania, że organy administracji skarbowej orzekające w niniejszej sprawie przeprowadziły postępowanie wyjaśniające z zachowaniem zasad wyrażonych w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 735, dalej: k.p.a.), podczas gdy organy te dopuściły się istotnych naruszeń mających wpływ na treść wydanych postanowień administracyjnych, tj. art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1427, dalej: u.p.e.a.), poprzez zaniechanie dokładnego i wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, skutkujących pominięciem podnoszonych okoliczności o nieprawidłowej wysokości należnego zobowiązania z tytułu daniny solidarnościowej, 2. art. 151 p.p.s.a. polegające na błędnym uznaniu, że organ administracji skarbowej w sposób prawidłowy zastosował art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 18, art. 33 § 2 pkt 2 lit. b) u.p.e.a., podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że zakres zobowiązania został ustalony w sposób nieprawidłowy - znacznie przewyższający realne zobowiązanie, 3. art. 151 p.p.s.a. polegające na oddaleniu skargi wskutek błędnego uznania, że organy administracji skarbowej orzekające w niniejszej sprawie w sposób prawidłowy i logiczny oceniły materiał dowodowy, podczas gdy organy te dopuściły się naruszenia art. 6, art. 7, art. 8 § 1, art. 11 oraz art. 80 k.p.a., jak również art. 7 § 2, 7 § 3, 7a § 1 u.p.e.a., poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, a tym samym prowadziły postępowanie w sposób naruszający zasadę praworządności oraz podważający zaufanie obywateli do organów państwa, 4. art. 106 § 3 p.p.s.a. polegające na całkowitym pominięciu wniosku dowodowego skarżącego złożonego w toku postępowania przed sądem administracyjnym, którego celem było wykazanie, że wysokość zobowiązania z tytułu daniny solidarnościowej powinna być znacznie mniejsza od tej dochodzonej przez wierzyciela, 5. art. 133 § 1 zd. 1 p.p.s.a. polegające na braku zapoznania się przez Sąd pierwszej instancji z aktami sprawy, ponieważ część akt organu drugiej instancji jest zszyta w taki sposób, że nie jest możliwe zapoznanie z treścią tych akt. Wobec powyższych zarzutów autor skargi kasacyjnej: 1. na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 193 p.p.s.a. wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu ze zdjęć z akt sądowych przedmiotowej sprawy (k. 94 - 104) na okoliczność zszycia ich w taki sposób, że nie jest możliwe zapoznanie się z całością zawartej tam treści, 2. na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku z 14 marca 2023 r. w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpatrzenia, 3. wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie, 4. na zasadzie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. wniósł o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Organ nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych. W pierwszej kolejności trzeba zauważyć, że przedmiotem skargi do Sądu pierwszej instancji było postanowienie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Skarżący na podstawie art. 33 § 2 pkt 2 lit. b) u.p.e.a. podniósł zarzut określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p.e.a. Skarżący wnosząc wskazany zarzut zakwestionował możliwość prowadzenia egzekucji, podważając prawidłowość tytułu wykonawczego. Z art. 3a § 1 u.p.e.a. wynika m.in., że w zakresie daniny solidarnościowej (która stanowiła przedmiot egzekucji), o której mowa w rozdziale 6a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.) stosuje się również egzekucję administracyjną, jeżeli wynika ona odpowiednio z deklaracji lub zeznania złożonego przez podatnika lub płatnika. W przedmiotowej sprawie, jak wyjaśnił to DIAS w Warszawie, podstawę wystawienia w dniu 7 grudnia 2021 r. tytułu wykonawczego, w oparciu o który prowadzona była egzekucja wobec skarżącego, stanowiła deklaracja DSF-1, złożona przez stronę w dniu 17 września 2021 r. z wykazaną kwotą stanowiącą podstawę obliczenia daniny solidarnościowej w wysokości 4.275.022,00 zł oraz z wykazaną kwotą należnej daniny solidarnościowej do zapłaty w wysokości 171.001,00 zł. Termin płatności ww. deklaracji upływał w dniu 30 kwietnia 2021 r. W związku z brakiem dobrowolnego uregulowania obowiązku, w dniu 27 października 2021 r. wierzyciel wystawił upomnienie, a następnie ww. tytuł wykonawczy. Skarżący co prawda złożył korektę deklaracji PIT-38 za 2020 r. z wykazaną kwotą do zapłaty w wysokości 949.155,00 zł, jednak nie została ona podpisana, nie wywoła zatem skutków prawnych. Dodatkowo, jak wskazano, czynności sprawdzające organu podatkowego wykazały niezgodność złożonej korekty zeznania z informacjami podatkowymi zawartymi w PIT-8C za 2020 r. Organ, pismem z 17 maja 2022 r., wezwał skarżącego do wyjaśnienia ww. okoliczności. Złożona przez skarżącego korekta deklaracji nie miała zatem wpływu na wysokość egzekwowanego obowiązku. W tych okolicznościach zarzut oparty na art. 33 § 2 pkt 2 lit. b) u.p.e.a. prawidłowo uznano za bezzasadny. Sformułowane w tym zakresie w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 18, art. 33 § 2 pkt 2 lit. b) u.p.e.a. nie zasługują na uwzględnienie. Nie było tym samym podstaw do stwierdzenia naruszenia przez organy art. 6, art. 7, art. 8 § 1, art. 11 oraz art. 80 k.p.a., jak również art. 7 § 2, art. 7 § 3, art. 7a § 1 u.p.e.a. poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę praworządności oraz podważający zaufanie obywateli do organów państwa. Ustalenie, że egzekucja prowadzona była w oparciu o tytuł wystawiony na podstawie złożonej przez podatnika deklaracji, która nie została skutecznie skorygowana dawało podstawy do pojęcia rozstrzygnięcia w sprawie zgłoszonego zarzutu. Tym samym zarzut dotyczący zakończenia postępowania egzekucyjnego z pominięciem przeprowadzenia wszystkich dowodów jest bezzasadny. Organy nie naruszyły art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez zaniechanie dokładnego i wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, skutkujących pominięciem podnoszonych okoliczności o nieprawidłowej wysokości należnego zobowiązania z tytułu daniny solidarnościowej. Bez wpływu na wynik sprawy pozostaje brak odniesienia się przez Sąd pierwszej instancji do przedstawionego na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. wniosku dowodowego. Skarżący dążąc do wykazania, że wysokość zobowiązania z tytułu daniny solidarnościowej powinna niższa od dochodzonej przez wierzyciela, przedstawił kopie złożonych do organu podatkowego w dniu 13 września 2022 r. deklaracji podatkowych. Wskazane dokumenty nie mogły jednak zostać uwzględnione przez Sąd pierwszej instancji przy podejmowaniu rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 133 § 1 zd. 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Podstawą zatem orzekania przez ten sąd jest materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed wymienionymi organami. Sąd administracyjny nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną. W art. 133 § 1 p.p.s.a. określono moment, w jakim sąd wydaje wyrok, a także określono moment decydujący i miarodajny dla oceny stanu prawnego i faktycznego sprawy poddanej jego kontroli i wyjątek od zasady rozpoznawania spraw na rozprawie (por. T. Woś w: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz - Wyd. Prawnicze LexixNexis, Warszawa 2005, s. 420-426). Z przepisu tego wynika również obowiązek sądu ograniczenia się przy orzekaniu (poza wyjątkiem wynikającym z art. 106 § 3 p.p.s.a.) do materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy (por. wyrok NSA z 17 października 2007 r., I FSK 410/07). Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Celem wprowadzenia regulacji art. 106 § 3 p.p.s.a. nie było umożliwienie ponownego czy też uzupełniającego ustalenia stanu faktycznego w sprawie, lecz pozwolenie na dokonanie przez sąd oceny pod względem zgodności z prawem. Sąd, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, co przejawia się w badaniu, czy organ administracji ustalił stan faktyczny zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej, a następnie czy dokonał prawidłowej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do dyspozycji przepisów prawa materialnego, nie może zasadniczo wykraczać poza materiał dowodowy zgromadzony w sprawie (por. wyrok NSA z 9 lipca 2019 r., I GSK 1288/18). Nie ulega wątpliwościom, że zakres kognicji sądu administracyjnego, ograniczony do kontroli legalności zaskarżonego aktu, wyłącza możliwość czynienia przez ten sąd ustaleń faktycznych, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy (por. B. Dauter [w:] A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2024, art. 106). Skarżący przedstawiając ww. dokumenty dążył w istocie ustalenia przez sąd administracyjny innego stanu faktycznego, niż ten który miał miejsce w dacie orzekania przez organy administracji, poprzez uwzględnienie działań, które zostały przez niego podjęte już po wydaniu kwestionowanych rozstrzygnięć. Tym samym nie było podstaw do przeprowadzenia dowodu z tych dokumentów na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. Twierdzenie o naruszeniu art. 133 § 1 zd. 1 p.p.s.a., polegającym na braku zapoznania się przez Sąd pierwszej instancji z aktami sprawy, autor skargi kasacyjnej oparł wyłącznie na tej okoliczności, że część akt organu drugiej instancji jest zszyta w taki sposób, że nie jest możliwe zapoznanie z ich treścią (w tym zakresie zgłoszono wniosek dowodowy). Fakt zszycia części akt sprawy w sposób utrudniający zapoznanie się z ich treścią nie dowodzi, że WSA z aktami tymi się nie zapoznał. Nie wiadomo kiedy to zszycie nastąpiło, w szczególności czy nie miało miejsca już po zapoznaniu się prze Sąd z tymi aktami. Sporządzone uzasadnienie zaskarżonego wyroku wskazuje, że Sąd zapoznał się z aktami administracyjnymi. Tak sformułowany zarzut naruszenia art. 133 § 1 zd. 1 p.p.s.a. jest niezasadny. Mając to na względzie, stosownie do art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygnął jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Sędzia del. WSA Krzysztof Przasnyski Sędzia NSA Stanisław Bogucki Sędzia NSA Jacek Pruszyński[pic] ----------------------- 1