II SA/Bk 105/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Romanczuk, Sędziowie asesor sądowy WSA Anna Bartłomiejczuk, sędzia WSA Elżbieta Lemańska (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Sylwia Tokajuk, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. w M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 18 grudnia 2025 r. nr 2001-IOA.4823.50.2025 w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z 18 grudnia 2025 r. nr 2001-IOA.4823.50.2025 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku (dalej: "NPUC-S") z 16 października 2025 r. nr 318000- CZC4.4823.164.2025.EA nakładającą na T. Sp. z o.o. w M. (dalej: "Spółka" lub "skarżąca") karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 1218 ze zm.; dalej: "ustawa SENT"), tj. niezapewnienie przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem [...], przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem. Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu 21 lipca 2025 r. około godziny 9:55 kierujący pojazdem o numerach rejestracyjnych [...] zgłosił się do kontroli w punkcie kontrolnym w Budzisku (droga krajowa nr S61). Powyższym środkiem transportu przewożony był towar w postaci tabaki o kodzie systemowym CN0001 (kod CN 2401-susz tytoniowy) w ilości 16.578 kg, objęty zgłoszeniem [...]. Podczas kontroli funkcjonariusze Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku (dalej: "PUC-S") zweryfikowali ww. zgłoszenie w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, stwierdzając brak przekazywania do rejestru danych geolokalizacyjnych z urządzenia o nr [...] od okolic miejscowości Szczucin do momentu wyjazdu z terytorium RP w miejscowości Budzisko. Ustalono, że ww. urządzenie nie przekazywało danych geolokalizacyjnych od dnia 18 lipca 2025 r. od godz. 23:43 do dnia 21 lipca 2025 r. do godz. 11:50. Z ustaleń kontroli wynika, że w jej trakcie stwierdzono naruszenie art. 10a ust. 1 ustawy SENT, za które zgodnie z art. 22 ust. 2a ustawy SENT na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Z przeprowadzonych czynności kontrolnych obejmujących: kontrolę dokumentów i informacji systemowych, sprawdzenie dokumentacji towarzyszącej przesyłce, sprawdzenie zgodności zapisów w systemie SENT z przedstawionymi do kontroli dokumentami oraz sprawdzenie sprawności działania geolokalizatora, funkcjonariusze PUC-S sporządzili protokół z kontroli nr [...]/SENT, do którego dołączono kopie dokumentów, w tym m.in. list przewozowy CMR nr [...] z 16 lipca 2025 r., w którym jako nadawcę wskazano P. w Grecji (miejsce załadunku), jako odbiorcę UAB P. w Kłajpedzie na Litwie, zaś jako przewoźnika Spółkę; a także: licencję nr [...] uprawniającą Spółkę do międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego rzeczy ważną od 16 czerwca 2023 r. do 16 czerwca 2028 r., listę (tzw. packing list) nr [...] z 16 lipca 2025 r., wydruk z systemu SENT-GEO oraz wydruk z systemu SENT dotyczący zgłoszenia [...], w którym wskazano m.in. dane urządzenia/lokalizatora GPS: [...]. Z adnotacji kontrolującego wynika, że kierowca (K.K.) odmówił przyjęcia mandatu oraz że sporządzono protokół przesłuchania osoby podejrzanej o popełnienie wykroczenia. Postanowieniem z 11 sierpnia 2025 r., doręczonym Spółce 12 sierpnia 2025r., NPUC-S wszczął z urzędu względem Spółki postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu naruszenia warunków przewozu towarów za zgłoszeniem do rejestru monitorowania przewozów [...]. Pismem z 13 sierpnia 2025 r. organ I instancji zwrócił się do Centrum Informatyki Resortu Finansów z prośbą o: udostępnienie danych dotyczących wskazań lokalizatora nr [...] z całej trasy realizowanej przez przewoźnika na terytorium Polski, udzielenie informacji, czy w okresie ważności zgłoszenia SENT nie było awarii systemu umożliwiającego przekazywanie danych geolokalizacyjnych oraz o wygenerowanie właściwych danych dotyczących ww. lokalizatora, zgłoszenia [...] oraz środka transportu o numerach rejestracyjnych [[...]] Do pisma załączono wniosek o zabezpieczenie ww. danych geolokalizacyjnych. W odpowiedzi z 10 września 2025 r. Centrum Informatyki Resortu Finansów udostępniło żądane dane lokalizacyjne wygenerowane na podstawie systemu SENT GEO BI oraz udzieliło informacji, że w okresie ważności przedmiotowego zgłoszenia SENT nie zostało odnotowane wadliwe działanie systemu SENT GEO, które mogłoby wpłynąć na przyjmowanie danych od aplikacji e-TOLL.PL oraz nie stwierdzono w systemie Help Desk CSD, aby przewoźnik zgłaszał problemy w działaniu systemu. Uzyskano także dane geolokalizacyjne. Pismem z 18 sierpnia 2025 r. NPUC-S zwrócił się do Urzędu Skarbowego w Mławie o przekazanie informacji dotyczących Spółki w zakresie m.in.: zaległości podatkowych, postępowań egzekucyjnych, przyznanych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych oraz sytuacji finansowej Spółki w latach 2021-2024 w celu ustalenia z urzędu, czy w sprawie nie występują przesłanki przemawiające za odstąpieniem od wymierzenia kary pieniężnej ze względu na ważny interes strony lub interes publiczny. W odpowiedzi z 20 sierpnia 2025 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Mławie poinformował, że Spółka nie posiada zaległości podatkowych i niepodatkowych, których jest on wierzycielem, nie jest prowadzone względem niej postępowanie egzekucyjne, a także, że Spółka w dniu 17 czerwca 2020 r. wystąpiła z wnioskiem o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych przez rozłożenie na raty zaległości podatkowej w VAT za kwiecień 2020 r. – postępowanie umorzono 19 czerwca 2020 r. na jej wniosek (zapłata zaległości). Uzyskano także informacje podatkowe o Spółce obejmujące m.in. zeznania roczne CIT-8 za lata 2021-2024. W dniu 20 sierpnia 2025 r. sporządzono notatkę służbową, z której wynika, że w celu zweryfikowania realizacji przez Spółkę obowiązków wynikających z ustawy SENT dokonano weryfikacji rejestru monitorowania przewozów w datach od 1 stycznia 2020 r. do 20 sierpnia 2025 r., stwierdzając że Spółka została zarejestrowana jako przewoźnik w 23 zgłoszeniach SENT, a do 4 zgłoszeń zarejestrowano kontrole. Względem Spółki zarejestrowano 4 postępowania dotyczące naruszeń warunków ustawy SENT. Do akt sprawy dołączono historię przejazdów przewoźnika w Polsce w ww. zweryfikowanym okresie. W dniu 6 października 2025 r. Spółce doręczono postanowienie NPUC-S z 22 września 2025 r. o wyznaczeniu 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie, informujące o możliwości oraz sposobie zapoznania się w ww. terminie z materiałem dowodowym. Decyzją z 16 października 2025 r. NPUC-S nałożył na Spółkę karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT, tj. niezapewnienie przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem [...], przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji powołał przepisy ustawy SENT oraz opisał chronologię zdarzeń w sprawie – począwszy od przeprowadzonej 21 lipca 2025 r. kontroli oraz wynikających z niej ustaleń, po uzyskany w toku postępowania materiał dowodowy, na podstawie którego ustalono, że 16 lipca 2025 r. J. W., działająca w imieniu przewoźnika (tj. Spółki), zarejestrowała zgłoszenie [...]. Jako miejsce wjazdu na terytorium Polski wskazano Barwinek- Vyżny Komarnik, zaś jako miejsce wyjazdu wskazano Budzisko - Kalwaria. Zgodnie ze zgłoszeniem przewóz miał się rozpocząć 16 lipca 2025 r., a zakończyć 21 lipca 2025 r. W zgłoszeniu przewoźnik zadeklarował, że będzie przekazywał dane geolokalizacyjne środka transportu o numerze rejestracyjnym [...] za pomocą urządzenia o numerze [...]. Zgłoszenie dotyczyło przewozu towaru podlegającego rygorom ustawy SENT, tj. tabaki o kodzie systemowym 0001 (kod CN 2401- susz tytoniowy) w ilości 16.578 kg z Grecji do litewskiego odbiorcy, tranzytem przez terytorium Polski. W trakcie kontroli stwierdzono brak przekazywania do rejestru SENT danych geolokalizacyjnych środka transportu na części trasy przejazdu przez terytorium Polski, tj. od miejscowości Szczucin do miejscowości Budzisko. Na podstawie koordynatów GPS, uzyskanych z Centrum Informatyki Resortu Finansów, dokonano analizy trasy przejazdu pojazdu, w wyniku czego ustalono, że pojazd wjechał na terytorium Polski 18 lipca 2025 o godz. 13:54 (kamery ANPRS). Dane wygenerowane na podstawie systemu SENT wskazują, że lokalizator rozpoczął przekazywanie danych geolokalizacyjnych 18 lipca 2025 r. o godz.: 13:43 w lokalizacji o współrzędnych geograficznych 49.41951; 21.696243 (Barwinek) oraz zakończył 21 lipca 2025 r. o godz.: 12:48 w lokalizacji o współrzędnych geograficznych 54.48652;23.224174 (okolice Budziska). W oparciu o przesłane koordynaty i historię zdarzeń stwierdzono przerwę w przekazywaniu danych geolokalizacyjnych od 18 lipca 2025 r. godz. 23:43 do 21 lipca 2025 r. godz.11:08 (przerwa 59 godzin 24 minuty 28 sekund). Pojazd przemieścił się z lokalizacji o współrzędnych geograficznych 50,335068; 21,069956 (okolice Szczucina) do lokalizacji 54,30477; 23,11541 (okolice Budziska). W czasie przejazdu przez terytorium Polski nie zostało odnotowane wadliwe działanie systemu SENT GEO, które mogłoby wpłynąć na przyjmowanie danych od aplikacji urządzeń mobilnych. Organ stwierdził więc, że lokalizator [...] przypisany do zgłoszenia [...] miał przerwę w przekazywaniu danych geolokalizacyjnych podczas przewozu przez terytorium Polski od okolic Szczucina do okolic Budziska. Następnie organ I instancji zauważył, że w celu umożliwienia przewoźnikom wywiązywania się z obowiązku przekazywania danych geolokalizacyjnych o aktualnym położeniu środka transportu, ustawodawca umożliwił przekazywanie tych danych za pośrednictwem lokalizatorów (aplikacja kierowcy) lub z wykorzystaniem zewnętrznego systemu lokalizacji (ZSL lub OBU). W niniejszej sprawie przewoźnik wpisał w zgłoszeniu [...]. Organ zwrócił przy tym uwagę, że skorzystanie z lokalizatorów z wgraną aplikacją wiąże się z koniecznością przestrzegania zasad opisanych w Podręczniku użytkowania aplikacji mobilnej e-TOLL.PL (Podręcznik). Podczas pierwszej instalacji aplikacji w telefonie użytkownik musi zaakceptować regulamin użytkowania aplikacji. Zarówno jego akceptacja, jak i przestrzeganie opisanych w Podręczniku zasad użytkowania aplikacji, jest gwarantem poprawności danych geolokalizacyjnych przekazywanych do rejestru monitorowania przewozów. Następnie organ opisał zawartą w Podręczniku instrukcję konfigurowania przewozu SENT, wskazując przy tym, że mimo że Podręcznik nie stanowi źródła prawa, to zawarte w nim wyjaśnienie powinno być stosowane w celu rzetelnego wypełnienia przedmiotowego obowiązku. Organ podkreślił przy tym, że nie jest wystarczające w tym względzie jedynie wyposażenie pojazdu w lokalizator, przy jednoczesnym braku podjęcia działań zmierzających do poprawnego przekazywania danych geolokalizacyjnych. Do tych działań należy m.in. przeszkolenie kierowcy z zasad posługiwania się aplikacją. Organ zauważył, że przewoźnik odpowiada zarówno za własne działania lub ich ewentualny brak, jak i za działania osób za pośrednictwem których prowadzi działalność gospodarczą. To na nim spoczywa ciężar administracyjnej odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych działań podczas realizacji przewozu. Następnie organ przytoczył brzmienie art. 10a ust. 1 ustawy SENT, a także zauważył, że zgodnie z art. 10c ustawy SENT, w przypadku stwierdzenia przez przewoźnika trwającej dłużej niż godzinę niesprawności lokalizatora albo zewnętrznego systemu lokalizacji, kierowca zobowiązany jest do niezwłocznego zatrzymania się na najbliższym parkingu samochodowym lub zatoczce postojowej. Dalsza jazda jest możliwa między innymi po przywróceniu sprawności lokalizatora, uzyskaniu połączenia z siecią internetową. Tymczasem analiza przebiegu niesprawności geolokalizatora w niniejszej sprawie, nie wskazuje na zastosowanie się kierowcy pojazdu do ww. przepisów. Przewoźnik miał obowiązek przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem [...] na całej trasie przejazdu przez terytorium Polski i tego obowiązku nie wykonał, naruszając art. 10a ust. 1 ustawy SENT, co jest zagrożone sankcją 10.000 zł zgodnie z art. 22 ust. 2a ustawy SENT. Dla wymierzenia kary nie ma znaczenia brak wiedzy o nieprzekazywaniu danych geolokalizacyjnych. Przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący, nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przepisów, przewidują sankcję za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów, niezależnie od winy podmiotu. Nałożenie kary jest obligatoryjne w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości. Końcowo organ ocenił możliwość odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, ze względu na ważny interes strony lub interes publiczny (art. 22 ust. 3 ustawy SENT). Powołując się dodatkowo na art. 26 ust. 3 ustawy SENT oraz art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz.Urz.UE 2016 C 202; dalej: "TFUE"), organ wyjaśnił, że aby możliwe było odstąpienie od kary, w pierwszej kolejności strona lub organ z urzędu, muszą wykazać, że zaistniały ważne (wyjątkowe) okoliczności uzasadniające odstąpienie. Organ dokonał analizy pojęcia "interesu uprawniającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej", zwracając uwagę, że wyjątkowość tych okoliczności powinna przejawiać się niemożnością samodzielnego wywiązania się z ciążących na zobowiązanym względem Państwa obowiązków, które nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów państwa. Podkreślił, że decyzja o odstąpieniu ma charakter uznaniowy. Następnie organ dokonał analizy ekonomicznej sytuacji Spółki, posiłkując się danymi rejestrowymi, informacjami uzyskanymi od Naczelnika Urzędu Skarbowego w Mławie oraz wydrukiem raportu z aplikacji eOrus; wskazał na wyniki finansowe z działalności gospodarczej w latach 2021-2024 (według CIT-8). Organ stwierdził, że Spółka w ostatnim roku wykazała dochód w wysokości 344.059,07zł. Strona nie zwróciła przy tym uwagi na jakiekolwiek nieprzewidziane lub wyjątkowe okoliczności, które wpłynęły na zachwiane podstaw jej funkcjonowania. Nie ma zatem podstaw do odstąpienia od ukarania z uwagi na ważny interes Spółki, bowiem jej sytuacja nie jest wyjątkowa,, tj. uzasadniająca przyznanie ulgi. Nie istnieje także interes publiczny przemawiający za zastosowaniem ulgi, w szczególności mając na względzie cele ustawy SENT. Organ powołał się na fakt zarejestrowania w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 20 sierpnia 2025 r. 23 zgłoszeń SENT przez Spółkę (przewoźnika) oraz na stwierdzenie względem 4 z nich naruszeń warunków ustawy SENT (w tym przedmiotowe naruszenie). Końcowo organ podkreślił, że nie jest w interesie publicznym odstąpienie od kary w sytuacji, gdy strona nie współpracuje z organem i nie dąży do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Nadto brak przekazywania danych geolokalizacyjnych nie pozwolił na skuteczne monitorowanie przewozu, a co za tym idzie typowanie na danym odcinku do kontroli drogowych w miejscach newralgicznych, z punktu widzenia możliwości powstania potencjalnych nieprawidłowości w obrocie towarami wrażliwymi. Takie zachowanie przewoźnika stwarza realne ryzyko powstania uszczupleń dochodów podatkowych Skarbu Państwa. Zatem nałożona kara jest proporcjonalna do wagi naruszenia. W interesie publicznym jest to, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go przez podmioty trudniące się przewozem towarów wrażliwych, do których zalicza się suszy tytoniowy. Odwołanie od powyższej decyzji wniosła Spółka, nie zgadzając się z brakiem odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Sformułowała argumentację dotyczącą m.in. wadliwej wykładni interesu publicznego, nieproporcjonalności nałożonej kary do wagi naruszenia oraz charakteru kary w kontekście celów ustawy SENT. Spółka wskazała, że kara nie uwzględnia okoliczności powstania stwierdzonej nieprawidłowości, rodzaju i stopnia naruszenia obowiązku, wagi stwierdzonej nieprawidłowości i działań podjętych przez nią by przewóz był wykonywany zgodnie z prawem. Wyjaśniła, że do zaistniałego braku przekazywaniu danych GPS doszło bez jej świadomości. Gdyby przewoźnik wiedział o zaistniałym problemie, nie realizowałby przejazdu do czasu wyeliminowania nieprawidłowości. Z uwagi zaś na wezwanie do kontroli zgodnie z art. 12a ustawy SENT, przewoźnik jak i kierowca od samego początku wykonywania przewozu wiedzieli o tym, że pojazd będzie kontrolowany przed wyjazdem z Polski – co wyklucza świadome zaistnienie opisanej sytuacji. Decyzją z 18 grudnia 2025 r. DIAS utrzymał w mocy ww. decyzję NPUC-S. W uzasadnieniu organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny sprawy (zbieżny z ustaleniami organu I instancji) oraz ocenił zarzuty odwołania jako bezzasadne. Wskazał, że kierowca i przewoźnik mają możliwość weryfikacji prawidłowości działania systemu SENT w zakresie poprawności przesyłania danych geolokalizacyjnych. Przewoźnik dysponuje bowiem możliwością sprawdzenia przez stronę internetową https:/puesc.gov.pl ważności zgłoszenia przewozu wraz z ostatnią pozycją lokalizatora GPS. Ponadto kierowca nie zastosował się do art. 10c ustawy SENT. Prawidłowo zatem nałożono na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za niewykonanie obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT. Organ odwoławczy podkreślił, że przewożony towar podlegał zgłoszeniu do rejestru monitorowania przewozów i przewoźnik był zobowiązany do przekazania danych geolokalizacyjnych. Natomiast przekazywanie danych do systemu e-TOLL (który monitoruje jedynie przejazd po płatnych odcinkach dróg) nie jest jednoznaczne z przekazywaniem danych do rejestru SENT, który monitoruje całą trasę przewozu przez terytorium kraju. Zarzuty strony podniesione w odwołaniu w tej kwestii DIAS uznał więc za niezasadne. DIAS zwrócił ponadto uwagę, że organ I instancji poddał analizie kwestie związane z odstąpieniem od wymierzenia kary, zarówno ze względu na interes strony jak i ze względu na interes publiczny. DIAS stwierdził, że odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Przypadki takie muszą być nadzwyczajne, gdyż z instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie można czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia od tej zapłaty. Jednocześnie z uwagi na nadzwyczajny charakter tej instytucji przepisy te należy interpretować w sposób ścisły, a nie rozszerzający. Wskazał, że pojęcia "interesu publicznego" i "ważnego interesu strony" są niedookreślone i muszą być oceniane na podstawie wszechstronnego i wnikliwego rozważenia całego materiału dowodowego przy uwzględnieniu okoliczności, że kary pieniężne stanowią środki mające na celu mobilizowanie podmiotów do terminowego i prawidłowego wykonywania obowiązków na rzecz państwa. Organ odwoławczy podzielił ocenę ww. kwestii wyrażoną przez organ I instancji, zwracając uwagę, że z przedstawionych danych finansowych wynika, że sytuacja ekonomiczna podmiotu jest na tyle dobra, że opłacenie kary nie powinno zachwiać podstawami egzystencji Spółki. Strona nie przedstawiła przy tym żadnych indywidualnych okoliczności, w oparciu o które można wysunąć przypuszczenie, że uiszczenie kary, z wysokim prawdopodobieństwem sprawi, że Spółka lub jej pracownicy, będą zmuszeni do korzystania z pomocy publicznej w celu zapewnienia podstaw egzystencji. Przewoźnik nie udokumentował ważnego interesu, nie wskazał nadzwyczajnych, zindywidualizowanych, wyjątkowych zdarzeń losowych wpływających na jego sytuację materialną, które uzasadniałyby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Strona nie wystąpiła z wnioskiem o odstąpienie od wymierzenia kary oraz nie przedłożyła wymaganych do odstąpienia od kary dokumentów. Sytuacja strony nie ma, w ocenie DIAS, cech nadzwyczajności, a jej kondycja finansowa pozwala na uregulowanie kary pieniężnej. DIAS zwrócił także uwagę, że w ewidencji systemu celno-skarbowego Karta2 na dzień wydania zaskarżonej decyzji zarejestrowano 4 postępowania w stosunku do Spółki z tytułu naruszenia przepisów ustawy SENT. Omawiany przypadek nie był więc jednostkowym naruszeniem ustawy SENT, co dowodzi, że nałożona kara pieniężna stanowi adekwatną reakcję w niniejszej sprawie i jest proporcjonalna do wagi naruszenia. DIAS wskazał w tym względzie, że nieprzekazywanie danych geolokalizacyjnych na całej trasie przewozu nie miało charakteru jednorazowego, a naruszenia, których dopuściła się strona, są powtarzalne. Świadczy to o niedbałości i nierzetelności Spółki zajmującej się przewozem towarów, w realizacji obowiązków wynikających z ustawy SENT. Fakt, że jest to już kolejna nakładana na stronę kara za takie samo zaniedbanie, nie wpływa łagodząco na ocenę możliwości odstąpienia od nałożenia kary. Przeciwnie wskazuje na to, że nakładane na Spółkę sankcje nie są wystarczająco dolegliwe, skoro nie determinują jej do zachowania wymaganej przepisami staranności. Również podniesione w odwołaniu zarzuty naruszenia prawa procesowego DIAS uznał za niezasadne. W szczególności jako nieuzasadnione ocenił twierdzenia, które wskazują na brak uszczuplenia zaległości podatkowych, a to z uwagi na istotność uchybień w utrudnieniu zapobiegania uszczupleniom zaległości podatkowych, które należy mieć na względzie nawet jeśli w danym przypadku nie doszło do uszczuplenia. DIAS podkreślił, że organy podatkowe nie mają obowiązku dowodzenia, że w wyniku działań podmiotu doszło do uszczuplenia należności podatkowych. Nałożenie na przewoźnika kary w związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami nie jest uwarunkowane powstaniem tych uszczupleń. Skargę na ww. decyzję DIAS wniosła do sądu administracyjnego Spółka, zaskarżając ją w całości i zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego: 1. art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 w zw. z art. 22 ust. 2a ustawy SENT przez ich niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia na stronę kary pieniężnej, mimo że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 §1, art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, a w szczególności zasady proporcjonalności (wyrażonej w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 12 Prawa przedsiębiorców), bezpieczeństwa i zaufania do organów państwa; pominięcie przez organy, przy ocenie pojęcia "interesu publicznego", rzeczywistej intencji ustawodawcy i celu ustawy, którym jest ochrona wpływów budżetowych, w sprawie nie wystąpiło chociażby najmniejsze hipotetyczne ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnych; 2. art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 w zw. z art. 22 ust. 2a ustawy SENT przez ich niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, mimo że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna uwzględniać funkcję ustawy SENT i charakter przewidzianych w niej sankcji, w szczególności to, że instytucja odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej jest elementem mechanizmu prewencji wpisanego w przepisy ustawy SENT, a kary pieniężne nie powinny pełnić funkcji wyłącznie represyjnej (odpłaty) za popełnione naruszenie (zaistnienie stanu niezgodnego z prawem); 3. art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, art. 49 ust. 3 Karty praw podstawowych UE i wyrażonej w tych przepisach zasady proporcjonalności w zw. z art. 22 ust. 2a ustawy SENT przez nałożenie na stronę administracyjnej kary pieniężnej w pełnej wysokości, nieproporcjonalnej i nieadekwatnej w stosunku do charakteru i wagi zarzucanego naruszenia prawa, podczas gdy uwzględnienie okoliczności faktycznych sprawy, w tym wagi zarzucanej nieprawidłowości, stopnia intencjonalności i postawy strony uzasadniało miarkowanie kary pieniężnej i nienakładanie jej w pełnej wysokości, lecz odstąpienie od niej w całości lub obniżenie jej do wysokości zapewniającej adekwatną i proporcjonalną reakcję na zarzucane stronie naruszenie prawa - w tym zakresie zwrócono uwagę na wyrok WSA we Wrocławiu z 5 grudnia 2024 r., III SA/Wr 254/24 oraz wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") z 21 listopada 2024 r., C-61/23, a także wyrok TK z 17 października 2024 r., P 3/23; 4. art. 189d k.p.a. w zw. z art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 49 ust. 3 Karty praw podstawowych UE i wyrażoną w tych przepisach zasadą proporcjonalności, przez niezastosowanie przepisu pozwalającego na miarkowanie administracyjnej kary pieniężnej, co było konieczne w celu zapobieżenia nieproporcjonalnemu i nieadekwatnemu ukaraniu strony (por. wyroki WSA we Wrocławiu: III SA/Wr 374/22, III SA/Wr 254/24); 5. art. 2, art. 273 dyrektywy nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm., dalej jako: "dyrektywa 2006/112/WE") oraz art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (tekst skonsolidowany DZ.U.UE serii C z 2010 r. Nr 83; dalej: TUE"), art. 325 TFUE i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności w zw. z art. 22 ust. 2a ustawy SENT, przez nałożenie na przewoźnika wysokiej kary pieniężnej (sankcji) w związku ze stwierdzonym niedopełnieniem warunku formalnego, w sytuacji gdy w związku z przewozem towaru nie istniało jakiekolwiek ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnych, a zatem sankcja w wysokości 10.000 zł jest nieproporcjonalna i nieadekwatna do wagi naruszenia (por. orzeczenie TSUE z 21 października 2021 r., C-583/20) oraz nie uwzględnia okoliczności powstania stwierdzonej nieprawidłowości, rodzaju i stopnia naruszenia ciążącego na przewoźniku obowiązku, wagi stwierdzonej nieprawidłowości, działań podjętych przez przewoźnika by przewóz był wykonywany zgodnie z prawem (por. wyrok TSUE z 15 kwietnia 2021 r., C-935/19; por. wyroki WSA we Wrocławiu: z 14 czerwca 2023 r., III SA/Wr 374/22 oraz z 5 grudnia 2024 r., III SA/Wr 254/24). Mając na uwadze powyższe zarzuty skarżąca Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu skargi skarżąca podkreśliła, że występujący w sprawie interes publiczny oraz prewencyjny charakter sankcji przewidzianych w ustawie SENT, stoją na przeszkodzie ukaraniu Spółki dolegliwą karą pieniężną, wobec czego wnosi o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, która jest niezgodna z celami ustawy SENT oraz z interesem publicznym, a ukaranie strony jawi się w jej ocenie jako sprzeczne z konstytucyjną zasadą proporcjonalności. Spółka wyjaśniła, że do powstania nieprawidłowości doszło wbrew jej staraniom (jako przewoźnika), nakierowanym na zapewnienie pełnej zgodności z prawem realizowanego przewozu. Środek transportu wyposażony był w lokalizator GPS, a jego dane uzupełnione w zgłoszeniu SENT. Mimo podjętych starań w toku przejazdu doszło do wystąpienia nieprawidłowości, o której ani przewoźnik, ani kierowca nie mieli wiedzy. Pojazd był wyposażony w lokalizator (aplikację e-TOLL PL) uruchomioną na telefonie kierowcy. Kierowca uruchomił aplikację przed wjazdem do Polski. Zgodnie z przyjętą w przedsiębiorstwie procedurą (mającą za zadanie zapobiec nieprawidłowościom przy realizacji przewozów SENT), kierowca wykonał zrzuty ekranu, które przesłał do biura w celu potwierdzenia poprawności działania aplikacji. Po pozytywnej weryfikacji działania lokalizatora kierowca wjechał do Polski i kontynuował przejazd, będąc przekonanym o sprawnym funkcjonowaniu aplikacji - zwłaszcza że urządzenie nie sygnalizowało żadnych problemów. Spółka wskazała, że brak przekazywania danych GPS nie uniemożliwił monitorowania przedmiotowego przejazdu, a ustalenie jego trasy jest w pełni możliwe - chociażby za sprawą danych trafiających do administrowanego przez Krajową Administrację Skarbową systemu poboru opłaty elektronicznej e-TOLL. Dane dotyczące przejazdu płatnymi odcinkami dróg publicznych strona przedstawiała w załączniku, a także załączyła mapę z naniesioną trasą przejazdu oraz szczegółowe tabele z danymi o lokalizacji pojazdu, pochodzące z używanego przez przewoźnika systemu lokalizacyjnego - Add Secure. Prawidłowość przedstawionych danych może zostać zweryfikowana przez organ również bezpośrednio u operatora lokalizatora zamontowanego w pojeździe. Dane te dowodzą okoliczności skontrolowanego przejazdu, wobec czego jego następcze monitorowanie jest w pełni możliwe, nie pozostawiając jakichkolwiek wątpliwości co do prawidłowości przewozu. Cała trasa przejazdu jest możliwa do kontroli i analizy, a zatem cele ustawy SENT zostały zrealizowane. Odnosząc się zaś do dłuższego postoju w miejscowości Wiśniewo strona wyjaśniła, że znajduje się tam baza firmy - a kierowca, który wcześniej przez dłuższy czas nie był w domu, odbył w tamtym miejscu postój z uwagi na fakt, że do terminu rozładunku pozostawało jeszcze sporo czasu. Strona podkreśliła, że korzystała z oficjalnej aplikacji udostępnionej przez Krajową Administrację Skarbową (aplikacja e-TOLL PL), stworzoną przez Ministerstwo Finansów. Dochowała należytej staranności, pobierając i konfigurując odpowiednio urządzenie, a także wprowadzając dane tego urządzenia do zgłoszenia SENT. Pomimo tego w trakcie wykonywania przewozu drogowego aplikacja ta najwyraźniej przez jakiś czas nie przekazywała danych do systemu SENT - bądź z jakiegoś powodu system nie odbierał danych wysyłanych przez tę aplikację. Okoliczności te nie zostały jednak dostatecznie wyjaśnione, a przyczyna zaistniałego stanu rzeczy pozostaje nieznana. O problemach z działaniem ww. aplikacji użytkownicy informują od dawna. Na portalu Google Play, służącym do pobierania aplikacji na urządzenia mobilne, oprogramowanie to ma bardzo dużo negatywnych ocen - średnia to 2 gwiazdki (na 5) przy ponad 11.000 opinii. Również liczne komentarze kierowców są jednoznacznie negatywne. Świadczy to o dużej awaryjności aplikacji oraz o błędach w niej występujących. Wobec skali zjawiska nie sposób więc uznać, że ewentualny błąd działania aplikacji w niniejszej sprawie został zawiniony przez stronę, skoro z podobnymi problemami mierzą się tysiące innych osób. Zarzucana stronie nieprawidłowość była więc niezależna od przewoźnika, który dochował należytej staranności i nie miał wpływu na powstanie naruszenia. Do nieprawidłowości tej doszło wskutek zdarzeń i okoliczności, których strona nie mogła przewidzieć i którym nie mogła zapobiec, wobec czego nie sposób przypisać przewoźnikowi odpowiedzialności za to naruszenie. Strona podkreśliła także, że nie bagatelizuje zaistniałej nieprawidłowości, lecz ma świadomość, że nigdy nie powinno dojść do takiej sytuacji i ubolewa z uwagi na jej zaistnienie. Spółka wskazała, że jest przekonana, że wiedza o zaistniałej nieprawidłowości oraz grożących za nią karach, będzie stanowiła wystarczającą przestrogę na przyszłość, wypełniając cele ustawy SENT w zakresie prewencji. Strona podkreśliła, że zawsze stara się dochowywać najwyższej staranności w wypełnianiu ciążących obowiązków ustawowych, a także podjęła już i podejmie w przyszłości odpowiednie kroki mające na celu niedopuszczenie do kolejnych naruszeń. Spółka wskazała, że zaistniała nieprawidłowość nie uniemożliwiła monitorowania przewozu, który był zgłoszony do systemu SENT oraz towarzyszył mu komplet dokumentacji. Towar ostatecznie trafił do odbiorcy, czego dowodzi przedstawiony dokument CMR z potwierdzeniem odbioru. Przeprowadzona kontrola nie wykazała jakichkolwiek innych nieprawidłowości, zwłaszcza w zakresie przewożonego towaru (jego charakteru, ilości itp.), przewóz był w pełni zgodny z prawem. Dane GPS przedstawione przez stronę oraz zapisane w administrowanym przez KAS Systemie Poboru Opłaty Elektronicznej e-TOLL pozwalają na pełną analizę całej trasy pojazdu, umożliwiając jego właściwe monitorowanie. W związku z przewozem nie istniało jakiekolwiek, chociażby najmniejsze ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnych, stanowiących przedmiot ochrony przepisów ustawy SENT - co przemawia za niekaraniem legalnie działającego podmiotu. Nie doszło do jakiegokolwiek naruszenia dóbr prawnie chronionych przepisami ustawy SENT. Skarżąca zwróciła także uwagę na charakter kar pieniężnych nakładanych na podstawie ustawy SENT oraz ich cel, wskazując, że jest nim ochrona interesu fiskalnego Skarbu Państwa przez zapewnienie skutecznej kontroli przewozu tzw. "towarów wrażliwych" oraz dyscyplinowanie uczestników obrotu gospodarczego. Każdorazowo decyzję w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej należy podejmować z uwzględnieniem tego celu, a zwłaszcza prewencyjnego charakteru przepisów ustawy SENT. Spółka wskazała w tym miejscu na przybierającą na sile w ostatnim czasie tendencję do racjonalizacji i łagodzenia karania za niezamierzone nieprawidłowości, które nie wpłynęły negatywnie na dobra prawnie chronione przepisami prawa. Coraz częściej Organy Krajowej Administracji Skarbowej, rozpatrując sprawy SENT, odchodzą od automatycznego nakładania kar za wszelkie zaistniałe nieprawidłowości, dostrzegając argumenty przemawiające za niekaraniem legalnie działających podmiotów, które dopuściły się jedynie nieistotnych omyłek, niemających wpływu na interes fiskalny Skarbu Państwa ani na wysokość jakichkolwiek należności publicznoprawnych (racjonalizacja karania). Spółka wskazała na trwające prace deregulacyjne, których celem jest ograniczenie nadmiernego wpływu państwa na podmioty prywatne oraz na uzasadnienie projektu ustawy SENT. Do skargi Spółka załączyła zanonimizowaną decyzję innego podmiotu w sprawie SENT, wydaną przez jeden z organów Krajowej Administracji Skarbowej. W decyzji tej odstąpiono od nałożenia kary za dwa naruszenia, z których jedno polegało na nieprzekazywaniu aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu na niemal całej trasie przejazdu na terytorium Polski, a drugie na zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym. W przekonaniu strony zasadne jest uwzględnienie powołanej tam argumentacji także w niniejszym postępowaniu. Spółka powołała się także na orzecznictwo NSA, TSUE i sądów administracyjnych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. W trakcie rozprawy w dniu 9 kwietnia 2026 r., w odpowiedzi na zapytanie sądu z 8 kwietnia 2026 r. dotyczące sposobu zakończenia postępowań prowadzonych przeciwko Spółce w związku z naruszeniami warunków ustawy SENT (wymienionych na str. 15 decyzji organu I instancji), pełnomocnik organu wyjaśnił, że postępowanie o nr 318000-CZR3-3.48.111.2019.DZ dotyczyło nieprzekazywania danych geolokalizacyjnych, jednak zostało umorzone z uwagi na brak możliwości prowadzenia postępowania wszczętego po upływie 6 miesięcy od dnia stwierdzonego naruszenia. Pozostałe dwie sprawy, tj. o nr: ...445... i ...444... pozostawały we właściwości Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu, z tym że nie wiadomo jakiego naruszenia dotyczyła sprawa pierwsza, gdyż w systemach nie ma o tym informacji, natomiast druga z ww. spraw dotyczyła również nieprzekazywania danych geolokalizacyjnych, za co Spółka została ukarana. W ocenie pełnomocnika organu Spółka dopuściła się recydywy. Pełnomocnik organu wyjaśnił przy tym, że aplikacja E-TOLL zawiera możliwość zaznaczenia przejazdu SENT, zatem niezaznaczenie na terenie Polski przejazdu SENT wygląda na działanie intencjonalne. Pełnomocnik organu podkreślił także szczególną "wrażliwość" towaru przewożonego przedmiotowym pojazdem. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o prawidłowo zastosowane w sprawie przepisy prawa materialnego, a jej wydanie poprzedziło prawidłowo przeprowadzone postępowanie administracyjne. Na mocy zaskarżonej decyzji na skarżącą Spółkę (będącą przewoźnikiem) została nałożona kara pieniężna w wysokości 10.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT. Przepis ten stanowi, że przewoźnik, w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, jest obowiązany zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem. Wedle art. 22 ust. 2a ustawy SENT w przypadku niewywiązywania się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Nie stanowi przy tym kwestii spornej, że w wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy PUC-S w dniu 21 lipca 2025 r. około godziny 9:55 w punkcie kontrolnym w Budzisku, stwierdzono, że środkiem transportu o numerach rejestracyjnych [...] przewożony był towar w postaci tabaki o kodzie CN0001 w ilości 16.578 kg, objęty zgłoszeniem [...]. Niewątpliwie przewóz ww. towaru podlega na mocy art. 3 ust. 2 pkt 3 ustawy SENT systemowi monitorowania przewozu i obrotu, który obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy (art. 3 ust. 1 ustawy SENT). Ustawa ta nakłada na uczestników przewozu tzw. towarów wrażliwych, szczególne obowiązki rejestracyjne i zgłoszeniowe. Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy SENT środki techniczne służące monitorowaniu przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi obejmują: (pkt 1) prowadzony w systemie teleinformatycznym rejestr zgłoszeń wraz z modułem gromadzącym i przetwarzającym dane geolokalizacyjne; (pkt 2) lokalizator; (pkt 3) zewnętrzny system lokalizacji, który przekazuje do rejestru dane geolokalizacyjne środka transportu. W wyniku ustaleń ww. kontroli, a także na skutek oceny materiału dowodowego pozyskanego w trakcie postępowania będącego pokłosiem ww. kontroli, ustalono, że w dniu 16 lipca 2025 r. przedstawiciel Spółki zarejestrował w rejestrze SENT zgłoszenie [...] obejmujące przewóz ww. towaru z Grecji na Litwę, tranzytem przez terytorium Polski, wskazując jako miejsce wjazdu do Polski Barwinek-Vyżny Komarnik, a jako miejsce wyjazdu z Polski Budzisko-Kalwarię. Zgodnie ze zgłoszeniem przewóz miał trwać od 16 do 21 lipca 2025 r. W zgłoszeniu przewoźnik podał informacje o środku transportu (numer rejestracyjny [...]oraz wskazał numer urządzenia/lokalizatora GPS: [...]. W trakcie kontroli przeprowadzonej 21 lipca 2025 r. stwierdzono brak przekazywania do rejestru SENT danych geolokalizacyjnych środka transportu na części trasy przejazdu przez terytorium Polski, tj. od miejscowości Szczucin do miejscowości Budzisko. W wyniku zaś kontrolowanego postępowania ustalono, że w okresie ważności ww. zgłoszenia SENT nie zostało odnotowane wadliwe działanie systemu SENT GEO, które mogłoby wpłynąć na przyjmowanie danych od aplikacji e-TOLL.PL oraz nie stwierdzono w systemie Help Desk CSD, aby przewoźnik zgłaszał problemy w działaniu systemu. Na podstawie uzyskanych z Centrum Informatyki Resortu Finansów danych geolokalizacyjnych (koordynaty GPS) ustalono, że ww. lokalizator rozpoczął przekazywanie danych geolokalizacyjnych w dniu 18 lipca 2025r. o godz.: 13:43 w Barwinku, natomiast przerwa w przekazywaniu tych danych trwała od 18 lipca 2025 r. godz. 23:43 do 21 lipca 2025 r. godz.11:08 i wynosiła łącznie 59 godzin 24 minuty i 28 sekund. Lokalizator zakończył przekazywanie danych geolokalizacyjnych 21 lipca 2025 r. o godz.: 12:48 w okolicach Budziska. Jakkolwiek strona skarżąca nie kwestionuje powyższych ustaleń (które w ocenie sądu znajdują odzwierciedlenie w materiale dowodowym sprawy i zasługują na pełną aprobatę), to jednak nie zgadza się z nałożoną na nią karą pieniężną twierdząc, że jest ona niewspółmierna do wagi ww. naruszenia, bowiem nie uwzględnia okoliczności powstania stwierdzonej nieprawidłowości, rodzaju i stopnia naruszenia ciążącego na niej obowiązku, wagi stwierdzonej nieprawidłowości i działań podjętych przez nią by przewóz był wykonywany zgodnie z prawem. Spółka podkreśla przy tym, że ani ona, ani kierowca, w trakcie realizowanego przewozu, nie mieli świadomości zaistniałego naruszenia; zwraca uwagę na wysoką "awaryjność" aplikacji udostępnionej przez Krajową Administrację Skarbową (aplikacja e-TOLL PL); a także wskazuje, że nie jest znana przyczyna braku przekazywania podczas tranzytu przez Polskę przez ww. aplikację, danych do systemu SENT lub braku odbierania przez ten system wysyłanych do niego danych z aplikacji, która została prawidłowo uruchomiona przez kierowcę. Spółka zwraca także uwagę na prewencyjny charakter kary pieniężnej oraz cele ustawy SENT, w tym w kontekście braku ryzyka uszczuplenia należności publicznoprawnych w związku z realizowanym przewozem. Podniesiona przez skarżącą argumentacja znajduje odzwierciedlenie w zarzutach skargi, koncentrujących się w szczególności na naruszeniu prawa materialnego, w tym art. 22 ust. 3 ustawy SENT, który stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 -2a z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Spółka kwestionuje ponadto brak zastosowania art. 189d k.p.a. dopuszczającego miarkowanie administracyjnej kary pieniężnej (4 zarzut skargi). Mając na względzie podniesione przez skarżącą zarzuty, zwłaszcza zaś ww. 4 zarzut skargi, sąd wyjaśnia, że z brzmienia art. 22 ust. 2a ustawy SENT jednoznacznie wynika obligatoryjny charakter kary pieniężnej. Dla ustalenia, czy wypełniona została dyspozycja art. 22 ust. 2a ustawy SENT, wystarczające jest wykazanie, że doszło do naruszenia przez przewoźnika obowiązku związanego z drogowym przewozem towarów, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT (co niewątpliwie zostało wykazane w kontrolowanej sprawie i nie stanowi kwestii spornej). Nałożenie kary pieniężnej na podstawie art. 22a ust. 21 ustawy SENT nie podlega zatem uznaniu administracyjnemu, co oznacza że w sytuacji ziszczenia się ustawowej przesłanki organ nie ma możliwości analizy przyczyn naruszenia przez przewoźnika obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT, ani też możliwości miarkowania wysokości kary, co odróżnia tę regulację od innych sankcji administracyjnych, w których dopuszczono elastyczność wymiaru kary. Przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu towarów wrażliwych. Zostały one ukształtowane tak, że przewidują sankcje pieniężne za sam obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów regulujących obowiązek przestrzegania norm związanych z systemem monitorowania drogowego przewozu towarów. Konstrukcja oraz sposób ich zredagowania jest zaś na tyle precyzyjny i jednoznaczny, że wyklucza możliwość swobodnej interpretacji tych uregulowań, zarówno przez osoby dokonujące kontroli drogowej, jak też przez organy prowadzące postępowania (por. m.in. wyrok WSA w Gdańsku III SA/Gd 52/18, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: "CBOSA"). W tym kontekście nie ma więc znaczenia podnoszona przez skarżącą okoliczność, że nie ponosi ona winy w zaistnieniu stwierdzonej przerwy w przekazywaniu do systemu SENT danych geolokalizacyjnych pojazdu. Jakkolwiek do zastosowania sankcji administracyjnej na gruncie ustawy SENT wystarczające jest samo popełnienie stypizowanego przez przepis prawa materialnego czynu, bez względu na winę podmiotu odpowiedzialnego lub osób działających w jego imieniu lub na jego rzecz, to wobec inflacji tej odpowiedzialności, coraz większej ilości regulacji posługujących się tą konstrukcją prawną oraz wręcz nadużywania przez prawodawcę instytucji sankcji administracyjnych (przede wszystkim zjawiska określanego jako "konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną") w doktrynie i judykaturze zmienia się postrzeganie tej instytucji. Zwraca się obecnie uwagę, że do zachowania współczesnych standardów sankcji administracyjnych konieczne jest odejście od ich absolutystycznego rozumienia i stworzenie prawnej możliwości uwzględniania sytuacji szczególnych i jednostkowych (vide: D. Danecka, Konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną w prawie polskim, Warszawa 2018 i powołane tam poglądy doktryny i orzecznictwa). Na konieczność uwzględnienia okoliczności indywidualizujących kary administracyjne zwraca również uwagę TSUE (vide: wyrok TSUE z 2 czerwca 2016 r., C - 418/14; Lex nr 2051260). Reakcją na tę uzasadnioną krytykę są regulacje prawa pozytywnego, w ramach których przy wprowadzaniu sankcji administracyjnych ustawa przewiduje "klauzule generalne" umożliwiające uwzględnienie okoliczności indywidualnych w ramach jednostkowej sprawy. Rodzajem takiej klauzuli jest wspomniany art. 22 ust. 3 ustawy SENT. W kontekście systemowym przepis ten odczytywać należy jako prawną gwarancję uwzględnienia indywidualnej sytuacji jednostki w ramach odpowiedzialności administracyjnoprawnej, regulowanej ustawą SENT. W orzecznictwie podnosi się, że przez mechanizm określony w art. 22 ust. 3 ustawy SENT realizowana jest w ustawie tej zasada proporcjonalności prawa Unii Europejskiej, wyrażona w art. 5 ust. 4 TUE (por. wyrok NSA z 26 sierpnia 2025 r., II GSK 264/25, czy też z 26 czerwca 2025, II GSK 2720/21 - CBOSA). Zasada ta nakazuje, by środki przyjmowane przez ustawodawcę nie wykraczały poza to, co jest konieczne do osiągnięcia zamierzonego celu. Jak trafnie zauważył przy tym NSA w wyroku z 14 stycznia 2025 r. (II GSK 1638/21, CBOSA) możliwość odstąpienia od kary jest wyjątkiem, który należy interpretować ściśle, a nie jako furtkę dla miarkowania sankcji w każdej sprawie, w której strona powołuje się na zasadę proporcjonalności. Z art. 22 ust. 3 ustawy SENT wynika, że kształtowane nim kompetencje organu administracji zostały oparte na konstrukcji uznania administracyjnego, bowiem w warunkach nim określonych "organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej", zaś same dyrektywy korzystania z tak określonej kompetencji zostały opisane przy wykorzystaniu pojęć niedookreślonych i nieostrych – "przypadek uzasadniony", "ważny interes przewoźnika", "interes publiczny" – co prowadzi do wniosku, że w tym względzie organowi pozostawiono "luz decyzyjny", a etap postępowania prowadzonego na podstawie tego przepisu - w relacji do etapu poprzedzającego, (o którym mowa w ust. 1–2a), służy sprawdzeniu, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne przesłanki, które przemawiałyby za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. To zaś wiąże się z potrzebą zajęcia jednoznacznego stanowiska (zindywidualizowanego zaistniałymi okolicznościami) wobec ww. niedookreślonych pojęć. Stanowisko to powinno zaś zawierać uargumentowaną i wiążącą propozycję ich rozumienia na gruncie rozpatrywanego przypadku (por. wyrok NSA z 13 listopada 2024 r., II GSK 1661/24). Innymi słowy w orzecznictwie wskazuje się, że ważny interes przewoźnika lub interes publiczny, o których mowa w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, ma być rozpatrywany w relacji do danego przypadku, który musi być przy tym uzasadniony. Ocena zaktualizowania się przesłanki "przypadku uzasadnionego" musi uwzględniać rozpoznawanie omawianej przesłanki, po pierwsze - w relacji do celów ustawy SENT, zaś po drugie - w relacji do okoliczności stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, co z kolei wiąże się z potrzebą uwzględniania konsekwencji wynikających z zasady proporcjonalności (zwłaszcza w tym jej aspekcie, który odnosi się do tzw. przesłanki niezbędności, której źródłem – w relacji do istoty oraz przedmiotu rozpatrywanej sprawy – jest art. 2 Konstytucji RP - zob. np. wyroki TK w sprawach K 8/07 oraz P 24/12). Wobec funkcji sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej w wysokości bezwzględnie określonej, która nie podlega miarkowaniu oraz wobec zobiektywizowanego charakteru odpowiedzialności administracyjnej, ocena celowości nałożenia kary administracyjnej oraz istnienia interesu publicznego lub ważnego interesu przewoźnika (w odstąpieniu od jej nałożenia) powinna więc uwzględniać potrzebę rozważenia, czy z punktu widzenia okoliczności stanu faktycznego danej sprawy oraz celów ustawy SENT, wymierzenie kary pieniężnej będzie przydatne i niezbędna dla zapewnienia realizacji celów tej ustawy (por. wspomniany wyżej wyrok NSA II GSK 1661/24). Mając więc na względzie prawidłowe stosowanie art. 22 ust. 3 ustawy SENT, organy mają obowiązek wykazania nie tylko uchybień podmiotów uczestniczących w przewozie towarów poddanych pod regulacje tej ustawy, ale również dokonania oceny, czy w okolicznościach konkretnej sprawy, wystąpiły (lub nie) przesłanki uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. W ocenie sądu, organy obu instancji z obowiązku tego wywiązały się w sprawie niniejszej w sposób prawidłowy. Po pierwsze bowiem zasadnie stwierdzono, że za odstąpieniem od wymierzenia kary nie przemawia ważny interes przewoźnika, jeśli się zważy na ustaloną w toku postępowania kondycję finansową strony skarżącej, a także brak powoływania się przez nią na tę okoliczność. Na podstawie materiału dowodowego pozyskanego od naczelnika właściwego stronie skarżącej urzędu skarbowego ustalono, że Spółka nie posiada zaległości oraz nie jest prowadzone wobec niej postępowanie egzekucyjne. Jakkolwiek zaś Spółka 17 czerwca 2020 r. wystąpiła z wnioskiem o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych (rozłożenie na raty zaległości podatkowej w VAT), to finalnie zobowiązanie to zostało w całości uregulowane, a postępowanie zainicjowane ww. wnioskiem umorzono 19 czerwca 2020 r. Z kolei za 2024 r. Spółka uzyskała dochód w wysokości 344.059,07zł. Informacje te nie wskazują na złą sytuację finansową strony skarżącej, a wręcz przeciwnie potwierdzają jej płynność finansową. Z akt sprawy ponadto nie wynika, aby zapłata nałożonej kary zagrażała prowadzeniu działalności gospodarczej przez Spółkę, która nie przedstawiła dokumentacji charakteryzującej jej sytuację finansową, ani też nie wskazała na szczególne, czy nadzwyczajne okoliczności, które uniemożliwiałyby poniesienie kary za stwierdzone naruszenie. Przy czym również zarzuty skargi nie dotyczą oceny tejże przesłanki. Uzasadnienie skargi skoncentrowane jest bowiem w zasadniczej mierze na ocenie zaistnienia przesłanki interesu publicznego. W orzecznictwie przesłankę interesu publicznego charakteryzuje się jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. Wprowadzenie przesłanki interesu publicznego do art. 22 ust. 3 ustawy SENT oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej będzie zbieżne z tym interesem. Ustalenie istnienia przesłanki interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest płacenie należności w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności, czy też zastosowanie ulgi (vide: wyroki NSA: z 27 lutego 2013 r., II FSK 1351/11; z 28 sierpnia 2019 r., II GSK 360/19; z 22 stycznia 2020 r., II GSK 629/19; z 7 grudnia 2019 r., II GSK 1696/19, pub. CBOSA). Nie sposób przy tym tracić z pola widzenia, że w interesie publicznym nie leży nakładanie kar pieniężnych na podmioty działające zgodnie z prawem, a dopuszczające się jedynie nieistotnych, czy też oczywistych omyłek, błędów w zgłoszeniu SENT, czy też uchybień formalnych. Tego rodzaju przypadki trudno jednak porównywać z naruszeniem stwierdzonym w sprawie niniejszej, w której wystąpiła ponad 59-ciogodzinna przerwa w przekazywaniu do systemu SENT danych geolokalizacyjnych. Takiego rodzaju naruszenie jest traktowane w orzecznictwie jako istotne naruszenie celu ustawy, gdyż nawet krótkotrwała utrata sygnału geolokalizacyjnego powoduje, że przewóz przestaje być w pełni monitorowany (por. np. wyrok NSA z 22 maja 2025 r., II GSK 295/23, CBOSA). Naruszenie to uniemożliwiło służbom skuteczną kontrolę przewozu towarów wrażliwych oraz ustalenie w jego trakcie, czy podane w zgłoszeniu dane są zgodne ze stanem faktycznym tak, aby była zapewniona integralność przepływu towarów jak i towarzyszącej jej dokumentacji. To zaś skutkowało brakiem możliwości ustalenia w trakcie przewozu, czy nie zaistniało realne zagrożenie interesów fiskalnych Skarbu Państwa poprzez uszczuplenie w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT, akcyza). Naruszenie obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT, niweczy zatem cel ustawy SENT. Ratio legis tej ustawy zasadniczo sprowadza się do zwiększenia skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Wprawdzie celem nakładania tych kar nie powinno być zwiększenie w ten sposób dochodów budżetu państwa, to jednak nie można pominąć, że funkcją regulacji ustawy SENT jest wspomniana funkcja prewencyjna, która przez groźbę kary za naruszenia norm monitorowana przewozu towarów wrażliwych, ma odstraszać podmioty podlegające ustawie SENT od lekceważenia rygorów zgłaszania i monitorowania przewozu tych towarów. Zwraca przy tym uwagę dostrzeżony przez organy obu instancji fakt, że strona skarżąca w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 20 sierpnia 2025 r. była przewoźnikiem w 23 zgłoszeniach SENT, z czego w 4 przeprowadzono kontrole. Względem Spółki zarejestrowano także 4 postępowania dotyczące naruszeń warunków ustawy SENT (w tym kontrolowane), z których w co najmniej 2 przypadkach (nie wiadomo jak zakończyło się postępowanie nr ...445....) na Spółkę nałożono karę za to samo naruszenie (tj. stwierdzone w kontrolowanej sprawie). Okoliczności te pozostają znacząco odmienne od tych opisanych w treści zanonimizowanej decyzji dołączonej przez Spółkę do skargi, na mocy której odstąpiono od wymierzenia kary za analogiczne naruszenie przewoźnikowi, który na 422 dokonane przewozy SENT, 29 razy został poddany kontroli, a opisane w ww. decyzji naruszenie ustawy SENT było pierwszym i jedynym. W takich okolicznościach sprawy organy uznały nałożenie kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł za nieproporcjonalne ze względu na prewencyjny cel ustawy SENT i dyscyplinujący charakter kar pieniężnych. Tymczasem stwierdzone w kontrolowanym postępowaniu naruszenie było drugim z kolei analogicznym naruszeniem popełnionym przez Spółkę, za które wymierzono karę pieniężną, przy czym Spółka łącznie wykonała zdecydowanie mniejszą liczbę przewozów SENT. Zauważyć przy tym należy, że gdyby nie upływ okresu 6 miesięcy od daty zakończenia kontroli drogowej w pierwszej sprawie wymienionej w uzasadnieniu decyzji organu I instancji, w wyniku której stwierdzono analogiczne naruszenie, kontrolowane postępowanie byłoby trzecim dotyczącym tego samego naruszenia (vide: protokół rozprawy). Zasadnie więc pełnomocnik organu odwoławczego podnosi, że stwierdzone w kontrolowanym postępowaniu naruszenie nastąpiło w ramach "recydywy". Podkreślić przy tym należy, że przyjęte w ustawie SENT rozwiązania służą prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronią legalny handel towarami "wrażliwymi", których przewóz wiąże się ze zwiększonym ryzykiem. Strona jako profesjonalny przedsiębiorca powinna dysponować stosowną wiedzą na temat obowiązków, jakie nakładają na nią przepisy prawa i tak zorganizować działalność przedsiębiorstwa, w tym nadzór nad pracownikami, aby wypełniać obowiązki przewidziane w tych przepisach, tym bardziej w sytuacji, gdy uprzednio nałożona na nią została kara za analogiczne naruszenie. Mimo zaś, że strona skarżąca podnosi, że zaistniałe naruszenie stanowi asumpt do wyciągnięcia na przyszłość wniosków zmierzających do tego, aby taka sytuacja się nie powtórzyła - nie wskazuje w jaki sposób zamierza obietnicę tę zrealizować. W związku zaś z tym, że stwierdzone naruszenie nie jest pierwszym tego rodzaju, hipotetyczne środki wdrożone przez skarżącą jawią się jako niewystarczające, a prewencyjny cel ustawy SENT nie został zrealizowany. Zdaniem sądu to na przewoźniku spoczywa obowiązek dołożenia wszelkiej staranności w wypełnieniu obowiązków nałożonych przepisami prawa, tym bardziej, że jak wnika z wyjaśnień Spółki, w toku całego przewozu przewoźnik na bieżąco monitoruje przewóz i ma stały kontakt z kierowcą. Rolą profesjonalnego przewoźnika prowadzącego działalność gospodarczą związaną z transportem "towarów wrażliwych" jest podjęcie takich rozwiązań organizacyjnych, aby zadośćuczynić wymogom ustawowym. Brak przekazywania przez ponad 59 godzin danych geolokalizacyjnych skutkował w sprawie brakiem możliwości skierowania pojazdu w tym czasie do kontroli w celu ustalenia, czy nie zaistniało realne zagrożenie interesów fiskalnych Skarbu Państwa. Nie ma zatem znaczenia fakt, że trasa przejazdu jest możliwa do odczytania następczo (tj. po dokonaniu przewozu). Nie do zaakceptowania jest stanowisko strony skarżącej sprowadzające się do tego, że za odstąpieniem od wymierzenia kary za stwierdzone naruszenie z uwagi na interes publiczny - przemawia brak stwierdzenia uszczuplenia dochodów budżetowych. Sąd zauważa, że brak zagrożenia karą, związany z automatycznym odstępowaniem od jej wymierzenia w przypadku stwierdzenia braku uszczuplenia dochodów budżetowych, doprowadziłby do powszechnego, celowego bądź niecelowego, uchylania się przewoźników od stosowania przepisów ustawy SENT, a w konsekwencji uniemożliwiłoby ściślejszy monitoring towarów wrażliwych. Tymczasem w interesie publicznym leży to, aby system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty zajmujące się obrotem towarami wrażliwymi dochowywały należytej staranności w wypełnianiu obowiązków. W ocenie sądu w przypadku naruszenia obowiązku wynikającego z ustawy SENT, sięganie po instytucję odstąpienia od kary powinno następować w wyjątkowych sytuacjach, gdyż naruszenie tego rodzaju godzi w istotę i podstawowe cele ustawy SENT. W sprawie niniejszej taka wyjątkowa sytuacja nie miała miejsca. Sąd zauważa, że nakładanie kar pieniężnych na gruncie ustawy SENT (a tym samym i w kontrolowanej sprawie) dalekie jest od automatyzmu. Nie można bowiem tracić z pola widzenia, że ustawodawca zróżnicował ich wysokość uwzględniając charakter naruszenia, a co za tym idzie także rodzaj i charakter naruszonego obowiązku. Organ nie jest również pozbawiony uprawnienia do oceny celowości ich nałożenia, determinowany niezbędnością zapewnienia realizacji celów ustawy SENT. Jeżeli więc system monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi został oparty na założeniu o samokontroli i samodyscyplinie podmiotów gospodarczych prowadzących działalność podlegającą ustawie SENT, to za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że ustanowienie na gruncie tej ustawy sankcji administracyjnych w postaci kar pieniężnych zostało zdeterminowane ich funkcją motywacyjną pozostającą w związku z prewencyjnym oddziaływaniem w wymiarze indywidualnym, jak i generalnym, co odnosi się do wpływu na zachowanie podmiotu, wobec którego jest (może być) stosowana, i w odniesieniu do którego ma wywoływać motywację do zachowań zgodnych z prawem i przeciwdziałać zachowaniom niepożądanym. Tymczasem, jak wynika z historii przewozów Spółki jako przewoźnika, nałożona na nią uprzednio kara pieniężna za analogiczne naruszenie nie spełniła swojej prewencyjnej roli. Podnieść należy także, że sądy administracyjne, w tym tutejszy sąd (vide: wyrok z 24 stycznia 2023 r., II SA/Bk 870/22), starają się podchodzić do konstrukcji odpowiedzialności regulowanej ustawą SENT i przewidzianego jej przepisami automatyzmu kar w sposób refleksyjny, kierunkowany określoną w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 5 TUE zasadą proporcjonalności, w szczególności w aspekcie współmierności zastosowanej kary względem celu i funkcji, którym służy ustawa SENT. Stanowisko takie prezentowane jest jednak w sprawach, w których trudno znaleźć jakiekolwiek sensowne argumenty za akceptacją automatyzmu karania, jak i wysokości nakładanych kar. Chodzi przede wszystkim o sprawy, w których dopuszczono się błędów formalnych lub omyłek takich jak (np. tzw. literówki w numerach rejestracyjnych pojazdów) albo oczywiste niedokładności (np. brak jedynie numeru listu przewozowego itp.). Taki kierunek aktywizmu sądów wojewódzkich znajduje oparcie w orzecznictwie NSA (vide: przykładowo wyrok z 1 lipca 2021 r., II GSK 145/21, pub. CBOSA), zaś argumentację tam przedstawioną można w cenie sądu odnieść także do powołanego w zarzutach skargi art. 49 ust. 3 KPP. W niniejszej sprawie występuje jednak zupełnie odmienna sytuacja, a mianowicie doszło w niej (po raz drugi) do poważnego naruszenia, które niweczy sens i cele ustawy SENT. W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie wymierzona kara pieniężna za stwierdzone naruszenie jest adekwatna do celów ustawy SENT i nie jest dla strony dotkliwa w takim stopniu, który uzasadniałby zastosowanie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na podstawie przesłanki interesu publicznego uwzględniającej treść zasady proporcjonalności na podstawie art. 22 ust 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Nie można tracić z pola widzenia, że w niniejszej sprawie skala stwierdzonego naruszenia nie miała nieistotnego charakteru i w konsekwencji uniemożliwiała osiągnięcie zamierzonych przez ustawodawcę celów. W toku postępowania nie stwierdzono, aby zaistniały szczególne okoliczności, które realizację obowiązku ustawowego czyniłyby niemożliwą. Dolegliwość wynikająca z zapłaty kary jest oczywista, ale sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie przewoźnika, uzasadniającym odstąpienie od nałożenia kary. Końcowo zauważyć należy, że jak konsekwentnie wskazuje NSA (por. wyroki: II GSK 264/25; II GSK 2720/21; II GSK 1638/21), zasada proporcjonalności jest realizowana w reżimie SENT w ramach art. 22 ust. 3 ustawy SENT, co oznacza to, że sąd nie miarkuje kary przez art. 189d k.p.a., lecz bada, czy w konkretnej sprawie zachodzą wyjątkowe przesłanki odstąpienia od kary (ważny interes przewoźnika lub interes publiczny). Powołany w zarzucie 4 skargi art. 189d k.p.a. nie ma więc zastosowania do kar administracyjnych przewidzianych w ustawie SENT. Przyjmując zatem, że kara może zostać miarkowana w oparciu o art. 189d k.p.a., organ dokonałby błędnej wykładni prawa materialnego, prowadzącej do nieuprawnionego rozszerzenia katalogu przesłanek wymiaru kary. Skarżąca zatem błędnie przyjmuje, że realizacja zasady proporcjonalności wymaga dodatkowych instrumentów poza tymi, które przewidziane zostały w ustawie SENT. Podniesiony w tym względzie zarzut nie zasługuje więc na uwzględnienie. Niezasadny jest także ostatni zarzut skargi, w którym skarżąca odwołując się do art. 2 i art. 273 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 4 ust. 3 TUE, art. 325 TFUE i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności w zw. z art. 22 ust. 2a ustawy SENT - zarzuciła, że sankcja w wysokości 10.000 zł jest nieproporcjonalna i nieadekwatna do wagi naruszenia oraz nie uwzględnia okoliczności powstania stwierdzonej nieprawidłowości i jej rodzaju, a także stopnia naruszenia ciążącego na przewoźniku obowiązku, wagi stwierdzonej nieprawidłowości oraz działań objętych przez przewoźnika by przewóz był wykonywany zgodnie z prawem. Skarżąca powołała się na orzeczenia TSUE w sprawach C-583/20 oraz C-935/19. Sąd zauważa, że w pierwszym z wymienionych wyroków uznano, że art. 273 dyrektywy 2006/112/WE oraz zasadę proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one uregulowaniu krajowemu (w tym przypadku węgierskiemu), które nakłada na podatnika zakwalifikowanego jako "podatnika obarczonego ryzykiem" w rozumieniu prawa krajowego grzywnę mającą na celu ukaranie nieprawidłowości, jakich dopuścił się on przy deklarowaniu wysyłki towarów, której wysokość w żadnym wypadku nie może być niższa niż od 30% do 40% wartości towarów. W drugim wyroku, dotyczącym polskiej regulacji - ustawy o VAT - uznano, że art. 273 dyrektywy 2006/112/WE i zasadę proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie przepisom krajowym, które nakładają na podatnika, który błędnie zakwalifikował transakcję zwolnioną z podatku od wartości dodanej (VAT) jako transakcję podlegającą temu podatkowi, sankcję wynoszącą 20% kwoty zawyżenia zwrotu VAT nienależnie żądanej, w zakresie, w jakim sankcja ta ma zastosowanie bez rozróżnienia zarówno w sytuacji, w której nieprawidłowość wynika z błędu w ocenie popełnionego przez strony transakcji co do podlegania przez dostawę opodatkowaniu, który to błąd cechuje brak przesłanek wskazujących na oszustwo i uszczuplenia wpływów do Skarbu Państwa, jak i w sytuacji, w której nie występują takie szczególne okoliczności. Orzeczenia te nie wskazują jednak na naruszenie przepisów unijnych przez rozwiązania zawarte w ustawie SENT. Jak wskazuje w swoim orzecznictwie NSA, oba te wyroki dotyczą takich rozwiązań prawnych, które w sposób sztywny i niedopuszczający rozsądnego luzu decyzyjnego, określały sankcje związane czy to z naruszeniem obowiązków przewozowych (sprawa węgierska), czy to dodatkową sankcję za naruszenia przepisów ustawy o VAT (sprawa polska). Jakkolwiek więc ustawa SENT przewiduje względem przewoźników sztywne stawki kar za stwierdzone naruszenia, to jednak stawki te są przede wszystkim zróżnicowane, z uwzględnieniem charakteru naruszenia (im poważniejsze naruszenie, tym wyższa kara), co stanowi pierwszy poziom uwzględnienia konstytucyjnej zasady proporcjonalności, a także zasady neutralności VATu. Co równie istotne i czego brak było w rozwiązaniach ocenianych przez TSUE, kara z ustawy SENT nie jest karą nakładaną w sposób absolutny i zawsze. Choć niewątpliwie rozwiązania te są surowe, co w sposób oczywisty wymusza i zarazem uzasadnia potrzeba ochrony systemu podatkowego przed jego naruszaniem, zwłaszcza w sposób zorganizowany, to jednak w każdym indywidualnym przypadku zastosowanie kary poprzedzone musi zostać analizą przesłanek odstąpienia, o czym stanowi m.in. art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Zarówno zróżnicowanie kar już na poziomie ustawy z uwzględnieniem wagi naruszenia, jak i przede wszystkim przewidziana możliwość odstąpienia od ich nakładania, zapewnia prawne mechanizmy łagodzące nadmierny formalizm prawny, wpisując się tym samym w zasadę neutralności podatku VAT, przenosząc oceny w tym zakresie na etap stosowania prawa (por. np. wyroki NSA z 25 lutego 2025 r., sygn. II GSK 1464/24 oraz z 9 stycznia 2024 r., sygn. II GSK 1059/23, CBOSA) Przedstawione stanowisko podziela również skład orzekający w niniejszej sprawie. Końcowo należy dostrzec, że stanowisko orzecznicze zaprezentowane w wyrokach WSA we Wrocławiu powołanych w ww. zarzucie, wedle którego wobec stwierdzenia braku dochowania zasady proporcjonalności kar wywodzonej z prawa Unii, na gruncie prawa krajowego należy uznać, że względem kary pieniężnej w ustawie SENT nie zostały uregulowane dyrektywy wymiaru kary, uprawnia do zastosowania art. 189d k.p.a. przy zachowaniu górnej granicy kary 10.000 zł, nie znajduje aprobaty w orzecznictwie NSA (por. m.in. wyrok NSA z 24 września 2025 r., II GSK 636/25, CBOSA, który uchylił drugi z powołanych przez skarżącą wyroków WSA we Wrocławiu). W konsekwencji także i sąd nie podziela tego poglądu. Reasumując, sąd podzielił ustalenia faktyczne organu (niepodważone w sprawie przez skarżącą) jak i ocenę prawną sprawy, skoncentrowaną na analizie wystąpienia materialnoprawnych przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w okoliczności kontrolowanego przypadku. Kontrolowany przewóz towarów wrażliwych nie był pierwszym realizowanym przez skarżącą jako przewoźnika towarów podlegających SENT, co oznacza, że przepisy ustawy SENT i wynikające z nich obowiązki przewoźnika oraz sankcje za ich nieprzestrzeganie, były jej znane. W okolicznościach kontrolowanej sprawy odstąpienie od ukarania postawiłoby przewoźnika w uprzywilejowanej sytuacji względem innych przewoźników, tym bardziej, że Spółka nie wykazała zindywidualizowanych okoliczności wskazujących na istnienie "ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego" mogących stanowić podstawę do odstąpienia od nałożenia kary. W konsekwencji skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143). E .Lemańska B. Romanczuk A. Bartłomiejczuk