II SA/Sz 931/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.), Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 14 marca 2018 r. sprawy ze skargi B. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 19 czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę.

Sygn. akt II SA/Sz [...] U Z A S A D N I E N I E Z akt administracyjnych sprawy wynika, że [...] r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w S. przeprowadzili kontrolę w lokalu [...] B. D. znajdującym się w G. przy ulicy [...], w którym działalność gospodarczą prowadziła B. D. (dalej: "Strona"/"Skarżąca"). W trakcie kontroli funkcjonariusze stwierdzili, że w lokalu znajdują się 3 automaty do gier tj. [...] nr [...], [...] [...] nr [...] oraz [...] nr [...]zainstalowane i włączone do eksploatacji. Na monitorze automatu [...] [...] nr [...] widoczna była informacja o pustym pojemniku na wypłaty wygranych ("[...]") i automat blokował dostęp do oferowanych gier. W związku z powyższym funkcjonariusze przeprowadzili w drodze eksperymentu czynności odtworzenia możliwości prowadzenia gier na pozostałych dwóch automatach oraz oględziny zewnętrzne wszystkich trzech automatów. W wyniku przeprowadzonych czynności funkcjonariusze stwierdzili, że ww. automaty są automatami do gier, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) – dalej: "u.g.h.", przy czym jak ustalono Strona nie posiadała koncesji na urządzenie gier w ww. lokalu. Zgromadzone w toku kontroli materiały przekazane zostały następnie do równoległego prowadzenia postępowania administracyjnego oraz postępowania karnego skarbowego. Postanowieniem z [...] r., organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Postanowieniem z [...] r. organ I instancji włączył do akt sprawy materiał dowodowy zgromadzony w toku czynności kontrolnych, w tym kopię umowy najmu powierzchni użytkowej nr [...] z dnia [...] r. kopię umowy dzierżawy powierzchni z dnia [...] r., protokół przesłuchania Strony z dnia [...] r., opinie z dnia [...] r. nr [...], [...] oraz [...] z badań automatów lub urządzeń do gier przeprowadzonych przez inż. M. C., biegłego sądowego w zakresie badania automatów i urządzeń do gier przy Sądzie Okręgowym w P.. Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji odmówił uwzględnienia wniosku Strony z dnia [...] r. o zawieszenie postępowania w sprawie. Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji włączył do akt sprawy materiał zgromadzony w toku prowadzonego równolegle postępowania karnego skarbowego nr [...] w postaci kserokopii dwóch sztuk list aktualizacji urządzeń do umowy dzierżawy powierzchni z dnia [...] r. zawartej pomiędzy [...] Sp. z o.o. a Stroną. Ponadto, postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji włączył do akt sprawy materiały zgromadzone w toku czynności kontrolnych w postaci kserokopii umowy dzierżawy powierzchni z dnia [...] r. wraz z aneksem z dnia [...] r. nr [...]. Decyzją nr [...] z dnia [...] r. organ I instancji wymierzył Stronie karę pieniężną z tytułu urządzania w ww. lokalu gier na wyżej wskazanych trzech automatach do gry poza kasynem gry, w wysokości [...] zł. Po rozpoznaniu sprawy na skutek wniesionego przez Stronę odwołania od decyzji organu I instancji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją nr [...] z [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając takie rozstrzygnięcie organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że z dniem [...] r. weszła w życie ustawa o Krajowej Administracji Skarbowej powołująca nową strukturę administracji skarbowej, która przejęła zadania dotychczas realizowane przez administrację podatkową, kontrolę skarbową i Służbę Celną. Zgodnie z art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej, postępowania podatkowe wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy prowadzone przez organ odwoławczy od decyzji naczelnika urzędu celnego, prowadzi dyrektor izby administracji skarbowej na podstawie dotychczasowych przepisów. W ocenie organu odwoławczego, materiał dowodowy sprawy potwierdził, iż wygląd i działanie (w oparciu o program komputerowy) zajętych automatów świadczą o tym, że są to urządzenia elektroniczne, co spełnia jedną z przesłanek z art. 2 ust. 3 u.g.h. Ponadto gry na spornych automatach wypełniają, określoną w art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h., definicję gier na automatach w części dotyczącej określenia występujących w nich wygranych pieniężnych i rzeczowych. Wyniki gier są nieprzewidywalne i niezależne od zręczności gracza, ale od przypadkowego "trafienia" na wygrywający układ, tym samym mają charakter losowy. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że gry były organizowane w celach komercyjnych (art. 2 ust. 5 u.g.h.). Gry na ww. automatach umożliwiały wprowadzenie opłaty. Wpłacona kwota była przeliczana na punkty kredytowe. Tym samym aby móc korzystać z ww. automatów niezbędne było zasilenie ich pieniędzmi. W ocenie organu, cel komercyjny urządzanych na automatach gier potwierdził również fakt dokonywanych wypłat wygranych pieniężnych. Powyższe wnioski o spełnieniu przez ww. urządzenia przesłanek uznania za automaty do gier hazardowych wynikały m.in. z opinii biegłego sądowego z dnia [...] r., których przedmiotem były ww. automaty a także z eksperymentu procesowego przeprowadzonego w lokalu. Dalej, organ odwoławczy wyjaśnił, że art. 89 u.g.h. nie ogranicza kręgu podmiotów, które podlegają karze pieniężnej za urządzanie gier hazardowych i gier na automatach. Zgodnie z tym przepisem urządzającym gry w warunkach określonych w art. 89 u.g.h. może być każdy podmiot, który organizuje tę grę hazardową bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej. Istotne jest jedynie ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Celem postępowania prowadzonego w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry jest więc ustalenie kręgu wszystkich osób, które te gry urządzały i wszczęcie postępowań administracyjnych wobec tych wszystkich osób. W takiej sytuacji każda z tych osób (może to być m.in. właściciel lokalu, właściciel automatu, najemca części powierzchni w lokalu) ponosi indywidualnie odpowiedzialność za urządzanie gier hazardowych poza kasynem gry. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że działalność polegająca na urządzaniu gier na automatach obejmuje w szczególności aktywne działania polegające na zorganizowaniu i pozyskiwaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiające ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzeń czy zatrudnieniem odpowiedniego personelu (jego przeszkolenie). W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to przy tym możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, a więc np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie zawartej umowy (porozumienia, niekoniecznie pisemnego) dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier, jeżeli można im przypisać nawet niewielki wycinek z opisanej wyżej aktywności. W świetle powyższych rozważań organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie urządzającym grę na automatach była Skarżąca. Organ odwoławczy wskazał, że Strona zawarła w dniu [...] r. umowę najmu powierzchni użytkowej z [...] Spółką z o.o. Zgodnie z tą umową, którą Strona oddała spółce do wyłącznego korzystania powierzchnię użytkową ww. lokalu wielkości 3 metrów kwadratowych w celu zainstalowania urządzenia do gier [...] nr [...], na którym spółka miała prowadzić działalność gospodarczą. Ponadto, w dniu [...] r. pomiędzy Stroną a [...] Spółką z o.o., zawarta została umowa dzierżawy powierzchni, na podstawie której Strona oddała spółce do użytkowania część ww. lokalu, umożliwiając zainstalowanie i eksploatację urządzeń do gier [...] [...] nr [...] oraz [...] nr [...], na których spółka miała prowadzić działalność gospodarczą. Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy zauważył, że żaden z przepisów ustawy hazardowej nie zakazuje wyraźnie zawierania umów (najmu, dzierżawy czy też użyczenia), na podstawie których wyłącznie inny podmiot będzie dopiero w pełni samodzielnie eksploatował automaty do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 (lub art. 2 ust. 5) u.g.h. Z drugiej strony zauważył jednak, że nie można zaprzeczyć twierdzeniu, iż dla faktycznego prowadzenia (organizowania, urządzania) gier, o których mowa, potrzebne jest spełnienie co najmniej dwóch warunków: dysponowanie urządzeniem do prowadzenia gier oraz dysponowanie miejscem, w którym owe automaty można usytuować i eksploatować. Tym samym, zdaniem organu przynajmniej z punktu widzenia zachowania reguł logiki, można skutecznie bronić poglądu, że w sytuacji, gdy jeden z podmiotów dysponuje samymi tylko automatami (nie mając jednak pomieszczenia, gdzie mogłyby one funkcjonować), a inny podmiot - odwrotnie - jest dysponentem pomieszczenia (nie ma jednak automatów), oba podmioty można uznać za "urządzających gry" stosownie do treści art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h. już wówczas, gdy na podstawie zawartego kontraktu władający automatami korzysta z lokalu należącego do innego podmiotu, w którym to pomieszczeniu automaty te są udostępnianie dla ogółu. Ponadto, organ odwoławczy zauważył, że w umowie najmu powierzchni użytkowej z dnia [...] r. wysokość świadczenia uiszczanego przez najemcę jako czynsz najmu została określona w art. 5 tejże umowy w specyficzny sposób, tj. jako stały miesięczny procent od przychodów 35%, przy czym przez przychód w przypadku automatów losowych strony umowy rozumiały jako różnicę pomiędzy wpłatami do automatu, a wypłatami z automatu. Nadto, kwota uzyskana w wyniku zastosowanego ustalonego procentu od przychodu stanowiła wg umowy kwotę brutto, zawierającą należny podatek VAT, należnego czynszu najmu. Ponadto, zgodnie z treścią aneksu do umowy na dzierżawę powierzchni z dnia [...] r. zawartej przez Stronę ze Spółką z o.o. [...]: stawka czynszu dzierżawnego również wynosiła 35% od sumy przychodów w danym miesiącu. Podstawą ustalenia wysokości czynszu był przy tym, protokół wyjęcia gotówki sporządzany raz w miesiącu przez przedstawiciela dzierżawcy dokumentujący uzyskane przychody, przez które należy rozumieć kwotę wyjętej gotówki. Mając na uwadze, zapisy ww. umów, organ odwoławczy stwierdził zatem, że wysokość czynszu uzależniona była od eksploatacji urządzeń i nie wiązała się z samym faktem wynajmu powierzchni użytkowej, zwłaszcza, że kwota do zapłaty została bezpośrednio powiązana z przychodem generowanym przez automaty do gier. Ponadto, w ocenie organu, z treści tych umów wynikało jednoznacznie, że celem ich zawarcia, a zarazem zgodnym zamiarem stron było nie tyle zawarcie klasycznej umowy najmu regulowanej przepisami kodeksu cywilnego, ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego, polegającego na połączeniu składników majątkowych będących w dyspozycji stron kontraktu (lokalu użytkowego Strony oraz automatów spółek), co w efekcie umożliwiło uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu, a zatem ich "urządzanie" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h. Automaty były eksploatowane w celach ewidentnie komercyjnych (odpłatność uiszczana przez graczy za możliwość uruchomienia gry), przy czym przychody z gier (w rzeczywistości zysk - skoro chodziło o różnicę pomiędzy wpłatami graczy a wypłatami z tytułu wygranych, która to różnica zawsze jest wartością dodatnią w tego typu działalności) miałyby być w istocie dzielone między stronami zawartych umów w następującej proporcji: 35 % dla Strony i 65 % dla ww. spółek. W tych okolicznościach organ odwoławczy stwierdził zatem, że Strona przyjęła na siebie część ryzyka działalności polegającej na urządzaniu gier, gdyż jej wynagrodzenie zostało ustalone jako pewien procent od przychodu generowanego przez automaty. W ten sposób nie działała ona już tylko i wyłącznie jako osoba jedynie udostępniająca lokal w zamian za ustalony czynsz, którego stawka nie zależy od przychodów osiąganych z automatów, ale była zainteresowana, by przychody te były jak najwyższe - wówczas jej zyski były również większe. Organ odwoławczy zauważył także, do protokołu przesłuchania świadka z dnia [...] r. Strona zeznała między innymi, że "(...) Jak automat uległ awarii albo zabrakło w nim pieniędzy na wypłatę wygranych informowałam o tym pana [...]." Ponadto, mężczyźnie, który zaproponował wstawienie automatów do sklepu (pan [...]), Strona wystawiała faktury za dzierżawę, które następnie wysyłała na wskazany adres e-mail. Natomiast płatność od pana [...] otrzymywała w gotówce. Organ odwoławczy wskazał także, że z treści umów z dnia [...] r. i z dnia [...] r., wynikało również, że Strona jako właściciel lokalu zobowiązała się do sprawowania stałego nadzoru nad wstawionymi w jego lokalu urządzeniami poprzez niezwłoczne informowanie go o wszelkich włamaniach i uszkodzeniach urządzeń. Nadto, integralną częścią umowy z dnia [...] r. był załącznik nr [...] tj. instrukcja postępowania dla Wynajmującego i personelu w przypadkach ingerencji osób trzecich lub organów administracji w stosunku do Urządzenia. Strona zapewniła także niezbędny do funkcjonowania urządzenia dostęp do energii elektrycznej poprzez opłacanie kosztów zużycia energii. Zadaniem organu, Strona była więc podmiotem urządzającym gry na ww. automatach, gdyż nie tylko wydzieliła pod ww. urządzenia stanowiące własność ww. spółek, fragment powierzchni lokalu, w którym prowadziła działalność gospodarczą, lecz ponadto z gier urządzanych na tych automatach czerpała wymierne korzyści finansowe wynoszące 35 % wygenerowanego przez nie zysku. Organ odwoławczy stwierdził zatem, że Strona w kontrolowanym lokalu urządzała gry na automatach, na których prowadzone gry spełniały przesłanki określone w art. 2 ust. 3 w zw. z ust. 4 u.g.h. Strona nie dysponowała przy tym zezwoleniem na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach lub koncesją na prowadzenie kasyna gry, jak również ww. lokal nie posiadał statusu kasyna gry, organ odwoławczy uznał, że była ona urządzającym gry na automatach poza kasynem gry. Wobec tego organ uznał, że okoliczności faktyczne sprawy podlegają subsumpcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. – nakazujące wymierzenie przedmiotowej kary pieniężnej. W ocenie organu, brak notyfikacji ustawy o grach hazardowych nie wykluczał możliwości zastosowania przez organy podatkowe art. 89 u.g.h. – co również potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, w szczególności podjęta w dniu 16 maja 2016 r. uchwała w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt II GPS 1/16). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Strona – reprezentowana przez radcę prawnego - decyzji organu odwoławczego zarzuciła, naruszenie: 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust, 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 w związku z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu Skarżącej kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu ustawy o grach hazardowych, wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.) i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do Skarżącej sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 u.g.h., w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 2) art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przez błędną wykładnię polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, iż przepis ten może stanowić samoistną podstawę dla wymierzenia kary pieniężnej Skarżącej, w sytuacji gdy norma sankcjonująca zawarta w tym przepisie ma charakter blankietowy tj. wymaga dopełnienia normą sankcjonowaną zawartą w art. 14 ust. 1 u.g.h., jako że z treści przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie wynika jakakolwiek powinność, z której nie przestrzeganiem wiąże się określona dolegliwość dla adresata, tym samym bez powiązania z przepisem art. 14 ust. 1 u.g.h. nie jest możliwe ustalenie treści obowiązku obciążającego Skarżącą i sankcjonowanego normą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h; 3) art. 133 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) – dalej: "o.p." w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 4) art. 180 § 1 o.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. 2009 r. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) dalej "u.s.c." poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem; 5) art. 187 § 1 i art. 122 o.p., przez naruszenie fundamentalnej zasady prawdy obiektywnej polegające na zaniechaniu dokonania ustaleń, co do rzeczywistych czynności podejmowanych przez Skarżącą w stosunku do kwestionowanych urządzeń i w konsekwencji wadliwym przyjęciu, iż Skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry; 6) ewentualnie, w przypadku nie podzielania przez Sąd zarzutu wskazanego w pkt 5 - naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art., 14 ust. 1 u.g.h., poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji zastosowanie polegające na wymierzeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w stosunku do Skarżącej, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów w świetle dokonanych ustaleń faktycznych, prowadzi do wniosku, iż czynności Skarżącej, jako osoby jedynie udostępniającej powierzchnię w lokalu podmiotowi, który takie gry urządza, nie mogą być zakwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry; Podnosząc takie zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości, a także o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Pismem procesowym z dnia [...] r. Strona uzupełniła skargę o argumentację dotyczącą pojęcia "urządzającego gry" na automatach poza kasynem gry. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadzała się do ustalenia tego, czy w okolicznościach sprawy w sposób zasadny organy nałożyły na Skarżącą karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych na przedmiotowych automatach poza kasynem gry, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W pierwszej kolejności Sąd zobowiązany był jednak wyjaśnić podstawy właściwości miejscowej i rzeczowej organów w sprawie. Zauważyć bowiem należy, że do [...] r. organem właściwym w sprawie nakładania kar m. in. za prowadzenie gier na automatach poza kasynem gry w świetle art. 90 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do tego dnia, był naczelnik urzędu celnego na obszarze którego urządzana była gra na automacie. Odwołanie od decyzji wymierzającej karę rozpoznawał właściwy dla organu I instancji Dyrektor Izby Celnej. Z dniem 1 marca 2017 r. weszła w życie - na podstawie art. 1 ustawy z 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz.1948), dalej "ustawa PwKAS" oraz ustawa z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.) dalej "ustawa KAS". Na podstawie art. 160 ust. 1 pkt 4 PwKAS, zniesiono dyrektorów izb celnych, zaś na podstawie ust. 4 art. 160, połączono przekształcone izby skarbowe w izby administracji skarbowej z mającymi siedzibę w tym samym województwie, izbą celną i urzędem kontroli skarbowej. Stosownie do art. 222 PwKAS, postępowania w sprawach wynikających z przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, przejmują organy właściwe w takich sprawach po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy. Z mocy art. 121 pkt 3 PwKAS, z dniem 1 marca 2017 r. art. 90 ust. 1 u.g.h. otrzymał brzmienie: "Kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celno-skarbowego, na którego obszarze urządzana jest gra hazardowa". W związku z powyższym, organem uprawnionym do wymierzenia kary pieniężnej od 1 marca 2017 r., jest naczelnik urzędu celno-skarbowego. Na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy KAS, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej był organem odwoławczego w niniejszej sprawie od decyzji organu I instancji. Zauważyć również należy, że decyzje organów obu instancji zostały wydane na podstawie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. Treść powyższego przepisu z dniem 1 kwietnia 2017 r. została zmieniona przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017, poz. 88) – dalej: "ustawa nowelizująca" – zmieniającej u.g.h. Wyjaśnić przy tym należy, że w ustawie nowelizującej ustawodawca nie zamieścił przepisów przejściowych regulujących kwestę właściwego prawa materialnego do stanów faktycznych zaistniałych przed 1 kwietnia 2017 r. albo spraw wszczętych i nie zakończonych przed tą datą. W takiej sytuacji, rozstrzygając o tym czy dać pierwszeństwo zasadzie dalszego działania przepisów dotychczasowych, czy też zasadzie bezpośredniego działania ustawy nowej, należy uwzględniać okoliczności konkretnej sprawy, charakter przepisów podlegających zmianie, biorąc jednocześnie pod uwagę skutki, jakie może wywołać przyjęcie jednej lub drugiej zasady. Na bezpośrednie działanie ustawy nowej, do zdarzeń mających miejsce przed jej wejściem w życie, ustawodawca powinien zdecydować się tylko w sytuacji, gdy za tym przemawia ważny interes publiczny, którego nie można wyważyć z interesem jednostki (orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego K 9/92 - OTK 1993 cz. I str. 69 i nast., K 14/92 - OTK 1993 cz. II str. 328 i nast.). Poza tym, bezpośrednie działanie prawa nowego niesie liczne zagrożenia w postaci naruszenia zasady zaufania obywatela do państwa, zasady ochrony praw nabytych, czy też zasady nieretroakcji prawa, które to zasady wynikają z konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) – vide: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2006 r., I OPS 1/06. W sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w kwestii przepisów przejściowych, należy więc przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej jednak trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy. Taka sytuacja nie zaistniała jednak w rozpoznawanej sprawie. Stwierdzone naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się bowiem w dniu kontroli, tj. 21 lutego 2015 r. Przyjęcie więc stanowiska, że mają w tej sprawie zastosowanie przepisy art. 89 u.g.h., które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit. Zakaz działania prawa wstecz stanowi jeden z elementów konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego. Zasada niedziałania prawa wstecz jest dyrektywą legislacyjną skierowaną do organów stanowiących prawo, jak również dyrektywą interpretacyjną dla organów stosujących prawo, dokonujących wykładni przepisów prawnych. Mając na względzie te zasady stwierdzić zatem należy, że organy prawidłowo zastosowały w sprawie przepisy art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dacie ujawnienia zdarzenia (21 lutego 2015 r.), a nie po ich zmianie w dniu 1 kwietnia 2017 r. Dodatkowo jedynie zauważyć należy, że zastosowanie tych przepisów w nowym brzmieniu spowodowałoby niekorzystne skutki z punktu widzenia Skarżącej bowiem kara pieniężna przewidziana w zmienionym przepisie wymierzana wobec urządzającego gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia w przypadku gier na automatach wynosi [...] zł od każdego automatu (art. 89 ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h.), a wobec urządzającego gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry w przypadku gier urządzanych na podstawie koncesji lub zezwolenia wynosi do [...] zł, a w przypadku gier urządzanych na podstawie zgłoszenia do [...] zł (art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 4 pkt 2 u.g.h.). Porównując zatem sankcje wynikające z art. 89 u.g.h. w dawnym i nowym brzmieniu nie budzi wątpliwości, że na gruncie dotychczasowych przepisów, sankcja za urządzanie gier wbrew przepisom ustawy, poza kasynem gry, jest łagodniejsza w stosunku do sankcji przewidzianej znowelizowanym przepisem. Odnosząc się zatem do meritum, wskazać należy, że Spór w sprawie dotyczy legalności nałożenia na Skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach poza kasynem gry, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wymierzająca Skarżącej karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Z ustaleń faktycznych organów wynikało, że przedmiotowe automaty wstawiono do lokalu Skarżącej na podstawie umów dzierżawy i najmu zawartych przez Skarżącą z właścicielami urządzeń. Wskazać trzeba, że stosownie do treści art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. W świetle brzmienia art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Według art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., według którego grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Wygraną rzeczową w grze na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.). Zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h., (w brzmieniu obowiązującym w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., a zatem także w dacie ujawnienia zdarzenia tj. 21 lutego 2015 r.) karze pieniężnej podlegał: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Stosownie z kolei do postanowień art. 89 ust. 2 u.g.h., wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 - wynosi [...] zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100 % uzyskanej wygranej (pkt 3). Na podstawie przepisu art. 90 u.g.h. kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa (ust. 1). Karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna (ust. 2). Zgodnie zaś z art. 91 powołanej ustawy, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Przystępując do sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, na podstawie kryterium jej zgodności z prawem i w kontekście zarzutów skargi, Sąd stwierdził, że najdalej idącym zarzutem, jest zarzut oparcia zaskarżonej decyzji na przepisach art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 w zw. z art. 14 u.g.h., stanowiących w ocenie Skarżącej przepisy techniczne w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Konsekwencją takiego charakteru przepisów u.g.h., w ocenie Strony jest ich bezskuteczność, spowodowana brakiem notyfikacji ich projektu, przez co wskazane przepisy nie mogą znaleźć zastosowania i stanowić podstawy wymierzania kar pieniężnych. W ocenie Sądu zarzut powyższy nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do spornego, a zarazem kluczowego zagadnienia, czy art. 89 u.g.h., stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (dostępna na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu, nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Jak uznał NSA, przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Cytowana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm. - dalej: "p.p.s.a."), jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W uzasadnieniu powołanej uchwały NSA wyjaśnił m.in., że jakkolwiek w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 oceniono art. 14 u.g.h., jako przepis techniczny, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE (pkt 25 wskazanego orzeczenia), to jednak nie można tracić z pola widzenia tego, że zawarte w tym wyroku wytyczne wprost odnosiły się do takich przepisów krajowej u.g.h., które "mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry" – nie zaś, co należy podkreślić, automatów do gier hazardowych w ogólności. Dopiero ustalenie "iż wprowadzają one warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów" uzasadniało ich ocenę jako przepisów technicznych, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Niezależnie od tego, że przepis taki jak art. 14 ust. 1 u.g.h. uznano za przepis techniczny, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE (co potwierdza również orzeczenie TSUE z dnia 11 czerwca 2015 r. w sprawie C-98/14 w pkt 98) – brak jest podstaw do wnioskowania o istnieniu dalej idących konsekwencji wyroku w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, niż te wynikające z jego treści oraz z treści wytycznych, które wprost i wyraźnie adresowane są do sądu krajowego. NSA w omawianej uchwale wyjaśnił także, że TSUE rozstrzygając na podstawie powierzonych mu kompetencji spór o treść prawa unijnego - z uwagi na zakres posiadanych kompetencji orzeczniczych, obejmujących na zasadzie wyłączności wiążące rozstrzyganie sporów o treść (interpretację) prawa unijnego oraz jego ważność, nie mógł wkraczać w domenę, która została zastrzeżona dla sądów krajowych. Na tym tle za uzasadniony uznano wniosek, że zakres związania omawianym wyrokiem TSUE z natury rzeczy ogranicza się do wykładni prawa unijnego, to jest do określonego w tym orzeczeniu sposobu rozumienia art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE. Rzeczą sądu krajowego jest natomiast ustalenie – co stanowi kwestię o charakterze stricte jurydycznym – czy przepisy ustawy o grach hazardowych, jako "potencjalnie" techniczne, rzeczywiście wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktu. Ustalenie to mieści się bowiem w zakresie tej unijnej funkcji sądów krajowych, która wiąże się z obowiązkiem dokonania przez sąd krajowy oceny, czy państwo członkowskie ustanawiając przepisy techniczne wykonujące dyrektywę, notyfikowało te przepisy Komisji Europejskiej lub dopełniło reguły standstill. W konkluzji NSA stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako niekwalifikujący się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w Dyrektywie 98/34/WE, nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. NSA wyjaśnił, że omawiany przepis nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. Ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie respektowania tych zasad, nie sposób byłoby i tak łączyć z przywołanym "zakazem użytkowania". Przepis ten bowiem, gdy chodzi o ustanowione w nim przesłanki nałożenia kary pieniężnej nie ingeruje w same możliwości dopuszczalnego przeznaczenia produktu, pozostawiając miejsce jedynie na jego marginalne zastosowanie w stosunku do tego, którego można byłoby rozsądnie oczekiwać. W kontekście zawartego w skardze uzasadnienia analizowanego zarzutu zwrócić należy ponadto uwagę, że w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma również znaczenia techniczny, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, charakter art. 14 ust. 1 wskazanej ustawy oraz okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., penalizuje urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem. Z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność. Wobec tego z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu, ustaleniem faktycznym o istotnym znaczeniu jest, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą, w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1, czy też przeciwnie, zasady te zignorował. Na przykład działalność tę prowadził bez zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry. Ustalenie wskazanej okoliczności ma w ocenie NSA ten walor, że bez niej w ogóle nie sposób przeprowadzić w konkretnej sprawie swoistego rodzaju "testu" stosowalności regulacji penalizującej naruszenie zasad określonych przepisem technicznym, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. NSA wyjaśnił, że dla wyniku tego testu nie jest obojętne ustalenie, czy podmiot, do którego w konkretnej sprawie ma być zaadresowana dolegliwość polegająca na nałożeniu kary pieniężnej za naruszenie zasad urządzania gier na automatach, poddał się działaniu ustawy regulującej te zasady. Chodzi zarówno o spełnienie warunków umożliwiających prowadzenie tej działalności, jak również negatywne, z jego punktu widzenia, jej konsekwencje wyrażające się w powinności powstrzymania się od działań, na które nie uzyskał zezwolenia (koncesji). Należy rozważyć, czy podmiot taki poddając się pierwotnie określonym w ustawie zasadom urządzania gier na automatach, następnie zasady te naruszył, czy ustawę reglamentującą prowadzenie działalności w zakresie organizowania i urządzania gier na automatach w ogóle zignorował. W niniejszej sprawie bezsporne było, że lokal, w którym znajdowały się automaty do gry nie posiadał statusu kasyna gry, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1a u.g.h. W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę na podkreślenie zasługuje ten fragment rozważań NSA, gdzie stwierdza się, że fakt uznania przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h., za przepis techniczny, nie oznacza, że bezskuteczność tego przepisu, w znaczeniu nadawanym w orzecznictwie europejskim przepisom technicznym, których projekty nie zostały notyfikowane, realizuje się w wymiarze bliskim utracie jego mocy powszechnie obowiązującej, a przez to w swoistego rodzaju generalnym uwolnieniu (poluzowaniu) zasad prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier na automatach z konsekwencją w postaci generalnej niestosowalności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., penalizującego urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem oraz redukowania istotnych funkcji tego przepisu. Zdaniem NSA nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) związku z technicznym przepisem art. 14 tej ustawy, który zawsze i bezwarunkowo, a więc, bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych obrazowanych przywołanymi powyżej przykładami, uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. Zarzuty zatem w tym względzie należało uznać za nieuzasadnione. Ustosunkowując się natomiast do zarzutów dotyczących wydania zaskarżonego aktu w stosunku do podmiotu niebędącego "urządzającym gry" w rozumieniu u.g.h., należy wskazać, że istotną okolicznością dla oceny tego zarzutu jest to, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. Z powyższego wynika, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Wskazać należy przy tym, że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt. 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji, gdy każdemu z nich można przypisać cechy "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego rozumienia podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań – zob. wyrok NSA z dnia 9 listopada 2016 r. sygn.. akt II GSK 2736/16, orzeczenia.nsa.gov.pl/doc. Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę podziela wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, według którego wyrażenie "urządzanie gier" należy rozumieć szeroko. Sięgając do wykładni językowej wskazać należy, że pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne jej prowadzenie, ale także inne zachowania aktywne, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 14 listopada 2017 r., I SA/Po 610/17, z dnia 22 czerwca 2016 r., I SA/Po 402/15; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 31 maja 2015 r., II SA/Rz 1094/15; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 3 września 2015 r., II SA/Sz 439/15; dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Zdaniem Sądu, w badanej sprawie o takich zachowaniach można mówić w przypadku Skarżącej. Wbrew stanowisku Skarżącej, powyższe stanowisko, na co wskazały także organy, nie wynika jednak tylko z analizy treści umów najmu czy dzierżawy. Skarżąca nie ograniczyła się bowiem jedynie do udostępnienia powierzchni lokalu właścicielom automatów. Po pierwsze jednak istotnie, na co wskazuje analiza umów najmu i dzierżawy, zawartych przez Skarżącą w związku z wstawieniem automatów do jej lokalu, jak i aneksów do nich, przedmiotem umów była dzierżawa/najem powierzchni lokalu umożliwiająca zainstalowanie urządzeń do gier i z tego tytułu Skarżąca otrzymywała opłatę nazwaną czynszem w wysokości ustalonej procentowo (35%) od przychodów uzyskanych z automatów. W umowach Strona zobowiązała się do sprawowania stałego nadzoru nad automatami poprzez informowanie o wszelkich włamaniach i uszkodzeniach urządzeń. Już z samych umów udział Skarżącej nie ograniczał się wobec tego jedynie do udostępnienia powierzchni pod sporne urządzenia, w przypadku umowy najmu zobowiązała się do przechowywania kluczy do urządzenia umożliwiających otwarcie urządzenia i używanie opcji serwisowych. Dodatkowo, co najistotniejsze, z protokołu przesłuchania Strony wynika, iż przyznała ona sama, że w sytuacjach gdy automat uległ awarii albo zabrakło w nim pieniędzy na wypłatę wygranych informowała o tym przedstawiciela właścicieli automatów. W badanej sprawie nie było sporne, że Skarżąca nie legitymowała się którymkolwiek z dokumentów legalizujących jej działania (art. 6 i 7 u.g.h.), a jednocześnie nie wykazała, że przed udostępnieniem urządzenia grającym zadośćuczyniła obowiązkowi jego rejestracji stosownie do art. 23a u.g.h. Nie ulega przy tym też wątpliwości, że skontrolowane automaty były automatami do gier w rozumieniu u.g.h. W ocenie Sądu organy obu instancji zasadnie przyjęły, że Skarżąca jako wydzierżawiająca/wynajmująca powierzchnię pod automaty podejmowała dodatkowo szereg czynności wykraczających poza typowe obowiązki wydzierżawiającego/wynajmującego i pozostających w związku z jej działalnością. Zgodzić należy się, że Skarżąca czerpała realne korzyści nie z samej dzierżawy/najmu powierzchni, lecz z tego, że były na niej zainstalowane funkcjonujące automaty do gier, a uzyskując wynagrodzenie w wysokości ustalonej jako określony procent od przychodu z automatów była żywotnie zainteresowana jak najwyższymi wpływami z gier. Przekładało się to na wykonywane przez nią czynności związane z urządzeniem gier, polegające nie tylko na zobowiązaniu do nadzoru nad automatami, ale też na realnych czynnościach wyrażających się w tym, iż informowała przedstawiciela właścicieli automatów o nieprawidłowościach w ich działaniu w tym braku środków na wypłatę wygranych. Skarżąca była zatem podmiotem współpracującym, co najmniej współorganizującym gry, podejmując czynności i przyjmując obowiązki pozostające w związku z działalnością obejmującą urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, a wykraczające poza zwykłe obowiązki strony umowy najmu/dzierżawy. Godząc się na ustalenie czynszu w wysokości 35 % udziału w przychodzie z automatów przyjęła na siebie też część ryzyka działalności polegającej na urządzaniu gier. Zgodzić należy się z organami, że w sprawie doszło do zorganizowania wspólnego przedsięwzięcia Strony oraz właścicieli automatów, polegającego na organizowaniu gier na automatach w należącym do Skarżącej lokalu, w którym Strona, która na cele przedsięwzięcia udostępniła swój lokal i brała w nim aktywny udział, będąc przez to współurządzającym gry, uzyskiwała z tego tytułu wynagrodzenie w postaci prowizji (w wysokości ustalonej na 35%) od przychodów, spółki zaś które wynajmowały/dzierżawiły od niej powierzchnię udostępniły do wspólnego przedsięwzięcia automaty do gry. W świetle powyższego Sąd uznał, że organy nie naruszyły przepisów prawa materialnego przez zastosowanie wobec Skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Nie zasługują na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Za bezzasadny należy uznać zarzut naruszenia przepisów art. 122 i art. 187 O.p., albowiem organy dokonały wyczerpujących ustaleń w zakresie tego, jakie czynności podejmowała Skarżąca wobec przedmiotowego urządzenia. Nietrafny był też, wobec powyższego zarzut naruszenia art. 133 § 1 o.p. w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h., albowiem decyzję wymierzająca karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry skierowano do właściwego podmiotu - będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 180 § 1 o.p., w związku z art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c. Odnosząc się do tego zarzutu wskazać należy, że zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c., funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko, że w sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, uzasadnione jest badanie rodzaju urządzenia, jego funkcjonowania, a także ewentualnego wykorzystania do organizowania takich gier (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 sierpnia 2015 r., sygn. akt II SA/Go 375/15, dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto na uwagę zasługuje powołane przez organ odwoławczy stanowisko WSA we Wrocławiu, który (w kontekście analizowanego tu przepisu) stwierdził m.in., że tego rodzaju eksperyment jest możliwym do zastosowania instrumentem procesowym, dozwolonym przez prawo, a wyniki eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody. Sąd ten słusznie zauważył, że bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwość prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, nie np. zręcznościowym, niż opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta). Eksperyment oddający stan automatów i ich funkcjonowanie "tu i teraz", może nieraz lepiej odzwierciedlać także charakter możliwej do urządzania na nich gry, niż w sytuacji, gdy termin przeprowadzenia kontroli czy oceny automatów znany był wcześniej (tak WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 lutego 2014 r., III SA/Wr 822/13; dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak wynika z akt administracyjnych sprawy, funkcjonariusze celni w poddanym kontroli lokalu stwierdzili obecność urządzeń, które wyglądem odpowiadały automatom do gier hazardowych. Ta okoliczność w sposób wystarczający świadczy o zaistnieniu w sprawie uzasadnionego przypadku upoważniającego funkcjonariuszy celnych do przeprowadzenia czynności opisanych w art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c. W tej sytuacji dowód z przeprowadzonych przez kontrolujących gier kontrolnych został pozyskany zgodnie z prawem, co świadczy o niezasadności rozważanego zarzutu skargi. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja jak i decyzja organu I instancji zostały wydane w toku postępowania prowadzonego w sposób zgodny z przepisami o.p. Organy nie dopuściły się również naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na powyższe w niniejszej sprawie nie zaktualizowała się żadna z przesłanek uwzględnienia skargi, o których mowa w art. 145 § 1 w zw. z § 2 p.p.s.a. W szczególności Sąd nie stwierdził istnienia ustawowych podstaw uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji Przytoczone w sprawie orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne pod adresem [...]