II GSK 2029/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Joanna Zabłocka (spr.) Sędzia del. WSA Walentyna Długaszewska Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 27 września 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "B" Spółki z o.o. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 8 kwietnia 2014 r., sygn. akt II SA/Bk 1107/13 w sprawie ze skargi "B" Spółki z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku z dnia [...] października 2013 r., nr [...] w przedmiocie kary porządkowej z tytułu nieprzedłożenia automatu do gier do badania 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Syndyka Masy Upadłości "B" Spółki z o.o. w B. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2014 r., sygn. akt II SA/Bk 1107/13 oddalił skargę B. Sp. z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] października 2013 r. w przedmiocie nałożenia kary porządkowej. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: Naczelnik Urzędu Celnego w L. postanowieniem nr [...] z dnia [...] lipca 2013 r. nałożył na B Sp. z o.o. karę porządkową w kwocie 2000 zł., za niedostarczenie automatu do gier o niskich wygranych o nazwie [...], nr fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...], do wskazanej przez organ prowadzący postępowanie upoważnionej jednostki badawczej. Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Izby Celnej w B. postanowieniem z dnia [...] października 2013 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Celnego w L. wezwaniem z dnia [...] stycznia 2013 r. prawidłowo zażądał od Spółki poddania przedmiotowego automatu badaniu sprawdzającemu przez upoważnioną jednostkę do badań technicznych automatów i urządzeń do gier w celu sporządzenia opinii technicznej, wskazując jako przeprowadzającego badanie Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B. oraz wyznaczył czternastodniowy termin przekazania automatu jednostce badającej, liczony od dnia doręczenia stronie wezwania. Organ odwoławczy podkreślił, że pomimo kolejnego wezwania skarżąca nie zastosowała się do niego i nie dostarczyła, bez uzasadnionej przyczyny, automatu do gier celem poddaniu go badaniu uzupełniającemu, dlatego też organ I instancji wymierzył karę porządkową w wysokości 2000 zł. Zauważył, że ignorując wezwanie Spółka uniemożliwiła przeprowadzenie postępowania w sposób wymagany przepisami prawa, w związku z czym organ I instancji zasadnie podjął dopuszczalne prawem środki dyscyplinujące zmierzające do uzyskania od Spółki wymaganego zachowania, to jest przekazania automatu wyznaczonej jednostce badającej w celu przeprowadzenia badania sprawdzającego. Zdaniem organu odwoławczego poddanie automatu do gier badaniu sprawdzającemu, wynikające z obowiązku nałożonego przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 23b ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009, Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: u.g.h.) mieści się w katalogu czynności objętych możliwością nałożenia kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy ich wykonania. W skardze na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. spółka wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o jej oddalenie i w całości podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), oddalił skargę spółki. Sąd I instancji na wstępie podkreślił, że czynność związana z poddaniem automatu do gier przez podmiot eksploatujący badaniu sprawdzającemu, wynikająca z obowiązku nałożonego przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 23b ust. 1 u.g.h., mieści się w katalogu czynności objętych możliwością nałożenia kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy jej wykonania. Wskazał, że z przepisu art. 262 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) wynika, iż możliwość ukarania m.in. strony postępowania karą porządkową została przewidziana za bezzasadną odmowę złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności. Tym samym, w ocenie WSA, obowiązek poddania automatu do gier badaniu, nałożony na podstawie art. 23b ust. 1 u.g.h., jest inną czynnością dowodową, o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Sąd I instancji podkreślił też, że w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych utrwalił się pogląd, że wezwanie do poddania automatu badaniu sprawdzającemu ma charakter czynności dowodowej, a nie czynności rozstrzygającej o uprawnieniach i obowiązkach administracyjnoprawnych strony. Sąd I instancji zaznaczył, że skoro badanie sprawdzające automatu, przeprowadzane przez uprawnioną do tego jednostkę badającą, wymaga współdziałania strony, które polegało na dostarczeniu przedmiotu badania do jednostki, to odmowa wykonania powyższej czynności jest równoznaczna z odmową strony "udziału w innej czynności", o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Sąd I instancji uznał, że o ile nie można było odmówić skarżącej starań w wyjaśnianiu przyczyn, dla których nie dostarczyła automatu do wskazanej przez organ jednostki celem poddania badaniu sprawdzającemu, o tyle przyczyny usprawiedliwiające taką postawę, nie znajdowały potwierdzenia w obowiązujących przepisach i nie mogły być uznane za obiektywnie uzasadnione. WSA wskazał, że Izba Celna w B. została upoważniona przez Ministra Finansów do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych. Upoważnienie to zostało wydane w oparciu o właściwą podstawę prawną i przez właściwy organ i wskazuje przedmiotowy zakres upoważnienia. Jak podkreślił Sąd I instancji, same zastrzeżenia skarżącej, co do obiektywizmu jednostki badającej, pozostającej w strukturach Służby Celnej, a także dotyczące jej akredytacji, nie mogły stanowić dla organu wystarczającego uzasadnienia dla odmowy poddania automatu badaniu przez wyznaczoną jednostkę, a samo podważanie bezstronności jednostki badającej bez znajomości wyniku badań, jest przedwczesne. Sąd I instancji powołując treść art. 23f ust. 1 u.g.h. oraz art. 23f ust. 2 u.g.h. podkreślił, że udzielenie upoważnienia przez Ministra Finansów Jednostce Badającej Izby Celnej w B. wymagało przeprowadzenia przez ten organ ustaleń w zakresie spełnienia wymogów z art. 23f ust. 1 ustawy, co mogło nastąpić po przedłożeniu przez Izbę wniosku spełniającego wymogi z art. 23f ust. 2 ustawy. WSA podkreślił, że zarzuty co do badań i ewentualnego niespełnienia wymogów prawem przewidzianych przez jednostkę badającą mogłyby być podnoszone po ich przeprowadzeniu. W ocenie Sądu, kwestia oceny legalności wydanego przez Ministra Finansów dla danej jednostki organizacyjnej upoważnienia do przeprowadzenia badań automatów lub urządzeń do gier może być rozstrzygana jedynie w postępowaniu głównym dotyczącym cofnięcia rejestracji automatu, a sprawa niniejsza jest sprawą incydentalną, która toczy się w głównym postepowaniu dotyczącym cofnięcia rejestracji automatu. B. Sp. z o.o. w B. w skardze kasacyjnej od powyższego wyroku wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania i zasądzenie kosztów postępowania. Wyrokowi zarzuciła: I. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., poprzez nieuchylenie zaskarżonego postanowienia, w sytuacji, gdy organ podatkowy zaskarżonym postanowieniem naruszył przepis art. 262 § 1 O.p. II. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik spraw, tj. art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., poprzez nieuchylenie zaskarżonego postanowienia, w sytuacji, gdy organ podatkowy zaskarżonym postanowieniem naruszył przepis art. 187 O.p. w zw. z art. 120 O.p. III. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 23f u.g.h., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż jednostka badająca umieszczona w internetowym spisie Ministra Finansów jest jednostką prawidłowo upoważnioną w myśl art. 23b u.g.h. IV. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych, poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy upoważnienie jednostki badającej wygasło z mocy prawa, ze względu na niespełnienie przez nią warunków określonych w art. 12 ust. 2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Pismem z dnia 5 sierpnia 2014 r. pełnomocnik spółki B. Sp. z o.o. w B. poinformował, że Sąd Rejonowy w B. postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r. o sygn. [...] ogłosił upadłość spółki obejmującą likwidację majątku dłużnika. Ponadto pełnomocnik poinformował, że zarząd nad masą upadłości spółki sprawuje wyznaczony syndyk sądowy J.N.. Wobec powyższego wniósł o zawieszenie postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 17 września 2014 r., sygn. akt II GSK 1940/14 zawiesił postępowanie. Następnie postanowieniem z dnia 4 sierpnia 2015 r., sygn. akt II GSK 1940/14 Naczelny Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie z udziałem syndyka masy upadłości "B" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Mając na uwadze przedmiot sprawy administracyjnej poddanej kontroli sądu, którą było nałożenie na skarżącą kasacyjnie spółkę kary porządkowej za bezzasadne niedostarczenie w wyznaczonym terminie automatu do gier do badania sprawdzającego wyznaczonej przez organ jednostce badającej, stwierdzić należy, iż kluczowym było ustalenie czy zaniechanie spółki miało charakter zasadny czy też było bezzasadne. Przesłanka bezzasadności niepodjęcia (wykonania) czynności w postępowaniu administracyjnymi, wymienionych w art. 262 § 1 pkt 2 O.p., warunkuje bowiem możliwość nałożenia na stronę takiego postępowania kary porządkowej. Podkreślenia wymaga, że celem regulacji zawartych w art. 262 § 1 - § 6 powołanej ustawy, jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania i wymuszenie posłuchu postanowieniem organów podatkowych. Równocześnie ma zapewnić sprawny przebieg postępowania i wydanie rozstrzygnięcia w przewidzianym ustawowo terminie. Zakres przedmiotowy stosowania kar porządkowych uregulowany został szczegółowo w art. 262 § 1 - § 3 O.p., a zawarty w tych przepisach katalog zachowań uczestników postępowania jest katalogiem zamkniętym. Karanie za inne zachowanie jest niedopuszczalne. Każde z określonych tą regulacją zachowań może stanowić samoistną podstawę orzeczenia kary pieniężnej. Określone w przywołanym przepisie zachowania mogą również kumulatywnie stanowić podstawę wymiaru kary porządkowej. Do katalogu tych zachowań zaliczono między innymi bezzasadną odmowę złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności - art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Przesłanką uzasadniającą nałożenie kary porządkowej jest więc bezzasadna odmowa zachowania określonego w tym przepisie. Odmowa powinna mieć jednoznaczny charakter i wskazywać na brak woli poddania się obowiązkom nałożonym przez organy podatkowe. W przedmiotowej sprawie za zasadnością odmowy poddania automatu badaniu sprawdzającemu przemawiać miała, według skarżącej, okoliczność braku akredytacji i wygaśnięcia upoważnienia po stronie jednostki badającej mającej przeprowadzić, zgodnie ze wskazaniami Naczelnika Urzędu Celnego w L., to badanie. Konsekwencją takiego stanowiska strony była, jej zdaniem, niezasadność nałożenia na nią kary porządkowej w oparciu o powołany art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Mając na uwadze motywy ległe u podstaw objętego skargą kasacyjną wyroku oraz podniesione w stosunku do niego zarzuty skargi kasacyjnej i ich uzasadnienie, podzielić należy ocenę legalności i zgodności z przepisami prawa zakwestionowanego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w B., jakiej dokonał Sąd I instancji stwierdzając, że podnoszone przez stronę przyczyny mające usprawiedliwić jej postawę nie znajdowały odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach, wobec czego nie mogły być uznane za obiektywne, zaś badanie przygotowania merytorycznego i akredytacji Jednostki Badającej Izby Celnej w B., na takim etapie postępowania administracyjnego, nie mogło zostać przeprowadzone z uwagi na fakt, iż samo badanie nie miało miejsca. Wskazania wymaga w zakresie przywołanego stanowiska skarżącej spółki oraz postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, iż stosownie do treści art. 23f ust. 1 u.g.h. upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych. Natomiast z treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2011 r. Nr 134, poz. 779) wynika, że podmioty będące w dniu wejścia w życie ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez Ministra Finansów do wydawania opinii uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów. Stosownie do art.23f ust.6 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Zgodnie ze stanowiskiem wielokrotnie już wyrażanym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, które skład orzekający w tej sprawie podziela, fakt figurowania jednostki badającej w wykazie jednostek upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, stanowi podstawę do przyjęcia przez organ statusu danej jednostki jako uprawnionej do przeprowadzania badania sprawdzającego automatów do gier o niskich wygranych. (por. wyroki NSA z dnia 9 lutego 2016 r., sygn. akt II GSK 1302/14 i II GSK 1648/14; opubl. orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy również zaznaczyć, że umieszczenie na stronie internetowej Ministerstwa Finansów wykazu jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier pozwala stronie postępowania na zweryfikowanie, czy jednostka, która ma wykonać na zlecenie organu celnego badanie jest jednostką upoważnioną do przeprowadzenia tego badania w rozumieniu przepisów u.g.h. Strona nie kwestionowała faktu figurowania Jednostki Badawczej – Izby Celnej w B. w ww. wykazie. Wobec tego brak było podstaw do uznania, że strona mogła w sposób usprawiedliwiony odmówić poddania automatu do gier o niskich wygranych badaniu sprawdzającemu. Również słusznym było stwierdzenie Sądu I instancji, że na tym etapie postępowania kontroli zasadności nałożenia na stronę uchybiająca czynnością do jakich zobowiązał ją organ, kary porządkowej, nie było podstaw do badania, tak akredytacji jednostki badającej jak i jej przygotowania do wykonywania badań automatów, wobec faktycznego nieprzeprowadzenia takiego badania. Reasumując, wobec niepoddania przez stronę badaniu automatu jednostce badającej wyznaczonej przez organ I instancji, zasadnym było zastosowanie wobec spółki kary porządkowej w oparciu o art. 262 § 1 pkt 2 O.p., albowiem jak trafnie uznały organy i Sąd I instancji, skarżąca bez obiektywnej przyczyny uchylała się od wykonania nałożonego na nią obowiązku poddania automatu badaniu sprawdzającemu. Niezasadnymi były zarówno zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego jak i przepisów procesowych, gdyż wobec stwierdzonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku prawidłowości objętego skargą postanowienia z dnia 21 października 2013 r. brak było podstaw do zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny w oparciu o art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O kosztach NSA orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.