III FSK 1079/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, Protokolant Anna Błażejczyk, , po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Prezydenta Miasta Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 100/23 w sprawie ze skargi V. S.A. z siedzibą w L. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta Łodzi z dnia 24 listopada 2022 r., nr DFP-Fn-I.3120.9.7.2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Prezydenta Miasta Łodzi na rzecz V. S.A. z siedzibą w L. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 29 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 100/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi po rozpoznaniu sprawy ze skargi V. Spółki Akcyjnej z siedzibą w L. uchylił indywidualną interpretację Prezydenta Miasta Łodzi z 24 listopada 2022 r. nr DFP-Fn-I.3120.9.7.2022 w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od nieruchomości. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 146 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a." Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wniósł Prezydent Miasta Łodzi. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: - dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do niezastosowania art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1452 ze zm.) - dalej jako: "u.p.o.l." w zw. z art. 3 pkt 3 i 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.) - dalej jako: "P.b." do oceny skutków prawnych stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, na skutek uznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, że w zaskarżonej interpretacji organ dokonał zmiany stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, podczas gdy przepisy te powinny mieć zastosowanie, a tym samym należało uznać, że rurociągi wody, pary, odwodnień, powietrza i oleju opałowego wskazane w pkt 1 - 28, które zostały wyraźnie wskazane przez ustawodawcę jako obiekty liniowe, stanowią budowle, a dodatkowo są częścią sieci technicznej, która również stanowi budowlę, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Ponadto, na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., Prezydent Miasta Łodzi zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14h w zw. z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) - dalej jako: "O.p." przez uchylenie i zaskarżonej interpretacji wskutek uznania, że w zaskarżonej interpretacji organ dokonał zmiany stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, czym w opinii sądu organ naruszył art. 14c § 1 i § 2 O.p., podczas gdy organ wydając interpretację podatkową, działając na podstawie przepisów prawa, nie dokonał zmiany stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, a rozstrzygnął w ramach pełnego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji, oraz oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, i tym samym nie zaistniał powód do uchylenia interpretacji z wyżej wskazanych przyczyn. Prezydent Miasta Łodzi na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. wniósł o: 1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 P.p.s.a., ewentualnie o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, 2. zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, 3. rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Stająca na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 24 stycznia 2025 r. pełnomocnik Spółki wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od organu na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw, zatem podlega oddalaniu. Zgodnie z treścią art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) - zwanej dalej P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występują, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 P.p.s.a., przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej. Skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: (1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, (2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174). Granice skargi kasacyjnej wyznaczają wskazane w niej podstawy. Obowiązkiem strony składającej środek odwoławczy jest takie zredagowanie podstaw kasacyjnych skargi, a także ich uzasadnienia, aby nie budziły one wątpliwości interpretacyjnych (wyrok NSA z 19 lutego 2009 r., II FSK 1688/07, LEX nr 1095923). Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem domniemywać granic skargi kasacyjnej. Sąd ten jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów (norm), które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą kasacyjnie. Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie, uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej czy też poprawianie jej niedokładności (wyrok NSA z 13 listopada 2014 r., I OSK 1420/14, LEX nr 1658243). Naczelny Sąd Administracyjny nie może zasadniczo we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować (wyrok NSA z 27 stycznia 2015 r., II GSK 2140/13, LEX nr 1682677), chyba że umożliwia to powołana choćby niedoskonale podstawa prawna, a wadliwość zarzutu jest możliwa do usunięcia poprzez analizę argumentacji uzasadnienia środka odwoławczego (wyrok NSA z 22 sierpnia 2012 r., I FSK 1679/11, LEX nr 1218340). Do Naczelnego Sądu Administracyjnego nie należy jednak wyciąganie z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej przytoczonych tam zarzutów i wiązanie ich z powołanymi tam przepisami w celu uzupełnienia przytoczonej w petitum skargi kasacyjnej podstawy kasacyjnej (wyrok NSA z 13 listopada 2007 r., sygn. akt I FSK 1448/06, LEX nr 419045). Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie podkreślał, że nie ma on obowiązku formułowania za stronę zarzutów kasacyjnych na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej. Należy bowiem mieć na uwadze, że wyodrębnianie zarzutów z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawsze niesie ryzyko nieprawidłowego odczytania intencji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Konieczne jest przy tym oddzielenie podstawy kasacyjnej od jej uzasadnienia, które jest niezbędnym elementem skargi kasacyjnej (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2014 r., II GSK 16/13, LEX nr 1551417; z 17 lutego 2015 r., II OSK 1695/13, LEX nr 1658172). Do autora skargi kasacyjnej należy zatem wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja, w odniesieniu do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd I instancji. W kontekście poczynionych wyżej uwag co do wymogów stawianych skardze kasacyjnej należy przytoczyć adekwatny, stanowiący o istocie zaskarżonego orzeczenia fragment uzasadnienia wyroku Sądu I instancji. Otóż Sąd I instancji stwierdził, że: (...) Tymczasem w zaskarżonej interpretacji organ dokonał zmiany stanu faktycznego przedstawionego we wniosku podnosząc, że wbrew twierdzeniom wnioskodawcy rurociągi nie stanowią części składowych budynków elektrociepłowni, lecz są wykorzystywane do prowadzenia podstawowej działalności przedsiębiorcy, tj. wytwarzania i zaopatrywania w parę wodną, gorącą wodę i energię elektryczną. Jako takie, w ocenie organu, będąc obiektami liniowymi stanowią budowle i na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l w związku z art. 3 pkt 3 P.b. budowlanego podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zdaniem Sądu powyższa ocena stanowi nieuprawnioną ingerencję organu w stan faktyczny przedstawiony przez stronę. Odnosząc się do istoty sporu należy stwierdzić, że we wniosku o wydanie interpretacji strona skarżąca nie zadała pytania, czy przedmiotowe instalacje stanowią części składowe budynku, lecz czy będąc jego częściami składowymi stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości i na tak postawione pytanie winien odpowiedzieć organ interpretacyjny. Nie był natomiast uprawniony do budowania odmiennych ustaleń faktycznych odpowiadających jego mniemaniu o roli i przeznaczeniu spornych obiektów. Jak wskazano wyżej tego rodzaju ustalenia mogą nastąpić po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, będącego domeną kontroli lub postępowania podatkowego a nie postępowania interpretacyjnego. Nie ulega zatem wątpliwości, że Sąd I instancji nie dokonał oceny zaskarżonej interpretacji co do niezastosowania art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 3a P.b. ze względu na stwierdzoną wadę formalną interpretacji. Zatem zarzut naruszenia prawa materialnego jak i jego uzasadnienie, jako pozostające bez związku z treścią zaskarżonego wyroku nie mogą być przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego. Odnośnie zarzutu naruszenia prawa procesowego należy po pierwsze zgodzić się z przyjętą przez Sąd I instancji wykładnia art. 14c § 1 O.p. Opisując stan faktyczny w celu uzyskania interpretacji wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i wszelkie nieścisłości, a od jego decyzji zależy, jakie informacje znajdą się w opisie stanu faktycznego. Organ zaś, w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji nie jest uprawniony do ingerowania (poprzez negację, uzupełnianie, modyfikację) w stan faktyczny zawarty we wniosku o jej udzielenie. Nie może go własnymi ocenami podważać, ustalać, uzupełniać, zmieniać ani też pomijać w jakimkolwiek zakresie. Po wtóre, istotne z perspektywy wymagań zakreślonych dla skargi kasacyjnej, należy zauważyć, że zarzut naruszenia prawa procesowego nie został uzasadniony. Strona skarżąca nie wyjaśniła na czym konkretnie polegało naruszenie wskazanych przepisów postępowania, ani jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza ponadto, że Sąd I instancji, nawiązując do treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, precyzyjnie wskazał, w jakim zakresie i w jaki sposób organ interpretacyjny dokonał zmiany stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Sąd I instancji podał zatem, że wbrew twierdzeniom wnioskodawcy przejął organ, że rurociągi nie stanowią części składowych budynków elektrociepłowni lecz są wykorzystywane do prowadzenia podstawowej działalności przedsiębiorcy. W skardze kasacyjnej nie przedstawiono żadnej argumentacji podważającej przyjętą przez Sądu I instancji ocenę. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 oraz art. 209 P.p.s.a. Krzysztof Przasnyski Bogusław Woźniak Jolanta Sokołowska