II GSK 765/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż (spr.) Sędzia NSA Dorota Dąbek Sędzia del. WSA Izabella Janson Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2020 r. sygn. akt III SA/Po 537/20 w sprawie ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 lipca 2020 r. nr 3001-IOA.4246.201.2019.RS.AL w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od R. M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z dnia 8 grudnia 2020 r. oddalił skargę R. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 lipca 2020 r., w w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: w trakcie wszczętego z urzędu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, skarżący wniósł o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego zakończenia przez Sąd Rejonowy w Kępnie sprawy o sygn. II K 235/17, ze względu na tożsamy przedmiot obu postępowań. Postanowieniem z 29 października 2019 r. Naczelnik Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego odmówił zawieszenia postępowania, uznając że w sprawie nie zachodzi przesłanka, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: o.p.). Objętym skargą postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika, że na gruncie art. 201 §1 pkt 2 o.p. prawomocne zakończenie postępowania prowadzonego przed Sądem Rejonowym w Kępnie nie oznaczało w realiach tej sprawy zaistnienia jakiejkolwiek kwestii prawnej, której uprzednie rozstrzygnięcie warunkowałoby możliwość orzekania organowi podatkowemu w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Organ wskazał również, że postępowanie karne skarbowe, toczące się na podstawie Kodeksu karnego skarbowego i postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, toczące się na podstawie ustawy o grach hazardowych, są postępowaniami od siebie całkowicie niezależnymi. Sąd I instancji oddalając skargę na to postanowienie, wskazał i podzielił pogląd sądów administracyjnych, że nie stanowi zagadnienia wstępnego w postępowaniu o wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, wynik postępowania karnoskarbowego, którego ustalenie dotyczą popełnienia czynu zabronionego. Wynik postępowania karnoskarbowego oraz ustalenia w tym postępowaniu pozostają bowiem bez wpływu na wymierzenie kary administracyjnej i ustalenia istotne dla tego postępowania, z uwagi na odmienne podstawy prawne obu postępowań i ich cele, przesłanki rozstrzygnięć a także odmienne sankcje. Sąd I instancji wskazał również, że w postępowaniu mającym za przedmiot wymierzenie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, organ administracji publicznej jest zobowiązany do dokonania własnych ustaleń faktycznych, w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy w prowadzonym postępowaniu, a realizacja tego obowiązku podlega kontroli zarówno w postępowaniu odwoławczym, jak sądowoadministracyjnym. Stwierdził wobec tego, że nie miało znaczenia w tej sprawie, czy w postępowaniu karnym, prowadzonym w sprawie II K 235/17 przed Sądem Rejonowym w Kępnie, zostaną przeprowadzone jakiekolwiek nowe dowody w kwestii ewentualnej winy i odpowiedzialności karnej skarżącego. W podstawie prawnej wyroku podano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej: p.p.s.a.). R. M., skargą kasacyjną zaskarżył w całości wyrok Sądu I instancji zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, co miało wpływ na wynik sprawy i treść zaskarżonego orzeczenia, a to art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 208 § 1 i art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 i art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, polegające na wadliwym przyjęciu, że rozpatrzenie sprawy Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu i wydanie decyzji w sprawie dotyczącej wymierzenia kary pieniężnej w trybie administracyjnym nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia sprawy karnej toczącej się przed Sądem Rejonowym w Kępnie o sygn. akt II K 235/17, podczas gdy kwestia ewentualnej winy i odpowiedzialności karnej R. M., a przede wszystkim przeprowadzane w sprawie karnej nowe dowody, którą są i będą przeprowadzane w toku powołanego postępowania karnego, mają ścisły i bezpośredni związek z materiałem dowodowym w postępowaniu w sprawie ewentualnego wymierzenia wymienionemu kary pieniężnej w trybie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie prawidłowej decyzji, opartej na wszechstronnej analizie całokształtu materiału dowodowego, jest w sposób bezpośredni uzależnione od rozstrzygnięcia powołanej sprawy karnej. Podnosząc ten zarzut strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 lipca 2020 r. nr 3001-IOA.4246.201.2019.RS.AL, utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu nr 398000-COP.4246.4.160.2017.KS z dnia 29 października 2019 r., odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie urządzania gier poza kasynem gry, jak również uchylenie postanowienia Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu nr 398000-COP.4246.4.160.2017.KS z dnia 29 października 2019 r., ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. Skarżący kasacyjnie wniósł również o zasądzenie kosztów postępowania przed Sądem I i II instancji, w tym także kosztów zastępstwa prawnego w wysokości według norm przepisanych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, w odpowiedzi na skargę kasacyjną, wniósł o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie albowiem nieskuteczny okazał się zarzut postawiony w jej petitum. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a., przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone każdorazowo wskazanymi w skardze kasacyjnej podstawami, którymi - zgodnie z art. 174 p.p.s.a. - może być: 1) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Ze względu na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować. W rozpatrywanej sprawie skarga kasacyjna oparta została na zarzutach naruszenia przepisów postępowania. Odnosząc się do tych zarzutów stwierdzić należy, że na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p., organ (podatkowy) zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Interpretacja uregulowanej w tym przepisie normy prawnej prowadzi do jednoznacznego wniosku, że rozstrzyganie w kwestii wstępnej, w odrębnym postępowaniu i przez inny organ, wykracza poza zakres właściwości rzeczowej organu administracji publicznej prowadzącego postępowanie w sprawie głównej, przy czym pomiędzy sprawami zachodzi ponadto związek tego rodzaju, że rozstrzygnięcie w sprawie głównej jest uzależnione od rozstrzygnięcia kwestii wpadkowej, wyniku postępowania w innej sprawie. Co więcej, zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. może być wyłącznie kwestia prawna, która dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki decyzji, co oznacza, że takim zagadnieniem nie może być wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy, gdyż należy to wyłącznie do obowiązków organu prowadzącego postępowanie w danej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę, w pełni podziela ugruntowany już w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, a zaaprobowany także przez Sąd I instancji, że nie stanowi zagadnienia wstępnego w postępowaniu o wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, wynik postępowania karnoskarbowego, którego ustalenie dotyczą popełnienia czynu zabronionego. Wynik postępowania karnoskarbowego oraz ustalenia w tym postępowaniu pozostają bowiem bez wpływu na wymierzenie kary administracyjnej i ustalenia istotne dla tego postępowania, z uwagi na odmienne podstawy prawne obu postępowań i ich cele oraz przesłanki rozstrzygnięć (zob. np. wyroki NSA: z 8 grudnia 2015 r., sygn. akt II GSK 1657/15; 18 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1715/15; 23 października 2013 r., sygn.akt II GSK 1042/13, z 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II GSK 1073/20). Jak już wyżej zaznaczono, zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. może być wyłącznie kwestia prawna, nie zaś ustalenia co do faktów. Z tego względu, wbrew poglądowi autora skargi kasacyjnej, nie ma znaczenia w rozstrzyganej sprawie, czy w postępowaniu karnym, prowadzonym w sprawie II K 235/17 przed Sądem Rejonowym w Kępnie, jakiekolwiek nowe dowody "są i będą przeprowadzane w toku powołanego postępowania karnego", a nadto, "czy mają ścisły i bezpośredni związek z materiałem dowodowym w postępowaniu w sprawie ewentualnego wymierzenia wymienionemu kary pieniężnej w trybie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych". Podkreślić trzeba, że organ administracji publicznej jest zobowiązany do dokonania własnych ustaleń faktycznych, w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy w prowadzonym postępowaniu, a realizacja tego obowiązku podlega kontroli zarówno w postępowaniu odwoławczym, jak sądowoadministracyjnym. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznał zarzut skargi kasacyjnej naruszenie przepisów postępowania wskazanych w skardze kasacyjnej. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1 wyroku. O kosztach postępowania kasacyjnego, jak w punkcie 2 sentencji wyroku, postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) i w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265 ze zm.).