III FSK 1072/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 lutego 2025 r., sygn. akt I SA/Kr 231/24 w sprawie ze skargi M. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 7 grudnia 2023 r., nr SKO.Oś/4170/324/2023 w przedmiocie ulgi płatniczej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz M. K. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 25 lutego 2025 r., sygn. akt I SA/Kr 231/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie ze skargi M. K. (dalej jako: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 7 grudnia 2023 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...] z dnia 15 czerwca 2023 r. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wskazał, że w rozpoznawanej sprawie przedmiotem postępowania jest rozpoznanie wniosku skarżącej o umorzenie zaległości z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, pobieranymi na podstawie ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 399 z późn. zm., dalej: u.c.p.g.). Istota sprawy sprowadza się do oceny w oparciu o art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, z późn. zm., dalej: O.p.) prawidłowości stanowiska Kolegium, że w sprawie nie ziściły się przesłanki do zastosowania wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia zaległości. Sąd I instancji podkreślił, że z decyzji Kolegium nie wynika, czy spełniona została którakolwiek z przesłanek zastosowania ulgi, a ponadto zaskarżona decyzja zawiera dalsze uchybienia zarówno w sferze argumentacyjnej, jak i dotyczącej błędów co do oceny zgromadzonych dowodów i ich znaczenia dla podjęcia końcowego rozstrzygnięcia. Dodatkowo WSA stwierdził, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie sprostało wymogom wynikającym z art. 210 § 4 O.p. Oceniając postępowanie odwoławcze przeprowadzone w niniejszej sprawie przez Kolegium oraz treść zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdził też naruszenie zasady dwuinstancyjności. Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA). Nie zgadzając się z powyższym wyrokiem skargę kasacyjną złożył pełnomocnik organu, który zaskarżył wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego, a to: - art. 67a O.p. przez niewłaściwe jego zastosowanie przejawiające się w uznaniu, że organy obu instancji nie rozważyły, czy zachodzi "ważny interes podatnika" uzasadniający umorzenie zaległości z tytułu nieuiszczonych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, - art. 127 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie sprowadzające się do wskazania, że organ odwoławczy naruszył zasadę dwuinstancyjności ograniczając się do kontroli decyzji organu I instancji, - art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez niewłaściwe ich zastosowanie polegające na uznaniu, że organy nie przeprowadziły w sposób wyczerpujący postępowania dowodowego, - art. 210 § 4 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że uzasadnienie organu odwoławczego nie spełnia wymogów przywołanego przepisu. Wskazując na powyższe naruszenia pełnomocnik organu wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz rozpoznanie skargi i jej oddalenie, względnie o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego. Jednocześnie organ oświadczył, iż zrzeka się rozprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organu pełnomocnik skarżącej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna organu nie jest zasadna. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.), dlatego rozpoznał sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że był związany wskazanymi w niej podstawami. Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organy prawidłowo wyjaśniły, czy w sprawie wystąpił "ważny interes podatnika", bądź "interes publiczny", co uzasadniałoby ewentualną możliwość umorzenia zaległości, bądź też odmowę takiego rozstrzygnięcia w ramach uznania administracyjnego. W pierwszym z zarzutów organ zarzucił naruszenie art. 67a O.p. przez niewłaściwe jego zastosowanie przejawiające się w uznaniu, że organy obu instancji nie rozważyły, czy zachodzi "ważny interes podatnika" uzasadniający umorzenie zaległości z tytułu nieuiszczonych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Naczelny Sąd Administracyjny uznaje ten zarzut za bezzasadny. Przede wszystkim, sąd pierwszej instancji ani nie zastosował art. 67a O.p., ani nie wyraził oceny co do istnienia podstaw do jego zastosowania przez organy podatkowe. Dlatego też zarzut wskazujący na "niewłaściwe zastosowanie art. 67a O.p." jest w oczywisty sposób chybiony. Dla porządku sąd kasacyjny wskazuje, że Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przeprowadził szerokie rozważania na temat wykładni art. 67a O.p., jednakże zarzutu błędnej wykładni w skardze kasacyjnej nie postawiono. Wracając do oceny zasadności pierwszego, przytoczonego wyżej zarzutu sąd kasacyjny zauważa, że uzasadniając zarzut "niewłaściwego zastosowania art. 67a O.p." pełnomocnik organu wskazał, że uchybienie to miało polegać na błędnym uznaniu, że organy nie rozważyły, czy zachodzi "ważny interes podatnika". Pomijając nawet wadliwość sformułowania tego zarzutu, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że sąd pierwszej instancji miał racje stwierdzając, że organy nie rozważyły, czy w sprawie zachodzi ważny interes podatnika. Sąd pierwszej instancji szeroko omówił model rozstrzygania w sprawach wniosków o zastosowanie ulgi w spłacie kładąc nacisk na to, że postępowanie jest niejako dwufazowe: w pierwszej kolejności organ powinien ocenić, czy zachodzi przesłanka "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", a jeśli tak, to w drugiej kolejności powinien (w ramach uznania administracyjnego) rozstrzygnąć o udzieleniu ulgi bądź odmowie. Tymczasem ani w decyzji organu pierwszej, ani drugiej instancji nie ma wyraźnego stwierdzenia, czy w sprawie występuje "ważny interes podatnika". Organ pierwszej instancji po szerokim przedstawieniu okoliczności faktycznych sprawy odmówił udzielenia ulgi wskazując, że "brak jest podstaw do umorzenia powstałych zaległości". Podobnie organ odwoławczy - szeroko przytoczył ustalenia organu pierwszej instancji, stwierdził, że decyzja organu pierwszej instancji jest prawidłowa, ocenił że "zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do uznania, aby w analizowanym stanie faktycznym należało umorzyć zaległości (...)", nie dokonał jednak oceny, czy w sprawie zachodzi "ważny interes podatnika". W oczywisty sposób decyzje wydane w sprawie nie zawierają klarownego stanowiska co do tego, czy zachodzi "ważny interes podatnika". Sąd pierwszej instancji prawidłowo wytknął organom to uchybienie. Kwestia ta została prawidłowo oceniona i omówiona w wyroku sądu pierwszej instancji, co oznacza, że pierwszy zarzut skargi kasacyjnej, niezależnie nawet od błędnego sformułowania, jest merytorycznie chybiony, ponieważ uzasadniając go zarzucono sądowi pierwszej instancji uchybienie, którego sąd ten nie popełnił. Słuszność należy przyznać WSA, że w zaskarżonej decyzji nie zostało wskazane, czy w sprawie wystąpił "ważny interes podatnika", bądź "interes publiczny", co otwierałoby drogę do tego, aby w ramach uznania administracyjnego organ albo umorzył zaległość, albo też odmówił udzielenia ulgi. Pierwszy etap postępowania wszczętego złożeniem wniosku o udzielenie ulgi w spłacie, mający na celu ustalenie, czy przesłanki zostały spełnione, nie daje organowi uprawnienia do działania lub oceny w ramach uznania administracyjnego. W ramach uznania administracyjnego organ orzeka dopiero na drugim etapie - o ile uprzednio zostanie stwierdzone wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, tj. o ile w ogóle rozpoznanie sprawy wchodzi w etap drugi. Sąd pierwszej instancji słusznie stwierdził, że nie może dokonać prawidłowej merytorycznej kontroli zaskarżonej decyzji, gdyż nie wiadomo, czy Kolegium rozpatrywało sprawę w zakresie etapu pierwszego, tj. czy badało istnienie przesłanek ustawowych pozwalających na zastosowanie ulgi (wystąpienie przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego"), czy też badało zasadność podjęcia przez Wójta rozstrzygnięcia podjętego w ramach uznania administracyjnego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przytoczył, że przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć sytuacje o charakterze losowym i niezależnym od sposobu postępowania, spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu, a które mogłyby zachwiać podstawami jego egzystencji. Dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. Pojęcia ważnego interesu nie można również upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza podatnik w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na nim zobowiązań publicznoprawnych. Organ musi mieć na uwadze również i to, że względy społeczne wymagają, aby zobowiązania publicznoprawne były realizowane, a zobowiązany pochopnie nie był z nich zwalniany. Z tej przyczyny udzielenie ulgi powinno mieć zastosowanie w wyjątkowych przypadkach i być poparte konkretnymi, istotnymi okolicznościami i dowodami. Organ przytacza założenia teoretyczne instytucji udzielenia ulgi, jednakże w praktyce nie dokonuje analizy według wskazanych przez siebie wytycznych. W orzecznictwie tut. Sądu wskazano, iż pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych. Sporne pojęcie nie zostało w szczególności zawężone wyłącznie do sytuacji "ekstremalnych". Za ważny interes podatnika należy uznać zarówno taką sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych zdarzeń losowych, podatnik nie jest w stanie spłacić należności podatkowych, jak i normalną sytuację ekonomiczną podatnika, z uwzględnieniem wysokości osiąganych dochodów, wydatków, możliwości spłaty innych zobowiązań finansowych (zob. np. wyrok NSA z 29 lutego 2024 r., III FSK 4554/21; wyrok WSA w Poznaniu z 19 marca 2024 r., I SA/Po 18/24). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony właśnie na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika (zob. wyrok NSA z 25 stycznia 2024 r., III FSK 3647/21, wyrok NSA z 29 sierpnia 2024 r., sygn. akt III FSK 1471/23). Słusznie więc uznał Sąd I instancji, że organ I instancji winien w ponownie prowadzonym postępowaniu wyraźnie przesądzić, czy w sprawie wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Słusznie również nie podzielił stanowiska SKO zasadzającego się na tym, że "Interes podatnika nie powinien kolidować z interesem publicznym, jakim niewątpliwie jest terminowe płacenie podatków czy też w rozważanej sprawie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi". Sens bowiem tego stwierdzenia jest taki, że w istocie w ogóle stosowanie ulg jest niedopuszczalne, gdyż zawsze z tak pojętym interesem publicznym będzie "kolidować". Oznaczałoby to z kolei, że normę prawną wyrażoną w art. 67a O.p. uznać należałoby za pustą, co byłoby niedopuszczalne. Mając na uwadze powyższe rozważania należało uznać pierwszy zarzut skargi kasacyjnej za bezzasadny. Przechodząc do rozpoznania trzech kolejnych kolejnych zarzutów skargi kasacyjnej trzeba przede wszystkim odnotować, że pełnomocnik organu błędnie określił je jako zarzuty naruszenia prawa materialnego, gdyż wszystkie onec w oczywisty sposób odnoszą się do przepisów postępowania. Świadczy o tym zarówno wymienienie w zarzutach przepisów mających charakter procesowy, tj. art. 127 O.p., 122 O.p., 187 § 1 O.p. oraz 210 § 4 O.p., jak też towarzyszące im uzasadnienie. Po tej uwadze porządkowej Naczelny Sąd Administracyjny przechodzi do oceny zasadności zarzutów pominąwszy ich błędne zakwalifikowanie w skardze kasacyjnej, a skupiając się na treści ich uzasadnienia. I tak nie można uznać za trafny zarzutu naruszenia art. 127 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, które zdaniem autora skargi kasacyjnej miało polegać na błędnym wskazaniu przez sąd pierwszej instancji, że organ odwoławczy naruszył zasadę dwuinstancyjności ograniczając się do kontroli decyzji organu I instancji. W tej kwestii trafnie wypowiedział się WSA wskazując, że zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego, wyrażona w art. 127 O.p. nie zamyka się wyłącznie na przyznaniu jednostce prawa do weryfikacji orzeczenia wydanego w pierwszej instancji przez organ wyższego stopnia, ale wyznacza także rolę procesową organu odwoławczego. Realizując zasadę dwuinstancyjności organ odwoławczy powinien ponownie rozpoznać sprawę w jej całokształcie. Organ odwoławczy obowiązany jest dokonać ponownej oceny zaskarżonej decyzji po przeprowadzeniu ponownego postępowania w sprawie. Konieczne jest zatem, aby rozstrzygnięcia organów obu instancji zapadły w wyniku przeprowadzenia przez każdy z tych organów postępowania merytorycznego, tak by dwukrotnie oceniono dowody i przeanalizowano wszystkie argumenty. Kolegium rozpatrując odwołanie od decyzji dotyczącej ulg w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi, powinno w pierwszej kolejności dokonać ustaleń, czy w sprawie występuje jedna z przesłanek do ich stosowania, czyli "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Rolą organu odwoławczego, nie jest wąsko rozumiana kontrola decyzji organu pierwszej instancji, lecz ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy. Z takiego postrzegania roli organu odwoławczego wynika, że Kolegium uchybiło zasadzie dwuinstancyjności postępowania, co zasadnie stwierdził sąd pierwszej instancji, a na co wskazuje treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w szczególności od s. 8 do końca, w której to części SKO przedstawiło własne stanowisko. Naczelny Sąd Administracyjny po przeanalizowaniu decyzji SKo nie stwierdził aby ocena sądu pierwszej instancji co do naruszenia art. 127 O.p. była błędna lub zbyt daleko idąca. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez niewłaściwe ich zastosowanie polegające na uznaniu, że organy nie przeprowadziły w sposób wyczerpujący postępowania dowodowego. Uzasadniając ten zarzut autor skargi kasacyjnej (s. 5) wskazuje, że zwłaszcza organ pierwszej instancji dopuścił z urzędu szereg dowodów, a nadto wielokrotnie wzywał Skarżącą "o przedstawienie dokumentów" obrazujących różne aspekty funkcjonowania jej rodziny. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jednak, nie w tym rzecz. Sąd pierwszej instancji trafnie wskazał, w czym upatruje naruszenia art. 122 i 187 § 1 O.p. Wskazał mianowicie, że z zaskarżonej decyzji nie wynika za jaki okres powstały zaległości w regulowanie opłat, a podana została jedynie zbiorcza kwota zaległości. Powoduje to, że nie można przeanalizować przesłanek, które doprowadziły do powstania tych zaległości. Nie wiadomo zatem, czy było to celowe działanie Skarżącej, czy też w okresie wymagalności opłat zaistniały takie okoliczności, które w sposób obiektywny uniemożliwiały ich regulowanie. Na konieczność badania takich przesłanek zwrócił choćby uwagę Wójt wyrażając pogląd, że w sprawie zastosowania ulgi istnieje możliwość sięgania do argumentów związanych z genezą zadłużenia. Pogląd ten Sąd pierwszej instancji słusznie podzielił, gdyż ustalenie takiej okoliczności i wykazanie, że osoba wnioskująca o ulgę nie miała obiektywnych możliwości zapłaty należnego świadczenia w świetle wartości aksjologicznych może mieć wpływ na podjęcie końcowego rozstrzygnięcia. Inaczej bowiem należy potraktować osobę, która nie miała obiektywnych możliwości zapłaty świadczenia, pomimo dołożenia należytej staranności, zaś w inny sposób osobę, która środkami pieniężnymi dysponowała, lecz przeznaczyła je na potrzeby, które nie były konieczne do zapewnienia jej godnej egzystencji. Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę na to, że Skarżąca wskazywała, iż brak zapłaty spowodowany był wstrzymaniem wypłaty zasiłków na dzieci, pogorszeniem stanu zdrowia oraz brakiem zatrudnienia. Sąd pierwszej instancji słusznie też wytknął organom, że lektura decyzji nie pozwala stwierdzić, czy w okresie złożenia wniosku o umorzenie zaległości Skarżąca na bieżąco regulowała należne opłaty. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA, że te okoliczności były dla sprawy istotne, a sprawa pod tym kątem nie została zbadana, co stanowi naruszenie zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p. i uszczegółowionej w art. 187 § 1 O.p. Sąd pierwszej instancji trafnie wytknął organowi, że okoliczności przyczynienia się Skarżącej do powstania zaległości Kolegium poświęciło zaledwie jedno zdanie ("zadłużenie z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które posiada Pani M. K. powstało z przyczyn zawinionych przez Stronę, która przez długi czas nie płaciła regularnie tych opłat"). Stanowisko to sąd pierwszej instancji słusznie uznał za nielogiczne i niewyjaśniające istoty problemu, ponieważ ze stanowiska tego wynik ni mniej ni więcej, że w każdym przypadku, gdy jakiś podmiot nie uiszcza należności, to należy przypisać mu winę z tego tytułu. Brak zapłaty wymagalnych opłat jest natomiast faktem, nie zaś przyczyną. Rzeczą organów podatkowych było ustalenie, z jakich powodów zapłata nie następowała i dopiero na podstawie ustalonych okoliczności, możliwym byłoby stwierdzenie, czy Skarżącej można przypisać "winę" w nieuregulowaniu zobowiązań. Organy podatkowe nie ustaliły, jakimi faktycznie miesięcznymi dochodami Skarżąca dysponowała w poszczególnych miesiącach w których miała obowiązek ponosić opłaty. Wprawdzie przedstawiając w zaskarżonej decyzji ustalenia zawarte w decyzji Wójta, wskazano jakie świadczenia i w jakim okresie miały być Skarżącej wypłacane, niemniej jednak, jak już wyżej zaznaczono, nie wiadomo za jaki okres powstały zaległości w regulowaniu przedmiotowych opłat. Ponadto przedstawione informacje nie zostały poddane jakiejkolwiek analizie. Nie skonfrontowano w szczególności jakie wydatki z dochodów Skarżącej zostały poniesione i czy były to wydatki konieczne do zapewnienia godnej egzystencji rodziny Skarżącej. Skupienie się przez Wójta na kilku szczegółach (galaretka do ciała, ozdoby wielkanocne, kartki świąteczne, lakier do paznokci itp.) nie wyczerpuje zagadnienia. Z kolei Kolegium żadnych własnych ustaleń ani ocen nie poczyniło. Oznacza to, że sytuacja materialna i rodzinna Skarżącej nie została prawidłowo ustalona, a w każdym razie nie znalazło to odzwierciedlenia w zaskarżonej decyzji. Podkreślić należy, że Kolegium na tę okoliczność żadnych rozważań nie prowadziło, ograniczając się w rzeczywistości do podzielenia stanowiska Wójta o trudnej sytuacji materialnej Skarżącej. Wszystko to potwierdza, że prawidłowa była ocena WSA co do naruszenia przez organy art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. zarzut kasacyjny oparty na tych przepisach jest więc niezasadny. SKO wskazało w skardze kasacyjnej również na naruszenie art. 210 § 4 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że uzasadnienie organu odwoławczego nie spełnia wymogów wynikających z przywołanego przepisu. Również w tej kwestii należało podzielić zapatrywania WSA, który uznał, iż prawidłowo wskazano w zaskarżonej decyzji, że w pierwszej kolejności należy zaspokajać najważniejsze potrzeby bytowe oraz uiszczać należności publicznoprawne, zaś dopiero w dalszej kolejności przeznaczać środki na towary, które nie są niezbędne do funkcjonowania. Niemniej jednak Kolegium nie wyliczyło, czy gdyby zakup "zbędnych" towarów nie nastąpił, lecz środki na ich nabycie zostałyby przeznaczone na zapłatę należnych opłat, zaległość by nie powstała, bądź była zdecydowania niższa. Kolegium ograniczyło się do powtórzenia za organem pierwszej instancji, jakie produkty uważa za niekonieczne do zapewnienia warunków funkcjonowania skarżącej i jej rodziny (s. 11 pierwszy akapit), nie podając wpływu tych wydatków na możliwość uregulowania przedmiotowych opłat. Nie wiadomo też, dlaczego zakup leków, suplementów lub innych produktów bez recepty organ uważa za przemawiający z odmową udzielenia ulgi (SKO, s. 11). Z art. 210 § 4 O.p. wynika, że uzasadnienie decyzji powinno wyczerpująco informować stronę o motywach, którymi kierował się organ, załatwiając sprawę, odzwierciedlać tok rozumowania organu, a w szczególności powinno zawierać ocenę zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię zastosowanych przepisów oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa. Powyższe wymogi należy traktować nie tylko jako postulat ustawodawcy wobec organów orzekających w sprawie, ale jako przesłanki oceny ich działania, co oznacza że naruszenie opisanych zasad może stanowić wystarczającą podstawę do uchylenia aktu administracyjnego (por. wyrok NSA z 23 sierpnia 2023 r., sygn. akt III FSK 839/22, wyrok NSA z 28 października 2025 r., sygn. akt III FSK 382/25). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego ta część decyzji SKO (od s. 8), w której organ ten przedstawia swoje stanowisko (a nie relacjonuje decyzji Wójta, co trudno uznać za faktyczne i prawne uzasadnienie stanowiska SKO), w przeważającej mierze jest na tyle ogólnikowa, że mogłaby stanowić fragment dowolnej decyzji w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej. Do realiów rozpoznawanej sprawy odnosi się bardzo niewielka część na s. 11 (niecałe pół strony tekstu) oraz dwa krótkie (i w sumie ogólnikowe) akapity na s. 9, co jak na decyzję liczącą sobie w sumie stron 12, stanowi doprawdy część znikomą. Tylko w tych fragmentach SKO nawiązuje do realiów, czyniąc to jednakże wyłącznie poprzez odniesienie się do decyzji organu pierwszej instancji. W tej sytuacji Sąd pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że organy nie sprostały wymogom wynikającym z art. 210 § 4 O.p., a zarzut oparty na tej podstawie kasacyjnej uznać należało za bezzasadny. Uznawszy zarzuty skargi kasacyjnej za niezasadne, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił tę skargę jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. s. Agnieszka Olesińska (spr.) s. Stanisław Bogucki s. Bogusław Woźniak