II GZ 178/26

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej zażalenia G. S.A. w P. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 lutego 2026 r., sygn. akt VI SA/Wa 3937/25 w zakresie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi G. S.A. w P. na decyzję Polskiej Agencji Nadzoru Audytowego z dnia 30 września 2025 r. nr DP.4010.235.2023.KK w przedmiocie kary pieniężnej za nieprzestrzeganie przepisów ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym postanawia: oddalić zażalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z 11 lutego 2026 r., sygn. akt VI SA/Wa 3937/25, w sprawie ze skargi G. S.A. w P. (dalej: Strona, Spółka, Skarżąca) odmówił wstrzymania wykonania decyzji Polskiej Agencji Nadzoru Audytowego (dalej: organ, PANA) z 30 września 2025 r. w przedmiocie kary pieniężnej za nieprzestrzeganie przepisów ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym. Wspomnianą decyzją PANA utrzymała w mocy własną decyzję z [...], którą: [...]. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu, Spółka wywiodła do WSA skargę, w której zawarła wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W jego uzasadnieniu Skarżąca argumentowała, że prowadzi [...]. Od początku swojej działalności [...] nie została prawomocnie ukarana przez organ. Jako spółka [...], wprowadza podwyższone i nowatorskie standardy jakości świadczenia usług, które mogą być punktem odniesienia dla innych przedsiębiorców. Wypracowana [...] renoma i solidna pozycja została obecnie zagrożona decyzją PANA i może spowodować nieodwracalną utratę dotychczasowej pozycji, a w konsekwencji – znacznie utrudnić dalsze prowadzenie działalności. Spółka podniosła, że [...], wartości takie jak reputacja czy wizerunek powinny być szczególnie chronione jako te, które znacząco wpływają na możliwość niezakłóconego kontynuowania wykonywania zawodu. Skarżąca wskazała również na aspekt majątkowy zaskarżonej decyzji. Samą wysokość kary określiła jako prowadzącą do znacznego uszczuplenia środków finansowych, powołując się na orzecznictwo dotyczące pojęcia znacznej szkody oraz trudnych do odwrócenia skutków. Przedstawiła zestawienie miesięcznych obciążeń, z którego wynika, że po uiszczeniu kary miałaby powstać luka finansowa oraz zagrożenie płynności. Spółka wskazała także na konieczność ponoszenia dalszych znacznych nakładów z tytułu kosztów pracowniczych, licencji informatycznych, współpracy z ekspertami czy utrzymania systemu zarządzania jakością. Jej zdaniem wymuszone ograniczenia kosztowe prowadziłyby do redukcji personelu, trudności w realizacji zleceń [...] i konieczności wypowiadania umów klientom, co mogłoby wpływać również na sytuację innych podmiotów [...]. W ocenie Skarżącej, konsekwencje zapłaty kary, nawet jeśli w przyszłości możliwy byłby jej zwrot, miałyby realny i nieodwracalny wpływ na działalność przedsiębiorstwa, jego pozycję konkurencyjną oraz zdolność do realizacji [...]wobec klientów. Na poparcie wniosku zostały dołączone dokumenty, mające zdaniem Strony wykazać, iż jej sytuacja finansowa przemawia za zastosowaniem ochrony tymczasowej. Odmawiając Skarżącej ochrony przewidzianej w art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) Sąd I instancji uznał, że Strona nie uprawdopodobniła, że zapłata kary pieniężnej określonej zaskarżoną decyzją spowodowałaby dla niej trudne do odwrócenia skutki oraz wystąpienie znaczącej szkody. Po analizie przedstawionych dokumentów WSA przyjął, że przy racjonalnym i właściwym zagospodarowaniu dostępnych zasobów finansowych zgromadzone środki pozwalają na uiszczenie nałożonej kary pieniężnej, co może wiązać się z koniecznością poczynienia oszczędności i przesunięć w wydatkach. Skarżąca nie przedstawiła dokumentów obrazujących poziom jej przeciętnych, miesięcznych przychodów ani rzeczywistego przepływu środków finansowych w dłuższym okresie, co uniemożliwiło rozpoznającemu wniosek Sądowi dokonanie obiektywnej oceny, w jakiej realnej sytuacji ekonomicznej znajduje się Skarżąca i czy nałożona kara faktycznie zagraża jej płynności w stopniu uzasadniającym zastosowanie wyjątku w postaci wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Natomiast brak danych dotyczących przychodów, rentowności prowadzonej działalności oraz struktury finansowania powodował, że WSA twierdzenia Skarżącej o groźbie powstania znacznej szkody i trudnych do odwrócenia skutków uznał jako wyłącznie ogólnikowe i nie znajdujące dostatecznego oparcia w materiale przedstawionym wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji. Sąd I instancji zauwazył, że przy braku pełnych danych finansowych oraz przy jednoczesnym wykazaniu, iż Spółka dysponuje znacznymi środkami i prowadzi działalność na dużą skalę nie zostało uprawdopodobnione, aby zapłata kary w zakwestionowanej wysokości rodziła po jej stronie takie konsekwencje, które odpowiadałyby ustawowym przesłankom znacznej szkody bądź trudnych do odwrócenia skutków i tym samym Sąd został pozbawiony możliwości oceny spełnienia przesłanek zastosowania w sprawie ochrony tymczasowej, przewidzianych w art. 61 § 3 p.p.s.a. Skarżąca wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego zażalenie na powyższe postanowienie, zarzucając naruszenie art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez odmowę wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, pomimo że Spółka wykazała w złożonym wniosku, że w przypadku wykonania zaskarżonej decyzji zachodziło będzie niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków polegające na: [...] W uzasadnieniu zażalenia Skarżąca ponowiła argumenty zawarte we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Organ poinformował pismem z [...] kwietnia 2026 r. (k. [...] akt), że Skarżąca w dniu [...] marca 2026 r. uiściła kwotę [...] zł tytułem [...]. Następnie w odpowiedzi na zażalenie, organ wniósł o jego oddalenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania zażaleniowego od Strony na rzecz PANA, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Potwierdził, że Spółka dokonała wpłaty na rachunek bankowy organu kwoty nałożonej kary. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie Spółki nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Dokonując kontroli prawidłowości zaskarżonego orzeczenia, Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził wad uzasadniających jego wzruszenie zarówno w świetle przesłanek uwzględnionych z urzędu, jak i zarzutów podniesionych przez Skarżącą. Zarówno dokonane ustalenia, oceny i końcowe wnioski przyjęte w kontrolowanym postanowieniu mieszczą się w granicach swobody orzeczniczej sądu administracyjnego pierwszej instancji na tle stosowania regulacji ustanawiającej instytucję ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Przedstawione uzasadnienie wydanego orzeczenia jest logicznie i merytorycznie spójne. Nie można także zarzucić WSA mającej wpływ na prawidłowość kwestionowanego rozstrzygnięcia błędnej wykładni art. 61 § 3 p.p.s.a. lub wadliwego zastosowania tego przepisu na tle ustalonego stanu faktycznego. Zgodnie z art. 61 § 3 p.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi, sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1 tego przepisu, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem sądów administracyjnych, przesłanki materialne uwzględnienia wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. odwołują się do takich prawnych lub faktycznych okoliczności związanych z wykonaniem treści zaskarżonego aktu (zaskarżonej czynności), które świadczą o realnym niebezpieczeństwie wyrządzenia znacznej szkody majątkowej albo niemajątkowej, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego bądź wyegzekwowanego świadczenia, albo które realnie mogą spowodować powstanie nieodwracalnych lub trudnych do odwrócenia skutków rozumianych jako zmiany w rzeczywistości, które uniemożliwiają przywrócenie pierwotnego stanu rzeczy albo których zniesienie w celu restytucji stanu poprzedniego byłoby możliwe tylko po podjęciu nadzwyczajnych działań lub dokonaniu niewspółmiernych nakładów sił i środków (por. postanowienia NSA z: 19 grudnia 2023r., sygn. II GZ 461/23; 25 kwietnia 2023 r., sygn. II GSK 232/23; 27 czerwca 2023r., sygn. II GZ 194/23; 29 czerwca 2023 r., sygn. II GSK 979/23 opubl.: orzeczenia.nsa.gov.pl). W kontrolowanej sprawie WSA odmówił wstrzymania wykonania decyzji PANA z 30 września 2025 r. którą organ utrzymał w mocy własną decyzję z [...]. Sąd odwoławczy podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony m.in. w postanowieniu z 21 stycznia 2025 r. sygn. akt II GZ 573/24, zgodnie z którym, w sytuacji gdy decyzja została już wykonana, wniosek o wstrzymanie jej wykonania staje się bezprzedmiotowy. Skoro bowiem postanowienie sądu ma uchronić stronę przed skutkami wykonania decyzji, dotyczy zdarzeń przyszłych, będących spodziewanym skutkiem wykonania aktu lub czynności, czy to w drodze egzekucji administracyjnej, czy to w wyniku działań osób trzecich realizujących swoje uprawnienia lub obowiązki, to jej wykonanie niweczy cel zastosowania instytucji przewidzianej w art. 61 § 3 p.p.s.a. (opubl. podobnie jak cytowane w nim orzeczenia: orzeczenia.nsa.gov.pl oraz H. Knysiak-Sudyka, Skarga i skarga kasacyjna w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Komentarz. Orzecznictwo, wyd. V, WKP 2021, komentarz do art. 61). Innymi słowy należy stwierdzić, że aby dana okoliczność stanowiła podstawę udzielenia ochrony tymczasowej, musi mieć ona charakter hipotetyczny, czyli być niezrealizowana (opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z akt sprawy wynika, że [...] marca 2026 r. – zatem po wniesieniu zażalenia - należność z tytułu kary pieniężnej nałożonej skarżoną decyzją została w całości opłacona i wpłynęła na rachunek PANA (potwierdzenie wykonania operacji k. [...] akt), o czym organ poinformował w piśmie z [...] kwietnia 2026 r. (k. [...] akt) oraz w odpowiedzi na zażalenie (k. [...] akt). Powyższe czyni zarzuty zażalenia bezprzedmiotowymi w części dotyczącej wpływu wykonania zaskarżonej decyzji na sytuację majątkową Skarżącej i utrudnienie prowadzenia działalności gospodarczej. W odniesieniu natomiast do [...]. Zasadnie więc w tym zakresie Sąd I instancji nie odnosił się do wniosku Spółki, skupiając się na jego aspekcie dotyczącym wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w zakresie nałożonej kary pieniężnej. Natomiast w odniesieniu do podnoszonej w zażaleniu kwestii objętej zakresem [...] nie można podzielić stanowiska Skarżącej, iż jego wykonanie może prowadzić do trudnych do odwrócenia skutków [...]. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jest to jeden z immanentnych elementów składowych rozstrzygnięcia PANA zawarty w zaskarżonej decyzji, która – jako całość-będzie podlegała kontroli sądowoadministracyjnej w toku oceny prawidłowości rozstrzygnięcia organu, a nie w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem o zastosowanie ochrony tymczasowej. Konkludując, jakkolwiek faktem jest, że decyzja administracyjna w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej niesie za sobą skutki finansowe, co wobec wysokości orzeczonej kary może wpływać na aspekt zachowania płynności finansowej przez Skarżącą (których to okoliczności na etapie rozpoznawania wniosku nie wykazała), to trzeba zauważyć, że zaistnienie tego rodzaju skutków finansowych jest naturalną konsekwencją egzekucji administracyjnej, podobnie jak fakt regulowania zobowiązań, a instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego mogłoby nie naprawić (por. postanowienia NSA z: 27 sierpnia 2024 r., sygn. akt II GSK 1451/24; 28 maja 2024 r., sygn. akt II GSK 955/24). Wobec niewykazania opisanych zagrożeń, Sąd I instancji nie miał podstaw do uwzględnienia wniosku Strony o udzielenie ochrony tymczasowej. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu i na podstawie art. 184 p.p.s.a. w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. Odnosząc się do wniosku organu w zakresie zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego, należy stwierdzić, że Naczelny Sąd Administracyjny nie ma podstaw prawnych do wydania orzeczenia w tym zakresie w postanowieniu rozpoznającym zażalenie. Stosownie do art. 209 p.p.s.a. wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w każdym orzeczeniu uwzględniającym skargę oraz w orzeczeniu, o którym mowa w art. 201, art. 203 i art. 204 p.p.s.a. Brak jest zatem podstaw do orzekania w tym zakresie w innych orzeczeniach. Przepis art. 197 § 2 p.p.s.a. nie zawiera odesłania do odpowiedniego stosowania przepisów o zwrocie kosztów postępowania między stronami w postępowaniu zażaleniowym (por. M. Niezgódka-Medek [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, s. 527).