III FSK 1090/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, , po rozpoznaniu w dniu 11 lipca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1985/22 w sprawie ze skargi S. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 28 czerwca 2022 r. nr 1401-IEW1.4264.2.2022.17.AS w przedmiocie ulgi płatniczej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1985/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA", "sąd I instancji") po rozpoznaniu skargi S. G. (dalej: "Skarżąca", "Strona") oddalił skargę na zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "Dyrektor", "Organ") z dnia 28 czerwca 2022 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od spadków i darowizn wraz z odsetkami za zwłokę. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku WSA, rozpoznanie skargi i uchylenie w całości wydanych w sprawie Skarżącej decyzji organów podatkowych i umorzenie postępowania, w przypadku uznania przez Naczelny Sąd Administracyjny, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona. Ewentualnie Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przykazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA. Zaskarżonemu wyrokowi Skarżąca, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017, poz. 1369 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), zarzuciła: 1) przepisów prawa materialnego przez ich niewłaściwą wykładnię oraz nieprawidłowe zastosowanie, tj.: art 141 § 4 p.p.s.a., poprzez popełnienie błędów w przedstawieniu stanu sprawy oraz zarzutów strony podniesionych w skardze do WSA, a także faktyczny brak wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, co mogło mieć istotny wpływ na niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r., Nr 93, poz. 768 ze zm. - dalej: "u.p.s.d."); 2) przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: • art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 145 § 3 p.p.s.a. w zw. art. 2a i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm., dalej: "o.p."), poprzez brak uchylenia decyzji organów podatkowych wydanych w prawie Skarżącej oraz braku umorzenia postępowania, nawet na etapie wnioskowania podatniczki o zastosowanie ulgi, w sytuacji gdy doręczenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (dalej: "Naczelnik"), ustalającej zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia darowizny nastąpiło już po upływie terminu przedawnienia do ich wydania — a skutki przedawnienia mają pierwszeństwo przed normami proceduralnymi; • naruszenie art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 2 artykułu, art. 153 § 1, art. 134 §, 1 oraz art. 151 p.p.s.a. w nawiązaniu do art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 o.p., przede wszystkim poprzez brak odniesienia się Sądu do wszystkich podniesionych w skardze zarzutów i argumentów (przede wszystkim do wskazanego powyżej argumentu dotyczącego wyższości instytucji przedawnienia nad jakąkolwiek instytucją prawa procesowego): – naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z § 2 tego artykułu poprzez niedostrzeganie przez Sąd istotnego dla wyniku sprawy naruszenia przez organy podatkowe następujących przypisów postępowania z uwagi na będące ich rezultatem błędy gromadzenia i oceny materiału dowodowego; – art. 191 o.p. polegające na dokonaniu dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego z przekroczeniem dopuszczonych prawem granic swobody, poprzez bezzasadne w świetle prawa, logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego wobec braku jakiegokolwiek dowodu na okoliczność faktycznego dysponowania przez Skarżącą środkami pieniężnymi rzekomo przykazanymi jej przez ojca; – art. 208 § 1 o.p., poprzez brak zastosowania tego przepisu, pomimo, że Organ jest związany jego treścią w taki sposób, że umorzenie postępowania podatkowego, w wypadku przedawnienia (w tym wypadku przedawnienia prawa do wydania decyzji wymiarowej) ma charakter obligatoryjny. Wydanie tego rozstrzygnięciu powinno nastąpić z urzędu, nadto ww. przepis nie przewiduje ani terminu, ani określonego etapu postępowania do którego należałoby wydać postanowienie o umorzeniu postępowania podatkowego. Strona z ostrożności procesowej i w celu uniknięcia konieczności pokrycia należności jednorazowo, złożyła wniosek o udzielenie ulgi podatkowej. Wniosek Strony dotyczył umorzenia zaległości podatkowej, ewentualnie rozłożenia jej na raty. Organy podatkowe miały bezwzględny obowiązek ustalić, czy istnieje zobowiązanie podatkowe, co do którego byłaby możliwość zastosowania ulgi. W niniejszej sprawie, z uwagi na przedawnienie prawa do wydania decyzji wymiarowej, postępowanie w tej części było bezprzedmiotowe od samego początku. Umorzeniu powinno ulec postępowanie główne, odwoławcze i związane z nim postępowanie upadkowe - w zakresie należności, których dotyczy przedawnienie; – art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 o.p., wobec istotnych wad uzasadnienia decyzji, które nie pozwalają należycie rozpoznać, a zatem i skontrolować toku rozumowania Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na podstawie którego, ten organ pewnym dowodom przydał przymiot wiarygodności, a innym odmówił przygnania takiego przymiotu; – art. 151 p.p.s.a. wobec oddalenia skargi pomimo wystąpienia w skarżonej decyzji istotnych naruszeń prawa materialnego oraz procesowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od Skarżącej na swoją rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarządzeniem Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej NSA, działając na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., zadecydował o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Treść i forma skargi kasacyjnej, w istocie uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie. W postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga kasacyjna ma charakter szczególnie sformalizowanego środka odwoławczego. W myśl art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), skarga kasacyjna powinna między innymi zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Unormowania art. 174 p.p.s.a. wskazują, iż skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. W rozpatrywanej sprawie, w skardze kasacyjnej jej autor przywołał jednostki redakcyjne p.p.s.a. oraz o.p. w związku z postępowaniem wymiarowym w sprawie podatku od spadków i darowizn, nie przywołał natomiast ani jednej jednostki redakcyjnej i zawartego w niej przepisu tych ustaw, który został przez WSA naruszony w związku z odmową zastosowania ulgi uznaniowej (np. art. 145 § 1 pkt 1a p.p.s.a. lub art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 67a o.p.). Należy przypomnieć, że przedmiotem niniejszej sprawy, była odmowa umorzenia zaległości podatkowych w podatku od spadków i darowizn wraz z odsetkami za zwłokę. W rozpatrywanej sprawie, w petitum skargi kasacyjnej i jej uzasadnieniu z przepisów prawa materialnego przywołano jedynie przepisy art. 1 ust. 1 pkt 1-6 i ust. 2, art. 6 ust. 1 pkt 1 i ust. 4, art. 17a u.p.s.d. oraz art. 68 § 1 i § 2, art. 70 § 2 pkt 1 o.p. Ani w petitum skargi kasacyjnej, czy w jej uzasadnieniu w ogóle nie przywołano przepisu art. 67a o.p., art. 122, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191 o.p., odnosząc je do ulgi uznaniowej (umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami), jak również brzmienia (treści) przepisów prawa, zawartych w opisanych wyżej jednostkach redakcyjnych przepisów prawa, ani też nie przedstawiono sposobu ich rozumienia. Nie przywołano również w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jakichkolwiek argumentów na poparcie postawionych tez (brak prawniczych argumentacji i wywodów). W zakresie wyżej opisanych oraz innych uchybień zawartych w skardze kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do zastępowania autora skargi kasacyjnej. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. s. Paweł Borszowski s. Krzysztof Winiarski s. Sławomir Presnarowicz (spr.)