III FSK 1131/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Anna Dalkowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Dominik Gajewski, , po rozpoznaniu w dniu 3 czerwca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1306/23 w sprawie ze skargi G. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 8 sierpnia 2023 r. nr SKO.F/.41.4/873/2023/15746 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrok sądu pierwszej instancji. 1.1. Wyrokiem z 6 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1306/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę G. K. (dalej: "Skarżący", "Strona") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej: SKO, organ) z 8 sierpnia 2023 r., w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. 1.2. Prezydent Miasta C. decyzją z 17 maja 2022 r. określił Spółce P. S.A. w C., M. C., skarżącemu oraz J. K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2019 w kwocie 1.603 zł. Opodatkowaniem objęto działkę geodezyjną nr [...]. Jednocześnie organ umorzył postępowanie podatkowe w pozostałym zakresie, to jest dotyczącym działek geodezyjnych [...], [...], [...], [...]i [...]. Od tej decyzji odwołanie wniósł G. K.. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach decyzją z 22 czerwca 2022 r. utrzymało w mocy ww. decyzję Prezydenta Miasta. Na decyzję organu odwoławczego skargę do WSA w Gliwicach wniósł G. K.. Wyrokiem z 14 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 912/22 sąd pierwszej instancji stwierdził nieważność decyzji Kolegium z 22 czerwca 2022 r. Sąd pierwszej instancji zauważył, że podatniczka M. C. zmarła 22 maja 2022 r., zatem przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy. Mając na uwadze fakt, że decyzja organu odwoławczego została skierowana do osoby zmarłej, WSA stwierdził jej nieważność. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Kolegium, zaskarżoną aktualnie do Sądu, decyzją z 8 sierpnia 2023 r., utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z 17 maja 2022 r. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że podatnicy tj. P. S.A. (dawniej W. S. A. z siedzibą w C. – w skrócie: W. S.A.), M. C., skarżący oraz J. K. są współwłaścicielami nieruchomości gruntowej niezabudowanej, położonej w Chorzowie przy al. [...]składającej się z działek o nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], o łącznej pow. 24 594 m2. Potwierdza to również stan księgi wieczystej. Od powyższej decyzji skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Sąd pierwszej instancji skargę oddalił, uznając, że zasadnie organy przyjęły, że zachodzi potrzeba umorzenia postępowania podatkowego prowadzonego w stosunku do współwłaścicieli gruntów w zakresie działek nr [...], [...], [...] [...]i [...], jako że ich jedynym posiadaczem samoistnym jest spółka P. S.A. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 70, ze zm. - dalej: u.p.o.l.) jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym (wyprzedza obowiązek podatkowy współwłaścicieli). Natomiast w odniesieniu do działki nr [...] organy zasadnie przyjęły, że na podstawie art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jako podatników należy wskazać współwłaścicieli tego gruntu, w tym skarżącego. Trafnie bowiem ustaliły, że ta działka nie znajdowała się w badanym roku podatkowym w posiadaniu samoistnym Stowarzyszenia S.. W uzasadnieniach decyzji Prezydenta Miasta oraz Kolegium wyczerpująco i prawidłowo wyjaśniono taką kwalifikację. Kolegium zasadnie też skierowało własną decyzję do spadkobiercy M. C. – R. C., oraz do spadkobierców J. K. – J. K. i T. K.. Wskazani podatnicy zmarli po wydaniu w dniu 17 maja 2022 r. decyzji przez Prezydenta Miasta, a przed wydaniem w dniu 8 sierpnia 2023 r. decyzji przez organ odwoławczy. W tym zakresie Kolegium właściwe zastosowało art. 97 § 1 i art. 102 § 2 o.p. Organy zasadnie zakwalifikowały opodatkowany grunt jako tzw. pozostały w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l. W sprawie nie ujawniły się okoliczności podważające zasadność takiej kwalifikacji. W konsekwencji, skargę oddalono. 1.3. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Skarga kasacyjna. 2.1. Skargę kasacyjną na powyższy wyrok złożył pełnomocnik skarżącego, na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zaskarżając go w całości. Wyrokowi zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię (na zasadzie art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), a mianowicie: 1) art. 5 ust. 1 u.p.o.l. poprzez uznanie, że rada gminy w sposób prawidłowy ustaliła wysokość stawki podatku od nieruchomości. Na podstawie art. 176 w z w. z art. 185 § 1 p.p.s.a. wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Wiceprezes SKO wniosło o oddalenie skargi kasacyjnej. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw nie zasługiwała na uwzględnienie. 3.2. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 3.3. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone każdorazowo wskazanymi w skardze kasacyjnej podstawami, którymi – zgodnie z art. 174 p.p.s.a. – może być: 1) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy czym prawidłowe wskazanie podstaw kasacyjnych polega na podaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone (z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu – ewentualnie innych jednostek redakcyjnych) oraz wyjaśnienie, na czym to naruszenie polegało (art. 176 p.p.s.a.). Uzasadniając zarzut naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię, wykazać należy, że sąd mylnie zrozumiał stosowany przepis prawa, natomiast uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego wykazać należy, iż sąd stosując przepis popełnił błąd w subsumpcji, czyli że niewłaściwie uznał, iż stan faktyczny przyjęty w sprawie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej, zawartej w przepisie prawa. W obu tych przypadkach autor skargi kasacyjnej wykazać musi ponadto w uzasadnieniu, jak w jego ocenie powinien być rozumiany stosowany przepis prawa, czyli jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia bądź jak powinien być stosowany konkretny przepis prawa ze względu na stan faktyczny sprawy, a w przypadku zarzutu niezastosowania przepisu – dlaczego powinien być zastosowany. Uzasadniając zaś naruszenie przepisów postępowania, wykazać należy, że uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (zob. wyrok NSA z 3 października 2024 r., III OSK 238/23 i przywołane tam orzecznictwo). Dopełnienie tych wymogów jest konieczne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. W tym zakresie Sąd odwoławczy ma obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej (por. uchwała NSA z 26 października 2009 r., I OPS 10/09). Nie jest zaś dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich uściślanie. 3.4. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie podkreślał, że nie jest ani uprawniony, ani zobowiązany do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej, czy do formułowania za stronę zarzutów kasacyjnych na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej, bądź też do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny. Należy bowiem mieć na uwadze, że wyodrębnianie zarzutów z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawsze niesie ryzyko nieprawidłowego odczytania intencji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Konieczne jest przy tym oddzielenie podstawy kasacyjnej od jej uzasadnienia, które jest niezbędnym elementem skargi kasacyjnej (por. wyroki NSA z: 17 lutego 2015 r., II OSK 1695/13; 19 marca 2014 r., II GSK 16/13; 13 września 2011 r., II FSK 549/10; 13 lipca 2011 r., II FSK 277/10; 7 stycznia 2010 r., II FSK 1289/08). Należy także podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych – doradców podatkowych (art. 175 par. 1 i par. 3 p.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych (por. wyrok NSA z: 4 sierpnia 2010 r., I FSK 1353/09; 30 marca 2010 r., II FSK 1961/08; 29 stycznia 2010 r., I FSK 2048/08). Podsumowując, z regulacji zawartych w p.p.s.a. wynika, że prawidłowo sformułowany zarzut skargi kasacyjnej powinien zawierać precyzyjne wskazanie przepisu prawa materialnego lub procesowego oraz uzasadnienie tego naruszenia. Zarzut niespełniający tych wymogów nie może być przedmiotem kontroli instancyjnej. Przywołanie tych ogólnych zasad w rozpoznawanej sprawie było konieczne z uwagi na treść i formę wniesionej skargi kasacyjnej, które w istocie uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie. 3.5. W rozpoznawanej sprawie w petitum skargi kasacyjnej jej autor, na podstawie art. 174 pkt. 1 p.p.s.a., zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładni, a mianowicie: "1) art. 5 ust. 1 u.p.o.l. poprzez uznanie, że rada gminy w sposób prawidłowo ustaliła wysokość stawki podatku od nieruchomości". Uzasadniając ten zarzut profesjonalny pełnomocnik wskazał, że "Istotnie, skarżący w swoisty sposób – za pomocą równań matematycznych kwestionował prawidłowość argumentów wskazanych w decyzji, przy czym nie zwalniało to Sądu od zbadania decyzji w oparciu o treść art. 134 par. 1 p.p.s.a." Zarzut ten jest całkowicie bezzasadny i niezrozumiały. Na gruncie analizowanej sprawy nie znajduje uzasadnienia wykorzystywanie oferowanych przez skarżącego pozanormatywnych wzorów matematycznych. Skarżący nawet nie sili się na zaprezentowanie w uzasadnieniu głębszych wywodów, które pomogłyby zrozumieć ten enigmatyczny argument. Klarowna interpretacja w zakresie ustalenia właściwej stawki podatkowej – na podstawie art. 5 ust. 1 u.p.o.l. i art. 20 u.p.o.l. - jest możliwa do osiągnięcia poprzez odczytanie norm przy uwzględnieniu reguł języka polskiego. 3.6. Ze wskazanych wyżej przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. Dominik Gajewski Anna Dalkowska Paweł Borszowski