II OSK 354/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Marzenna Linska-Wawrzon (spr.) Sędziowie NSA Andrzej Gliniecki del. WSA Beata Ziomek po rozpoznaniu w dniu 27 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej sprawy ze skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa [...] w M. Sp. z o.o. z siedzibą w M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 października 2015 r. sygn. akt IV SA/Wa 1867/15 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa [...] w M. Sp. z o.o. z siedzibą w M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie opłat za korzystanie ze środowiska oddala skargę kasacyjną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 26 października 2015 r., sygn. akt IV SA/Wa 1867/15, oddalił skargę Przedsiębiorstwa Energetyki Cieplnej w Mławie Sp. z o.o. z siedzibą w Mławie na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2015 r. w przedmiocie wymierzenia opłaty za korzystanie ze środowiska. Wyrok wydany został w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy: Przedsiębiorstwo Energetyki Cieplnej w Mławie sp. z o.o. wnioskiem z dnia 13 października 2014 r., na podstawie art. 284 ust. 1 i art. 274 ust. 1 pkt 1 oraz art. 281 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2013 r., poz. 1232, ze zm., dalej "p.o.ś."), w zw. z art. 81 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty i zmianę wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska, przedkładając jednocześnie skorygowany wykaz zawierający informacje o ilości i rodzajach gazów i pyłów wprowadzanych do powietrza oraz dane, na podstawie których określono te ilości za II półrocze 2012 r. Ze złożonego wykazu wynika, że wysokość należnej opłaty za wprowadzanie gazów łub pyłów do powietrza za wskazany rok wynieść powinna 13 190 zł. Marszałek Województwa Mazowieckiego decyzją z dnia 20 listopada 2014 r., na podstawie art. 273 ust. 1 pkt 1, art. 274 ust. 1 pkt 1, art. 277 ust. 1 i 2, art. 281 ust. 1, art. 284 ust. 1, art. 285 ust. 1 i 2, art. 286 ust. 1, art. 287 ust. 1 pkt 1 oraz art. 288 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 1 p.o.ś. w zw. z art. 60a ust. 1 ustawy z dnia 17 lipca 2009 r. o systemie zarządzania emisjami gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz.U. z 2013 r. poz. 1107 ze zm.), wymierzył Spółce opłatę za korzystanie ze środowiska z tytułu wprowadzenia gazów i pyłów do powietrza za II półrocze 2012 r., w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy opłatą należną a opłatą wynikającą ze złożonej korekty w kwocie 4.593 zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji podkreślił, iż w wykazie za II półrocze 2012 r. wysokość opłaty za wprowadzanie gazów i pyłów do powietrza Spółka ustaliła i naliczyła w oparciu o teoretyczne wskaźniki emisji zanieczyszczeń ze spalania paliw dla kotłów o nominalnej mocy cieplnej do 5 MW, opracowane przez Krajowy Ośrodek Bilansowania i Zarządzania Emisjami (KOBiZE), natomiast we wniosku z dnia 13 października 2014 r. dokonała zmiany zadeklarowanych w pierwotnie złożonych wykazach ilości wprowadzonych do powietrza następujących zanieczyszczeń: dwutlenku siarki, tlenku węgla, dwutlenku azotu i pyłu ze spalania węgla kamiennego w dwóch kotłach WLM 2,5 o mocy 2,9 MW. W korekcie wykazu Spółka naliczyła opłaty za wprowadzenie ww. zanieczyszczeń do powietrza w oparciu o wyniki pomiarów przeprowadzonych w latach 2011–2013 przez Tesmo Sp. z o.o., opłaty zaś za emisję sadzy, dwutlenku węgla i benzopirenu pozostały w pierwotnej wysokości, nie uległy również zmianie naliczenia opłat za emisję zanieczyszczeń ze spalania węgla kamiennego w trzecim kotle WLM 2,5 o mocy 2,9 MW oraz w kotle WLM-2.5/WR o mocy 4,5 MW. Pierwotnie złożony wykaz przez Spółkę zawierał naliczenie opłaty na łączną kwotę 17.783 zł, która została uiszczona w ustawowym terminie. W złożonej korekcie Skarżąca zadeklarowała opłatę za wprowadzanie gazów i pyłów do powietrza za II półrocze 2012 r. w wysokości 13 190 zł, a tym samym różnica opłat wskazanych w obu wykazach wyniosła 4593 zł. Spółka wskazała, iż powodem sporządzenia ww. korekty było naliczenie wysokości opłaty w oparciu o wskaźniki ministerialne, bez uwzględnienia rzeczywistej emisji substancji do powietrza, która w ten sposób naliczana, nie była adekwatna do realnego wpływu działalności instalacji Spółki na środowisko. Jednocześnie Spółka przedłożyła wyniki okresowych pomiarów emisji gazów i pyłów do powietrza dla kotła WLM 2,5 o mocy 2,9 MW. Zdaniem organu przedłożone przez Spółkę wyniki okresowych pomiarów emisji gazów i pyłów do powietrza dla dwóch kotłów odnoszą się co prawda do rzeczywistej emisji zanieczyszczeń, ale tylko i wyłącznie w czasie wykonywania pomiarów w danym dniu, w konkretnych warunkach, przy spalaniu węgla kamiennego o określonych parametrach i przy danym obciążeniu kotłów. Tym samym wyniki te nie obrazują rzeczywistej emisji zanieczyszczeń w całym II półroczu 2012 r. W zależności bowiem od pory roku, pory dnia czy też warunków atmosferycznych powodujących większe lub mniejsze zapotrzebowanie na wytwarzaną energię, obciążenie kotła ulega zmianie, a tym samym zmienia się ilość gazów i pyłów wprowadzonych do powietrza. Ustalenie rzeczywistej emisji gazów i pyłów do powietrza z instalacji możliwe jest poprzez wykonywanie pomiarów ciągłych w całym okresie czasu pracy instalacji, do których Spółka nie była zobowiązana. Z uwagi na powyższe organ uznał, że przedstawione wyniki okresowych, jednostkowych pomiarów emisji zanieczyszczeń obrazujące wielkość emisji w czasie wykonywania konkretnego pomiaru, nie odzwierciedlają rzeczywistej emisji zanieczyszczeń w całym okresie użytkowania instalacji i nie mogą być uznane za bardziej miarodajne od wystandaryzowanych wskaźników emisji opracowanych przez KOBiZE. Ponadto stwierdził, że Spółka dokonała korekty naliczeń na podstawie tych samych danych i dokumentów, zatem nie zaistniały żadne nowe okoliczności wskazujące na zasadność skorygowania wykazów. W konsekwencji organ I instancji stanął na stanowisku, że pierwotny wykaz złożony przez Spółkę zawierał prawidłowe naliczenie opłaty za wprowadzanie gazów i pyłów do powietrza. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie, po rozpoznaniu odwołania Spółki, decyzją z dnia 9 kwietnia 2015 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu Kolegium przywołało przepisy regulujące tryb ustalania opłat za korzystanie ze środowiska i wskazało, że wykorzystanie w pierwotnie złożonym wykazie wskaźników emisji opracowanych przez Krajowy Ośrodek Bilansowania i Zarządzania Emisjami było uprawnieniem Spółki a nie obowiązkiem. Spółka mogła bowiem oprzeć się przy ustalaniu wysokości należnej opłaty z tytułu korzystania ze środowiska, o pomiary dokonane we własnym zakresie, jakkolwiek ze względu na parametry emitorów dokonywanie takich pomiarów było również jej uprawnieniem, a nie obowiązkiem. Organ wyjaśnił, że to na podmiocie występującym z korektą złożonej przezeń deklaracji spoczywa ciężar dowodu, że żądanie zawarte we wniosku o uwzględnienie tej korekty jest uzasadnione. Tym samym, Spółka winna była wykazać, że sposób obliczenia poziomu emisji gazów i pyłów do powietrza, przyjęty w poprawionej deklaracji, co do wysokości opłaty należnej z tego tytułu, jest prawidłowy, a jednocześnie sposób obliczeń przyjęty na potrzeby pierwotnej deklaracji – błędny. Spółka na dowód trafności swego żądania przedstawiła jedynie wyniki pomiarów z trzech dni dla jednego kotła, z dwóch dni dla drugiego z kotłów, zaś dla pozostałych dwóch kotłów nie przedstawiła wyników jakichkolwiek pomiarów. Tym samym zdaniem Kolegium przedstawione wyniki pomiarów uwzględniają jedynie w niewielkim stopniu faktyczne rozmiary emisji gazów i pyłów do powietrza przez urządzenia użytkowane przez Spółkę, a w konsekwencji nie mogą stanowić wiarygodnego źródła wiedzy na temat faktycznej emisji gazów i pyłów przez te urządzenia w 2012 r. Tym bardziej że wyniki pomiarów dokonanych na zlecenie wnioskodawcy zostały przeciwstawione ustandaryzowanym danym dla urządzeń o parametrach odpowiadających parametrom urządzeń użytkowanych przez Spółkę, opracowanym przez KOBiZE. W ocenie organu II instancji wyniki opracowane przez KOBiZE bardziej odzwierciedlają faktyczny poziom emisji gazów i pyłów do powietrza niż kilkukrotne badania przeprowadzone na potrzeby podmiotu korzystającego ze środowiska. Spółka w skardze na powyższą decyzję zarzuciła naruszenie: 1. art. 281 ust. 1 p.o.ś. w zw. z art. 75 § 2 pkt 1 lit. b/ o.p. poprzez niezastosowanie oraz odmowę przyjęcia skorygowanych wykazów, a w konsekwencji, odmowę zmiany wysokości opłat za korzystanie ze środowiska, pomimo tego że organy nie wykazały by metoda zastosowana do wyliczenia wysokości opłaty była mniej wiarygodna niż oparcie się na wystandaryzowanych wskaźnikach emisji, 2. art. 284 ust. 1 p.o.ś. poprzez niezastosowanie, a w konsekwencji pozbawienie Skarżącej prawa do zmiany wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska, a także prawa do określenia sposobu i metody jej naliczania, pomimo że wskazany przepis daje Skarżącej, a nie organowi, uprawnienie do ustalenia we własnym zakresie wysokości należnej opłaty za korzystanie ze środowiska, a także możliwość dokonania korekty wysokości opłaty; błędne przyjęcie, iż zarzut naruszenia ww. przepisu jest niezrozumiały i nietrafiony, w sytuacji gdy organy obu instancji pozbawiając Skarżącej zagwarantowanego w tym przepisie prawa do ustalenia we własnym zakresie wysokości tej opłaty, poprzez złożenie korekt wykazów zawierających informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska, 3. art. 288 ust. 2 pkt 1 i 2 p.o.ś. poprzez niewłaściwe zastosowanie i odmowę ustalenia wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska na podstawie pomiarów emisji wykonanych przez Skarżącego i w konsekwencji oparcie rozstrzygnięcia na teoretycznych wskaźnikach zanieczyszczeń pochodzących z materiałów informacyjno-instruktażowych Ministerstwa Ochrony Środowiska Zasobów Naturalnych i Leśnictwa (dalej: MOŚZNiL) oraz teoretycznych wskaźnikach emisji zanieczyszczeń ze spalania paliw dla kotłów o nominalnej mocy cieplnej do 5 MW opracowanych przez KOBiZE; a ponadto brak wykazania, że metoda obliczenia opłaty zastosowana przez Skarżącą na podstawie własnych pomiarów daje wyniki bardziej odbiegające od rzeczywistej emisji, aniżeli ustalenie opłaty na podstawie wystandaryzowanych wskaźników emisji, 4. art. 284 ust. 1 w zw. z art. 288 ust. 2 pkt 1 i 2 p.o.ś. poprzez przyjęcie, iż zasadne było oparcie się przez Skarżącą w pierwotnie złożonych wykazach na ustandaryzowanych wskaźnikach KOBiZE, które w ocenie organu bardziej odzwierciedlają faktyczny poziom emisji gazów i pyłów do powietrza niż pomiary wykonane przez Skarżącą (przy czym organ swojego stanowiska nie oparł na innych pomiarach, wiadomościach specjalnych, czy też jakimkolwiek innym dowodzie, który mógłby prowadzić do wysnucia takich wniosków), podczas gdy przepis wprost wskazuje na ustalenia dokonane przez podmiot korzystający ze środowiska we własnym zakresie, 5. art. 284 ust. 1 i art. 288 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 147 ust. 1 i 2 p.o.ś. poprzez uznanie metody wyliczania opłat za korzystanie ze środowiska opartej na własnych pomiarach za przypadkową, nieprawidłową i nasuwającą zastrzeżenia, a samych wyników pomiarów za niemogące stanowić wiarygodnego źródła wiedzy na temat faktycznej emisji gazów i pyłów, podczas gdy przepisy prawa nie nakładają na Skarżącego obowiązku prowadzenia pomiarów ciągłych a w konsekwencji nałożenie na Skarżącego pozaustawowego obowiązku prowadzenia pomiarów ciągłych, 6. art. 7 w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. poprzez przyjęcie, iż to na podmiocie korzystającym ze środowiska występującym z korektą wykazu spoczywa ciężar wykazania, że żądanie zawarte we wniosku o uwzględnienie tej korekty jest uzasadnione oraz uznanie, że Skarżąca nie wykazała, że to przyjęty przezeń sposób obliczenia należnej opłaty jest prawidłowy, a także poprzez niewyjaśnienie w sposób dokładny i zupełny okoliczności faktycznych sprawy, w szczególności nieustalenie realnego negatywnego wpływu działalności przedsiębiorstwa Skarżącej na środowisko; 7. art. 80 w zw. z art. 75 § 1 k.p.a., poprzez wadliwą ocenę materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, w szczególności zakwestionowanie mocy dowodowej i prawidłowości pomiarów emisji szkodliwych substancji wprowadzanych do środowiska, na podstawie których Skarżąca ustaliła i skorygowała wysokość opłat za korzystanie ze środowiska oraz przyjęcie, iż ustandaryzowane wskaźniki MOŚZNiL i KOBiZE bardziej odzwierciedlają faktyczny poziom emisji gazów i powietrza niż badania przeprowadzone przez Skarżącą we własnym zakresie; 8. art. 8 w zw. z art. 107 § 1 k.p.a. poprzez niewyjaśnienie w sposób budzący zaufanie do organów przyczyn, dla których organ uznał, że ministerialne wskaźniki emisji, czy też wskaźniki KOBIZE oddają w sposób bardziej wiarygodny wpływ przedsiębiorstwa Skarżącej na środowisko niż pomiary dokonywane przez Skarżącą. W odpowiedzi na skargę SKO w Warszawie wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku wskazał, że w myśl przepisów ustawy Prawo ochrony środowiska, wprowadzanie gazów lub pyłów do powietrza podlega opłacie za korzystanie ze środowiska (art. 273 ust. 1 pkt 1 p.o.ś.), przy czym wysokość opłat za korzystanie ze środowiska i administracyjnych kar pieniężnych zależy odpowiednio od ilości i rodzaju gazów lub pyłów wprowadzanych do powietrza (art. 274 ust. 1 pkt 1 p.o.ś.). Do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska oraz administracyjnych kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III o.p., z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują marszałkowi województwa albo wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska (art. 281 ust. 1 p.o.ś.). Podmiot korzystający ze środowiska wnosi opłatę do końca miesiąca następującego po upływie każdego półrocza (art. 285 ust. 2 p.o.ś.). Stosownie natomiast do postanowień art. 284 ust. 1 p.o.ś., podmiot korzystający ze środowiska ustala we własnym zakresie wysokość należnej opłaty i wnosi ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego. Opłatę ustala się według stawek obowiązujących w okresie, w którym korzystanie ze środowiska miało miejsce (art. 285 ust. 1 p.o.ś.). Podmiot korzystający ze środowiska w określonym przepisami prawa terminie, przedkłada marszałkowi województwa wykaz zawierający informacje i dane, o których mowa w art. 287, wykorzystane do ustalenia wysokości opłat oraz wysokość tych opłat (art. 286 ust. 1 p.o.ś.). Jeżeli podmiot korzystający ze środowiska nie przedłożył wykazu zawierającego informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska oraz o wysokości należnych opłat – marszałek województwa wymierza opłatę, w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska, opłatę w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy opłatą należną a wynikającą z wykazu (art. 288 ust. 1 pkt 2 p.o.ś.). Natomiast stosownie do postanowień zawartych w art. 288 ust. 1 pkt 2 p.o.ś., jeżeli podmiot korzystający ze środowiska zamieścił w wykazie zawierającym informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska oraz o wysokości należnych opłat informacje lub dane nasuwające zastrzeżenia – marszałek województwa wymierza opłatę, w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska, opłatę w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy opłatą należną a wynikającą z wykazu. Jednocześnie ustawa wskazuje, że marszałek województwa dokonuje ustaleń własnych na podstawie: 1) pomiarów dokonywanych przez organy administracji lub przez podmiot korzystający ze środowiska obowiązany do poniesienia opłat; 2) innych danych technicznych i technologicznych (art. 288 ust. 2 pkt 2 p.o.ś.). W ocenie Sądu, uprawniony jest pogląd, iż w razie skorzystania z prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, organowi przysługuje prawo do zbadania zasadności tego wniosku, w szczególności do zbadania prawidłowości wysokości opłaty, wynikającej z korekty złożonej deklaracji. Korekta deklaracji bowiem winna zawierać informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska oraz o wysokości należnych opłat. W przypadku, gdy te informacje lub dane nasuwają zastrzeżenia, znajdzie zastosowanie przepis art. 288 ust. 1 pkt 2 p.o.ś, w myśl którego w razie powzięcia wątpliwości co do prawidłowości danych zawartych w wykazie, marszałek województwa wymierza – w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska – opłatę w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy opłatą należną a wynikającą z wykazu. Rację ma zatem Kolegium wskazując, iż to na podmiocie składającym korektę deklaracji spoczywa obowiązek udowodnienia, że przedstawione wykazy są prawidłowe. W przeciwnym wypadku, tj. w razie gdy dane zawarte w wykazach nie są prawidłowe, ewentualnie nasuwają wątpliwości, to marszałkowi województwa przysługuje uprawnienie do ustalenia wysokości opłaty z tytułu korzystania ze środowiska. Z powołanego wyżej przepisu wynika zatem, iż skorzystanie z uprawnienia tam sformułowanego zależy wyłączne od tego czy przedstawione dane i informacje nie budzą zastrzeżeń. Korzystając z tego prawa, organ ma niewątpliwie obowiązek wyjaśnić przyczyny, z których te zastrzeżenia wynikają, nie zmienia to jednak faktu, że obowiązek wykazania, iż dane zawarte w wykazie są prawidłowe, spoczywa na podmiocie, który złożył skorygowaną deklarację wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Powyższa teza ta jest tym bardziej uzasadniona, gdy postępowanie administracyjne, które zakończone zostało zaskarżoną decyzją zainicjowane zostało wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. W przypadku uwzględnienia tego wniosku, organ byłby zobligowany do zapłaty odsetek. W tej sytuacji szczególnie istotną okolicznością, jest stwierdzenie zasadności wniosku. Dla dokonania takiej oceny natomiast, konieczne jest stwierdzenie, iż złożony przez Spółkę wykaz jest – przy przyjęciu przynajmniej metody szacunkowej – miarodajny. Okoliczność tę winien wykazać podmiot korzystający ze środowiska. Zadaniem organu jest zaś ocena czy przedstawione okoliczności uwiarygodniają wyciągane na ich podstawie wnioski. Zdaniem Sądu organy orzekające w niniejszej sprawie wykazały w przekonujący sposób, że w wykazie przekazanym Marszałkowi, na podstawie art. 286 ust. 1 p.o.ś., zawarto informacje i dane nasuwające zastrzeżenia, w związku z czym zaszła konieczność wymierzenia opłaty na podstawie własnych ustaleń organu. Wykonane na zlecenie Spółki pomiary dotyczące emisji gazów i pyłów do powietrza za II półrocze 2012 r. nie są miarodajne dla okresu, którego dotyczy opłata. Nie można bowiem uznać, że pomiary dla II półrocza 2012 r. wykonane w dwóch dniach, tj. 14 marca 2012 r. dla dwóch kotłów i 22 maja 2012 r. dla jednego kotła, są wystarczające dla wyznaczenia wskaźników, mogących stanowić podstawę do ustalenia opłaty za korzystanie ze środowiska w okresie całego roku. Ponadto przedstawione przez Spółkę pomiary nie dotyczą okresu, za który wymierzana była opłata. Zakwestionowanie wiarygodności przedstawionych przez Spółkę wyników pomiarów, z uwagi na ich incydentalny charakter nie może być utożsamiane z nałożeniem na Spółkę obowiązku prowadzenia pomiarów ciągłych. Nie można bowiem mylić obowiązku pomiarów nałożonego na podmiot korzystający ze środowiska odrębną decyzją, ze wskazaniem przez marszałka województwa, iż dla pomiarów przedstawionych przez podmiot korzystający ze środowiska, konieczne w jego ocenie – jest przeprowadzenie pomiarów o większej częstotliwości niż jednorazowe. W interesie podmiotu korzystającego ze środowiska leży takie wykazanie danych, które nie będą budziły zastrzeżeń marszałka województwa, jako organu właściwego do zweryfikowania tych danych i ustalenia wysokości tej opłaty. Tym samym fakt, że w rozpoznanej sprawie, organy nie uwzględniły danych wynikających z pomiarów wykonanych przez Spółkę za stanowiące wiarygodną i miarodajną podstawę ustalenia opłaty z tytułu korzystania ze środowiska, nie oznacza, że faktycznie nałożyły obowiązek dokonywania pomiarów ciągłych. Organy wskazały jedynie, że pomiar jednostkowy nie może odzwierciedlać rzeczywistej emisji gazów i pyłów. Jakkolwiek bowiem brak jest podstaw do nakładania na Spółkę obowiązku dokonywania pomiarów ciągłych, to jednak pomiędzy pomiarami ciągłymi a dokonywaniem pomiarów o większej częstotliwości w okresie półrocznym istnieje rozbieżność czasowa na tyle doniosła, iż z całą pewnością można mówić o możliwości dokonania pomiarów częstszych (przez co stają się bardziej miarodajne, choćby z uwagi na uwzględnienie różnych czynników atmosferycznych, jak temperatura, siła wiatru itp.), a cały czas nie będą to jeszcze pomiary ciągłe. Rację ma Spółka, iż wobec braku regulacji ustawowej, w szczególności w sytuacji, gdy podmiot korzystający ze środowiska ma obowiązek prowadzenia wyłącznie pomiarów okresowych lub gdy prowadzenie takich pomiarów nie jest w ogóle wymagane, istnieje wyłącznie możliwość oszacowania faktycznej wielkości emisji. Przy tym przepisy nie precyzują stopnia dokładności takiego szacunku. Nie zmienia to jednak faktu, że prawo takiego szacowania oraz dokonywania oceny wiarygodności przedstawionych przez stronę wielkości emisji, przysługuje organowi określającemu opłatę. Z konstrukcji systemu ponoszenia opłat wynika, że metoda szacowania należnej wielkości opłaty w oparciu o dostępne dane, jest dopuszczalna również w przypadku gdy opłata jest wymierzana na podstawie ustaleń organu administracji. Teza ta znajdzie zastosowanie również w razie wymierzenia opłaty w oparciu o art. 288 ust. 1 pkt 2 p.o.ś., tj. w razie gdy marszałek województwa wymierza opłatę wobec stwierdzenia, że dane i informacje o zakresie korzystania ze środowiska oraz o wysokości należnych nasuwają zastrzeżenia. Skarżąca Spółka nie kwestionowała tej zasady, gdy pierwotnie opłata była wymierzona w oparciu o dostępne dla organu dane przekazane przez stronę (tj. wykazy emisji substancji do środowiska w oparciu o wskaźniki MOŚZNiL i KOBiZE). Natomiast w sytuacji, gdy przedłożyła sporządzone na swoje zlecenie pomiary wielkości emisji, uznała że opłata – z samego faktu dokonania pomiarów – winna być ustalona w oparciu o przedłożone wyniki pomiarów. Tymczasem organ, któremu strona przedstawiła wyniki sporządzonych na swoje zlecenie badań, w razie gdy w jego ocenie informacje te budzą zastrzeżenia, miał prawo ustalić wysokość należnej opłaty w trybie m.in. własnych ustaleń, bądź w oparciu o inne dane techniczne i technologiczne (art. 288 ust. 2 pkt 2 p.o.ś.). Stąd nie zasługiwała na uwzględnienie argumentacja, co do braku po stronie marszałka województwa prawa wyboru metody, czy też kwestionowania wybranej przez korzystającego metody, jeżeli nie wykaże wadliwości metody przyjętej przez podmiot korzystający ze środowiska. Nie chodzi o kwestionowanie metody poczynionych pomiarów, ale o fakt, że pomiary te – wobec ich incydentalnego dokonania – nawet przy uwzględnieniu specyfiki kotłów faktycznie eksploatowanych, a w konsekwencji związanych z parametrami instalacji, nie mogą być uznane za bardziej miarodajne niż abstrakcyjne wskaźniki KOBiZE czy MOŚZNiL. Dalej Sąd wskazał, że Spółka przedstawiła pomiary, które wykonywane były dla I półrocza 2012 r., a wymierzona opłata dotyczy II półrocza 2012 r. Jak najbardziej uprawnione są twierdzenia organu, że pomiary te odzwierciedlają wyłącznie wielkość emisji w danym dniu oraz dla konkretnie panujących warunków. Siłą rzeczy nie mogą być one miarodajne dla całego roku. To, że danego dnia wykonano dwa pomiary nie usprawiedliwia twierdzenia, że średnia z nich wyciągnięta, może stanowić średnią dla drugiego półrocza. Jak wskazuje organ w decyzji I instancji, nawet pomiary wykonane dla tego samego kotła w tym samym dniu, nie dały jednorodnych wyników, zatem z całą pewnością uzasadnione jest – szczególnie w sytuacji, gdy Spółka pierwotnie przedstawiła wykaz w oparciu o ustandaryzowane wskaźniki KOBiZE, które nie budziły wątpliwości ani zastrzeżeń organu, a następnie po upływie kilku lat żąda zmiany opłaty, w oparciu o jednostkowe pomiary – że organ dokonuje oceny wiarygodności tych pomiarów i wskazuje, że przedstawione pomiary nie są miarodajne dla całego drugiego półrocza. Pierwsze półrocze roku kalendarzowego charakteryzuje się odmiennymi warunkami atmosferycznymi każdego kwartału, które z kolei wpływają na ilość, natężenie używanego paliwa, a w konsekwencji na wielkość emisji do środowiska. Zatem nawet uwzględnienie, że pomiary wykonane były dla instalacji eksploatowanej przez dany podmiot i stąd winny być bardziej wiarygodne od wskaźników KOBiZE, nie uprawnia automatycznie do uznania, że są one miarodajne i nie mogą budzić zastrzeżeń. Powyższe okoliczności przesądzają o uzasadnionym charakterze wątpliwości, co do odzwierciedlenia rzeczywistej ilości emisji gazów i pyłów do powietrza dla II półrocza 2012 r. w pomiarach przedstawionych przez Skarżącą. Zatem opłata winna zostać wymierzona w oparciu o wskaźniki przyjęte pierwotnie przez Spółkę przy składaniu w terminie przewidzianym prawem wykazu zawierającego zbiorcze zestawienie informacji o zakresie korzystania ze środowiska oraz wysokości należnych opłat za II półrocze 2012 r., w którym strona wykorzystała teoretyczne wskaźniki unosu zanieczyszczeń opracowane przez KOBiZE oraz wskaźniki MOŚZNiL. Prawo weryfikowania przez marszałka województwa danych przekazywanych przez podmioty korzystające ze środowiska na potrzeby postępowania w przedmiocie ustalenia opłaty, wynika wprost z przepisów prawa, tj. art. 288 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 288 ust. 2 pkt 2 p.o.ś. Przepisy te wyraźnie przewidują możliwość wymierzenia przez marszałka województwa opłaty, w razie gdy dane o zakresie korzystania ze środowiska złożone w wykazie nasuwają zastrzeżenia oraz wskazują na jakiej podstawie organ dokonuje ustaleń, tj. pomiarów technicznych dokonywanych przez organy administracji lub przez podmiot korzystający ze środowiska obowiązany do poniesienia opłat (pkt 1), bądź innych danych technicznych i technologicznych (pkt 2). Z powyższego wynika, że instrumenty, za pomocą których weryfikacja danych odnośnie wielkości emisji do środowiska może być dokonywana, nie są ujęte w katalogu zamkniętym. W szczególności "inne dane techniczne i technologiczne", o których mowa w art. 288 ust. 2 pkt 2 p.o.ś. uznać należy za instytucję o charakterze ogólnym, dającym organom pewien zakres swobody, w ramach którego bez wątpienia mieści się posłużenie danymi wynikającymi z opracowań wykonanych przez KOBiZE oraz wskaźników pochodzących z materiałów informacyjno-instruktażowych MOŚZNiL. Tym bardziej, że pierwotnie Spółka sama posłużyła się danymi wynikającymi z tego opracowania. Okoliczność zakwestionowania danych przedstawionych przez Spółkę nie powoduje przeniesienia ciężaru dowodzenia w zakresie ich prawidłowości na organ, bowiem to Spółka wystąpiła do Marszałka, wskazując że wykaz złożony na II półrocze 2012 r. nie był prawidłowy i w konsekwencji opłata za korzystanie ze środowiska w tym okresie powinna być niższa. Zatem to na Spółce spoczywał obowiązek wykazania, że wysokość opłaty ustalona w oparciu o pomiary wykonane na jej zlecenie, jest prawidłowa i uzasadniona. Jakkolwiek bowiem postępowania administracyjne, co do zasady, nakłada na organy obowiązek wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego, to jednak obowiązek ten nie jest nieograniczony. W szczególności brak jest podstaw do żądania od organu prowadzenia postępowania wyjaśniającego w sytuacji, gdy dotyczy to stanów przeszłych, których w żaden sposób nie da się odtworzyć. Z oczywistych względów, nie można bowiem w przypadku złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty kilka lat po upływie okresu, którego dotyczy wniosek, dokonać ponownych pomiarów miarodajnych dla II półrocza 2012 r. Okres ten już minął i wymaganie od organu odtworzenia warunków panujących w tym okresie, jest niemożliwe do wykonania. Organ zatem jedynie mógł ocenić materiał dowodowy przedłożony przez stronę. Z natury rzeczy nie był bowiem w stanie zgromadzić materiału dowodowego (swoich pomiarów) dla okresu, którego dotyczy wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Zasadnie wywodzi Spółka, iż wysokość opłaty za korzystanie ze środowiska powinna odpowiadać rzeczywistemu wpływowi działalności podmiotu zobowiązanego na środowisko. Ministerialne wskaźniki jak i wskaźniki KOBiZE zakładające uśrednione wskaźniki, istotnie mogą pomijać fakt rozwoju technologicznego, jaki dokonał się w ostatnich latach i różnorodności technologicznej kotłów posiadających tę samą nominalną moc. Jednak nie zmienia to faktu, że są to wskaźniki, które w myśl art. 288 ust. 2 pkt 2 p.o.ś mogą być uznane za inne dane techniczne i technologiczne, na podstawie których dozwolone jest dokonywanie ustaleń w przedmiocie należnej opłaty za emisję gazów i pyłów do środowiska. Stąd posłużenie się nimi nie może stanowić o błędnie ustalonej opłacie. Skoro natomiast Spółka jest zdania, że opłaty te, z uwagi na nowoczesność kotłów powinny być ustalone na podstawie jej własnych obliczeń, to powinna przedstawić takie ustalenia, które nie będą mogły być zasadnie podważone. Przedstawienie badań wykonanych w ciągu dwóch dni, nawet z uwagi na ich wykonanie na emiterze używanym przez Spółkę, nie może stanowić wystarczającej podstawy do ustalenia opłaty za dane półrocze, bowiem nie odzwierciedla rzeczywistych emisji dla całego półrocza. Za nietrafne Sąd uznał te argumenty skargi, które oparte zostały na zarzucie niewystarczającego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, oraz zarzuty naruszenia art. 80 w zw. z art. 75 § 1 k.p.a. i art. 8 w zw. z art. 107 § 1 k.p.a. Za niezasadny Sąd również uznał zarzut dotyczący pozbawienia Spółki prawa do korekty złożonego wykazu. Samo wszczęcie postępowania w zakresie nadpłaty w związku ze złożonym wnioskiem oraz korektą wykazu, potwierdza bowiem respektowanie przez organy prawa strony do dokonania zmiany. Nie można jednak prawa tego utożsamiać z automatycznym obowiązkiem przyjęcia złożonego wykazu za wiarygodny i prawidłowy. Organ przyznając stronie prawo do dokonania korekty wszczął postępowanie i po jego przeprowadzeniu stwierdził, że przedstawione dokumenty nasuwają jego zastrzeżenia, stąd ustalił opłatę w kwocie wynikającej z decyzji utrzymanej następnie w mocy zaskarżoną decyzją. W świetle powyższych okoliczności nie ma w ocenie Sądu podstaw do wywodzenia, że poprzez ustalenie przez organy orzekające w sprawie opłaty w oparciu o wskaźniki KOBiZE, po dokonaniu przez nie uprzedniej weryfikacji prawidłowości ustaleń wykazu sporządzonego przez Spółkę, doszło do naruszenia wymienionych w skardze przepisów, tj. art. 284 ust. 1 p.o.ś. Spółka miała zagwarantowane prawo do zmiany wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska, jak również prawo do określenia sposobu i metody jej naliczania. Samo zakwestionowanie miarodajności przedstawionych wyliczeń, nie oznacza bowiem zakwestionowania wskazanych powyżej uprawnień. Zasadnie co prawda wywodzi Spółka, że zastosowana do wyliczenia opłaty metoda winna być oparta na wiarygodnych danych, zaś przyjęta za podstawę tego wyliczenia wielkość emisji powinna jak najdokładniej odzwierciedlać stan rzeczywisty, jednakże, jak wykazano, dane przedstawione przez Spółkę z uwagi na ich incydentalny charakter nie posiadają wskazanych wyżej cech. Z wyżej wymienionych względów Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. Przedsiębiorstwo Energetyki Cieplnej w Mławie Sp. z o.o. z siedzibą w Mławie w skardze kasacyjnej od powyższego wyroku wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 3 § 1 w zw. z art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z: 1. art. 7 w zw. z art. 77 § 1 k.p.a., poprzez oddalenie skargi w skutek przyjęcia, że to wyłącznie na podmiocie korzystającym ze środowiska spoczywa ciężar wykazania, że żądanie zawarte we wniosku o zmianę wysokości opłat za korzystanie ze środowiska, a konkretnie wypracowane przez skarżącego na podstawie własnych pomiarów wskaźniki emisji są rzetelne i nie budzą wątpliwości organu, co sprowadziło się do sformułowania kryterium zbyt małej ilości pomiarów emisji z instalacji w okresie za jaki została naliczona opłata, podczas gdy organ wymierzając dodatkową opłatę i wybierając wyliczenie wysokości opłaty w oparciu o abstrakcyjne wskaźniki ministerialne MOŚZNiL, powinien sformułowane przez siebie kryterium odnieść również do ww. ministerialnych wskaźników, które nie zostały opracowane na podstawie ani jednego pomiaru emisji instalacji skarżącego, jak również na podstawie emisji z okresu, za który naliczona została dodatkowa opłata, a jednak organ uznał je za bardziej miarodajne i rzetelne niż wskaźniki opracowane przez skarżącego; 2. art. 80 k.p.a. w z w. z art. 75 § 1 k.p.a., poprzez oddalenie skargi i uznanie postępowania organu na prawidłowe, podczas gdy organy: – dokonały wadliwej oceny materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, w szczególności odrzucając metodę wyliczenia emisji zaproponowaną przez skarżącego, na rzecz ustandaryzowanych wskaźników MOŚZNiL, zaniechały poddania ocenie metody proponowanej przez te wskaźniki w oparciu o te same kryteria, na podstawie których oceniały metodę skarżącego, to znaczy w żaden sposób nie zbadały w oparciu o jakie dane, jakie pomiary, etc., zostały opracowane przedmiotowe wskaźniki, jak również w żaden sposób nie porównały ze sobą obu metod; – przyjęły, iż ustandaryzowane wskaźniki MOŚZNiL bardziej odzwierciedlają faktyczny poziom emisji gazów i pyłów do powietrza z instalacji skarżącego, niż pomiary i wskaźniki opracowane przez skarżącego we własnym zakresie, podczas gdy pomiary wykonane przez skarżącego na potrzeby złożenia korekty wykazu, jako uwzględniające specyfikę instalacji skarżącego, są bardziej miarodajne niż abstrakcyjne wskaźniki MOŚZNiL, które zostały opracowane na pomiarach emisji innych instalacji i w innym okresie, aniżeli objęty rozstrzygnięciem; – ustaliły wysokość dodatkowej opłaty wyłącznie w oparciu o abstrakcyjne wskaźniki MOŚZNiL, odrzucając i nie wykorzystując pomiarów emisji z instalacji, jakie wykonał skarżący poprzez akredytowane laboratorium, pomimo że autorzy wskaźników MOŚZNiL wskazują, że "wskaźniki emisji są wielkościami ułatwiającymi prowadzenie postępowania administracyjnego w przypadku, gdy nie ma informacji o emisji substancji zanieczyszczających", a zatem sami autorzy wskaźników MOŚZNiL rekomendują oparcie się na rzeczywistych pomiarach emisji z danej instalacji, jeżeli są one dostępne, a dopiero w ich braku korzystanie ze wskaźników ministerialnych; 3. art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, podczas gdy zaskarżona decyzja, a także poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, powinna zostać uchylona, ponieważ w złożonych korektach wykazów skarżący wykazał prawidłową wysokość opłaty za korzystanie ze środowiska, możliwie najbardziej zbliżoną do rzeczywistej emisji, a wobec tego organ podatkowy powinien zaakceptować sposób wyliczenia opłaty przez skarżącego, zwłaszcza że nałożenie dodatkowej opłaty oparł na pierwotnym wyliczeniu, opartym na abstrakcyjnych wskaźnikach MOŚZNiL, które w ogóle nie poddał ocenie na podstawie sformułowanych przez siebie kryteriów oceny, jakie zastosował w stosunku do metody skarżącego. Zarzucono również naruszenie prawa materialnego, tj.: 1. art. 284 ust. 1 i art. 288 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 147 ust. 1 i 2 p.o.ś., poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu metody wyliczania opłat za korzystanie ze środowiska opartej na własnych, okresowych pomiarach za przypadkową, nieprawidłową i nasuwającą zastrzeżenia, a samych wyników pomiarów, jako wykonanych w zbyt małej ilości, za niemogące stanowić wiarygodnego źródła wiedzy na temat faktycznej emisji gazów i pyłów, podczas gdy przepisy prawa nie nakładają na skarżącego obowiązku prowadzenia pomiarów ciągłych, nie precyzują w jaki sposób i z jaką częstotliwością muszą być wykonywane pomiary, wreszcie same organy nie wskazały ile pomiarów musiałby wykonać skarżący, aby mógł ustalać emisję w oparciu o swoje pomiary, podczas gdy metody ustalenia opłat oparte zarówno na pomiarach okresowych, jak i abstrakcyjnych wskaźnikach MOŚZNiL ze swej istoty są szacunkowe i ustawodawca nie precyzuje stopnia dokładności takiego szacunku, a tym samym odrzucenie pomiarów i wskaźnika emisji wypracowanego przez skarżącego nastąpiło w oparciu o pozaustawowe kryterium ilości pomiarów w okresie, którego organ nawet nie sprecyzował i nie zastosował przy wyliczeniu opłaty w oparciu o wskaźnikach MOŚZNiL; 2. art. 274 ust. 1 pkt 1 i art. 288 ust 2 pkt 1 i 2 p.o.ś., poprzez błędną wykładnię i odmowę uznania wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska na podstawie pomiarów emisji wykonanych przez skarżącego, lecz oparcie rozstrzygnięcia na teoretycznych wskaźnikach unosu zanieczyszczeń pochodzących z materiałów informacyjno-instruktażowych Ministerstwa Ochrony Środowiska Zasobów Naturalnych i Leśnictwa (dalej: MOŚZNiL), mimo dysponowania przez organ wynikami pomiarów przedstawionymi przez skarżącego, podczas gdy przepis nakazuje organowi, przy czynieniu własnych ustaleń opieranie się na pomiarach emisji wykonanych przez organy administracji lub przez podmiot korzystający ze środowiska, a ponadto wysokość opłaty powinna zależeć od ilości wprowadzonych gazów lub pyłów, a więc być oparta na pomiarach emisji instalacji a nie abstrakcyjnych wskaźnikach ministerialnych; innymi słowy oparcie się wyłącznie na wskaźnikach ministerialnych, które nie zostały potraktowane jak dowód w sprawie, ponieważ organ nie dokonywał ich oceny w oparciu o te same kryteria co wskaźniki opracowane przez skarżącego, lecz zostały potraktowane jak element normy prawnej, pomimo że wskaźniki ministerialne nie stanowią aktu normatywnego powszechnie obowiązującego, lecz wewnętrzny akt administracyjny, który nie może w sposób władczy kształtować wysokości obowiązku nakładanego na skarżącego, zwłaszcza w sytuacji gdy organy wykorzystały je do naliczenia wyższej opłaty, niż opłata wyliczona w oparciu o pomiary instalacji skarżącego, sprowadzając kwestie wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska do ryczałtu płaconego w oparciu o abstrakcyjne wskaźniki MOŚZNiL; Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., zwane dalej "p.p.s.a."), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę wyłącznie nieważność postępowania, której przesłanki określone zostały w § 2 wymienionego przepisu. Wobec niestwierdzenia przyczyn nieważności, skargę kasacyjną należało rozpoznać w granicach przytoczonych w niej podstaw, biorąc z urzędu pod rozwagę wyłącznie nieważność postępowania, której przesłanki określone zostały w § 2 wymienionego przepisu. Wbrew zarzutom kasacyjnym Sąd Wojewódzki kontrolując zaskarżoną decyzję w sposób właściwy zinterpretował i zastosował przepisy art. 284 ust. 1 i art. 288 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 147 ust. 1 i 2 p.o.ś. oraz art. 274 ust. 1 pkt 1 i art. 288 ust. 2 pkt 1 i 2 p.o.ś., jak też zasadnie stwierdził, że w przeprowadzonym postępowaniu administracyjnym wyjaśniono w sposób wyczerpujący stan faktyczny sprawy, prawidłowo zgromadzono i rozpatrzono materiał dowodowy, czyniąc zadość dyspozycjom art. 7, 75 § 1, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a. Zasadniczym zagadnieniem, wokół którego koncentrują się zarzuty kasacyjne stała się ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego, następstwem której było stanowisko organów obu instancji o braku podstaw do wnioskowanego przez skarżąca Spółkę stwierdzenia nadpłaty w związku z dokonaną korektą wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska z tytułu wprowadzenia gazów i pyłów do powietrza za II półrocze 2012 r. Spółka wnioskowała bowiem o obniżenie wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska z wysokości, w której opłatę uiszczono na wysokość wyliczoną na podstawie skorygowanego wykazu zawierającego informacje o ilości i rodzaju gazów i pyłów wprowadzanych do powietrza oraz dane, na podstawie których określono te ilości. Natomiast organ zakwestionował miarodajność wyliczeń przedstawionych we wniosku o stwierdzenie nadpłaty i uznał, że złożony w dniu 17 stycznia 2013 r. pierwotny wykaz zawierający zbiorcze zestawienie informacji o zakresie korzystania ze środowiska zawierał prawidłowe naliczenie opłaty za wprowadzenie gazów i pyłów do powietrza. Sąd Wojewódzki weryfikując zaskarżoną decyzję wskazał przede wszystkim na zasady obowiązujące przy ustalaniu opłat za korzystanie ze środowiska z tytułu wprowadzania gazów i pyłów do powietrza, a w szczególności na art. 284 ust. 1 p.o.ś. stanowiący, że podmiot korzystający ze środowiska ustala we własnym zakresie wysokość należnej opłaty i wnosi ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego, a nadto stosownie do art. 286 ust. 1 p.o.ś. przedkłada w ustawowym terminie wykaz zawierający informacje i dane, wykorzystane do ustalenia wysokości opłat. Z kolei organ mając zastrzeżenia do zawartych w wykazie informacji i danych o zakresie korzystania ze środowiska oraz wysokości należnych opłat wymierza opłatę w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy opłatą należną a wynikającą z wykazu zgodnie z art. 288 ust. 1 pkt 2 p.o.ś. W niniejszej sprawie zastrzeżenia organu dokonane zostały w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem Spółki z 13 października 2014 r. o stwierdzenie nadpłaty, co miało związek ze zmianą sposobu obliczania poziomu emisji gazów i pyłów do powietrza, a w konsekwencji zmianą wysokości należnej opłaty. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że brak konkretnych przepisów prawnych regulujących metodę obliczania emisji gazów i płynów stwarza podmiotom korzystającym ze środowiska trudności związane z wyborem jednej spośród możliwych metod pomiarowania stosowanych w tym zakresie. Nie ulega jednak wątpliwości, że skoro wysokość opłat za korzystanie ze środowiska zależy od ilości i rodzaju gazów lub pyłów wprowadzanych do powietrza to metoda służąca ustaleniu wielkości emisji z danej instalacji musi być oparta na wiarygodnych danych, tak aby jak najdokładniej odzwierciedlała stan rzeczywisty. Z niekwestionowanych ustaleń zawartych w decyzji Marszałka Województwa wynika, że strona składając pierwotny wykaz do naliczenia opłaty za II półrocze 2012 r. wykorzystała wskaźniki unosu zanieczyszczeń pochodzące z materiałów informacyjno-instruktażowych Ministerstwa Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z 1996 r., a w wykazach od I półrocza 2011 r. do 2013 r. zastosowała wskaźniki emisji zanieczyszczeń opracowane przez Krajowy Ośrodek Bilansowania i Zarządzania Emisjami (KOBiZE). Natomiast żądanie zmiany wysokości uiszczonych terminowo opłat Spółka oparła na nowych obliczeniach wyprowadzonych z dokonanych okresowo pomiarów emisji określonych substancji do powietrza – z Centralnej Ciepłowni w poszczególnych dniach, tj.: 28 września 2010 r., 1 marca 2011 r., 14 września 2011 r., 14 marca 2012 r., 22 maja 2012 r., 26 marca 2013 r., 15 maja 2013 r. Organ badając zasadność wniosku przeprowadzał analizę przedstawionego przez Spółkę wykazu zawierającego informacje o ilości poszczególnych substancji wprowadzanych do powietrza i dane, na podstawie których określono te ilości. Omawiając w decyzji szczegółowo wyniki analizy, organ wykazał nieprzydatność złożonego wykazu do naliczenia opłaty za korzystanie ze środowiska za dane półrocze. Przede wszystkim wywiódł trafnie, że wykonane pomiary emisji gazów i pyłów w dwóch dniach nie obrazują rzeczywistych wielkości emisji zanieczyszczeń w całym półroczu gdyż odnoszą się do konkretnych warunków istniejących w danym dniu. Ponadto organ zwrócił uwagę, że Spółka złożyła skorygowany wykaz tylko co do wybranych kotłów, pomijając pomiary emisji z pozostałych kotłów, w tym największego o mocy 4,5 MW. Uwzględniając szczegółową argumentację przedstawioną w kontrolowanych decyzjach, Sąd Wojewódzki zasadnie zaakceptował ocenę organów obu instancji, zgodnie z którą jednostkowe pomiary w dniach 14 marca 2012 r. i 22 maja 2012 r., bądź w dniach 28 września 2010 r., 1 marca 2011 r., 14 września 2011 r., 26 marca 2013 r., 15 maja 2013 r. – ujętych w pozostałych wykazach, nie mogły być miarodajne dla ustalenia wskaźników służących ustaleniu opłaty za całe półrocze danego roku. Trudno nie dostrzec, że pomiary dokonane zostały z pominięciem tych miesięcy okresu zimowego kiedy zapotrzebowanie na wytwarzaną energie cieplną jest większe, co łączy się z większym obciążeniem kotłów, a tym samym większa ilością gazów i pyłów wprowadzanych do powietrza. W takich okolicznościach uprawnione było wnioskowanie, że dla uwiarygodnienia podawanej w wykazach wielkości emisji zanieczyszczeń konieczne byłoby dysponowanie większą ilością pomiarów, dokonywanych w różnych warunkach atmosferycznych występujących na przestrzeni danego półrocza, a więc w okresie zimowo-wiosennym, letnim oraz jesienno-zimowym, a nie tylko w wybranych dniach pory wiosennej lub jesiennej. Podkreślić jednocześnie trzeba, iż Sąd Wojewódzki odnosząc się do zarzutu Spółki słusznie zaznaczył, że wymóg przeprowadzenia pomiarów o większej częstotliwości niż jednostkowe nie oznacza nałożenia pozaustawowego obowiązku dokonywania pomiarów ciągłych, a jedynie wiąże się z koniecznością przedstawienia miarodajnych danych, które pozwalałyby dokonać rzetelnego szacunku jak najdokładniej odzwierciedlającego rzeczywisty stan w zakresie emisji poszczególnych substancji do powietrza. Fakt, że w odrębnej decyzji z dnia 20 grudnia 2012 r. udzielającej stronie pozwolenia na wprowadzenie gazów i pyłów do powietrza nałożono m.in. obowiązek prowadzenia okresowych pomiarów emisji do powietrza 2 razy w roku, raz w sezonie zimowym (październik–marzec) oraz raz w sezonie letnim (kwiecień–wrzesień) nie oznacza, że właśnie takie dwukrotne pomiary mogą być użyte do naliczenia wysokości opłat za korzystanie ze środowiska. Jak wynika z art. 147, 149 i 150 p.o.ś. zakres obowiązku prowadzenia pomiarów emisji ma związek z parametrami charakteryzującymi wydajność lub moc konkretnej instalacji oraz potrzebą zapewnienia systematycznej kontroli wielkości emisji, zwłaszcza reagowania przez właściwe organy na przypadki przekroczenia standardów emisyjnych. Natomiast w niniejszej sprawie pomiary emisji poszczególnych substancji do powietrza miały walor dowodowy dla wymiaru opłaty za korzystanie ze środowiska, a konkretnie służyć miały wykazaniu, że pierwotnie ustalona wysokość opłat na podstawie wskaźników MOŚZNiL lub wskaźników KOBiZE była nieprawidłowa. Dlatego trafnie wskazał Sąd Wojewódzki, że jeżeli Spółka zainicjowała postępowanie nakierowane na zmianę wysokości opłaty i stwierdzenie nadpłaty, to jej rzeczą było wykazanie prawidłowości wyliczonej na nowo wysokości opłaty w oparciu o przeprowadzone pomiary emisji zanieczyszczeń. Skoro według Spółki tzw. wskaźniki ministerialne mające charakter "statystyczny" niewystarczająco uwzględniają specyfikę i zaawansowanie technologiczne nowych urządzeń wykorzystywanych w kotłowniach, to należało przedstawić w tym zakresie fachową analizę i pomiary emisji zanieczyszczeń z prowadzonej instalacji, aby nadawały się do rzetelnej weryfikacji przez właściwy organ. Z odpowiedniego zastosowania przepisów art. 81 § 1 i art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 281 ust. 1 p.o.ś. wynika, że w razie skorzystania przez uprawniony podmiot z prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty – właściwy organ ma obowiązek zbadania zasadności tego wniosku, a w szczególności zbadania wyliczenia wysokości opłaty. Korekta deklaracji (wykazu) powinna zatem zawierać informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska pozwalające na prawidłowe ustalenie należnej opłaty. W przypadku gdy te informacje lub dane nasuwają zastrzeżenia, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie, Marszałek Województwa był uprawniony do wymierzenia w drodze decyzji opłaty, dokonując własnych ustaleń na podstawie posiadanych danych technicznych i technologicznych, zgodnie z art. 288 ust. 2 pkt 2 p.o.ś. Zasadnie wskazał organ odwoławczy, a następnie Sąd Wojewódzki, że to na podmiocie występującym z korektą złożonej deklaracji spoczywa ciężar dowodu co do zasadności żądania stwierdzenia nadpłaty. W konkretnej więc sprawie Spółka miała obowiązek wykazania, że sposób obliczenia poziomu emisji gazów i pyłów do powietrza, przyjęty w poprawionej deklaracji zawierającej wysokość opłaty należnej z tego tytułu – jest prawidłowy, a jednocześnie sposób obliczania przyjęty na potrzeby pierwotnej deklaracji – błędny. Tymczasem strona przedstawiła tylko wyniki jednostkowych pomiarów emisji zanieczyszczeń z wybranych kotłów, co nie mogło stanowić wiarygodnego źródła informacji o faktycznej wielkości emisji z prowadzonej instalacji w całym półroczu. W takiej sytuacji zasadne było skorzystanie prze organ przy ustalaniu wysokości należnej opłaty z wystandaryzowanych wskaźników opracowanych przez wyspecjalizowane jednostki MOŚZNiL lub KOBiZE, w efekcie długoletnich badań urządzeń o parametrach odpowiadających parametrom urządzeń użytkowanych w instalacji skarżącej. Trafnie stwierdził Sąd Wojewódzki, że organy orzekające w sprawie miały obowiązek wyjaśnić przyczyny zgłaszanych zastrzeżeń i uczyniły to w sposób wyczerpujący, natomiast strona miała obowiązek wykazania prawidłowości danych zawartych w skorygowanym wykazie, jednak nie uczyniła tego w sposób wystarczający, a w konsekwencji nie doszło też do skutecznego podważenia pierwotnego wykazu. Zauważyć przy tym należy, iż stanowisko skarżącej jest o tyle niekonsekwentne, że z jednej strony kwestionuje przydatność teoretycznych wskaźników unosu zanieczyszczeń pochodzących z materiałów MOŚZNiL, a z drugiej strony wykorzystuje je nadal co do części wykazów zawierających informacje o ilości i rodzajach gazów i pyłów wprowadzanych do powietrza oraz dane, na podstawie których określono te ilości. Ponadto zaakcentować należy, że w dużej mierze zarzuty skargi kasacyjnej odnoszą się do nieprzydatności wskaźników MOŚZNIL w ustalaniu wielkości emisji zanieczyszczeń z konkretnej instalacji, podczas gdy w rozpoznawanej sprawie wykazy i obliczenia służące naliczeniu spornej opłaty wykonane zostały z wykorzystaniem wskaźników KOBIZE, aktualizowanych w kolejnych latach. W konsekwencji nieadekwatna do stanu niniejszej sprawy okazała się argumentacja autora skargi kasacyjnej eksponująca nieaktualność tzw. wskaźników ministerialnych pochodzących z urzędowych opracowań bazujących na uśrednionych danych statystycznych w zakresie emisji zanieczyszczeń ze spalania paliw. Nie ma również racji strona skarżąca, że przyjęte w sprawie stanowisko organów obu instancji nie uwzględnia celu stosowanych regulacji w przedmiocie opłat za korzystanie ze środowiska, które w efekcie powinny motywować do wprowadzania nowych technologii i modernizacji urządzeń. Sąd Wojewódzki bowiem przyznał, że wprawdzie pomiary emisji zanieczyszczeń przeprowadzone na konkretnej instalacji - z uwzględnieniem jej specyfiki technologicznej - pozwalają na bardziej precyzyjne ustalenia rzeczywistej emisji, to jednak aby mogły być wykorzystane do obliczenia przedmiotowej opłaty środowiskowej powinny być miarodajne dla całego półrocza funkcjonowania przedsiębiorstwa, co wymaga przeprowadzenia serii kompleksowych badań w zakresie wielkości zanieczyszczeń generowanych ze wszystkich kotłów eksploatowanych w Centralnej Ciepłowni. W konkluzji rozważań zawartych w zaskarżonym wyroku Sąd zasadnie stwierdził, że strona miała zagwarantowane prawo do zmiany wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska, jak również prawo do wyboru metody jej naliczania. Natomiast zakwestionowanie złożonej korekty należnej opłaty nie podważało wymienionych uprawnień, lecz wiązało się z weryfikacją danych zawartych w wykazie, które okazały się niewiarygodne, a w konsekwencji nieprzydatne do ustalenia wielkości zanieczyszczeń emitowanych z instalacji należącej do skarżącej Spółki. Z tych wszystkich względów skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.