II GSK 1493/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Skoczylas (spr.) Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska Sędzia del. WSA Marek Krawczak Protokolant Monika Majak po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej G. Sp. z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 lipca 2019 r. sygn. akt V SA/Wa 2135/18 w sprawie ze skargi G. Sp. z o.o. w K. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 30 października 2018 r. nr PS3.6871.27.2018 w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie decyzji rozstrzygającej o charakterze gier 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od G. Sp. z o.o. w K. na rzecz Ministra Finansów 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 30 lipca 2019 r., sygn. akt V SA/Wa 2135/18, działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.), oddalił skargę G. Sp. z o.o. w K. na postanowienie Ministra Finansów z 30 października 2018 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie decyzji rozstrzygającej o charakterze gier. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA wywiodła G. Sp. z o.o. w K., zaskarżając orzeczenie w całości oraz domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, zasądzenia zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych i rozpoznania sprawy na rozprawie. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: I. przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny skargi pomimo, iż w toku prowadzonych postępowań Organ administracji rozpatrując sprawę w obu instancjach naruszył przepisy postępowania w postaci: - art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej jako: o.p.) poprzez pozostawienie wniosku z dnia 6 czerwca 2018 r. bez rozpatrzenia, pomimo faktu, iż Wnioskodawca złożył kompletne (doprecyzowane pismem z dnia 10 sierpnia 2018 r. będącym odpowiedzią na wezwanie do złożenia wyjaśnień), przedstawiające pełny (również w opinii Organu) opis przedsięwzięcia i niezawierające braków formalnych podanie o wydanie decyzji w trybie art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 847 ze zm.; dalej jako: u.g.h.); - art. 120 o.p. poprzez nałożenie na Stronę obowiązku nieprzewidzianego w ustawie, tj. wezwanie do przedstawienia badań technicznych automatów przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier w sytuacji, gdy Strona wnioskowała o wydanie decyzji w trybie art. 2 ust. 6 ustawy w zakresie zakładów bukmacherskich, a nie gier na automatach. II. przepisów prawa materialnego: 1. art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez jego niezastosowanie i niewydanie w drodze decyzji rozstrzygnięcia, czy opisane we wniosku z dnia 6 czerwca 2018 r. gry lub zakłady posiadające cechy wymienione w ust. l-5a są grami losowymi, zakładami wzajemnymi, grami w karty albo grami na automacie w rozumieniu ustawy, w sytuacji gdy Organ dysponował wszystkimi niezbędnymi informacjami, do wydania decyzji w trybie art. 2 ust. 6 ustawy; 2. art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 u.g.h. poprzez jego błędną wykładnię i uzależnienie rozpatrzenia wniosku Strony z dnia 6 czerwca 2018 r. od posiadania badań technicznych automatów przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, podczas gdy art. 2 ust. 7 u.g.h. przewiduje obowiązek przedstawienia takich badań wyłącznie w odniesieniu do gier na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., a więc obowiązek ten nie dotyczy Spółki. Argumentację na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej przedstawiono w jej uzasadnieniu. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zarzuty skargi kasacyjnej nie są uzasadnione i dlatego skarga nie może być uwzględniona. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodać należy, że w przypadku oparcia skargi kasacyjnej na naruszeniu prawa procesowego (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) wnoszący skargę kasacyjną musi mieć na uwadze, że dla ewentualnego uwzględnienia skargi kasacyjnej niezbędne jest wykazanie wpływu naruszenia na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Ze wskazanych przepisów wynika, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Wychodząc z tego założenia, należy na wstępie zaznaczyć, że wobec niestwierdzenia z urzędu nieważności postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny ogranicza swoje rozważania do oceny zagadnienia prawidłowości dokonanej przez sąd I instancji wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. Uwzględniając istotę sporu prawnego rozpatrywanej sprawy, komplementarny charakter zarzutów kasacyjnych uzasadnia, aby rozpatrzeć je łącznie. W skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty naruszenia prawa materialnego, jak i procesowego. Podkreślenia przy tym wymaga, że argumentacja zawarta w uzasadnieniu skargi kasacyjnej została przedstawiona w taki sposób, że większość zarzutów skargi kasacyjnej pozostaje w związku funkcjonalnym, co wymaga ich łącznego rozpoznania. Na wstępie należy podkreślić, iż Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela wykładnię przepisów prawa i oceny zastosowane w zaskarżonym wyroku i dlatego nie ma potrzeby powtarzania w tym miejscu całkowicie trafnej i wyczerpującej argumentacji sądu pierwszej instancji. Wystarczające więc będzie przytoczenie jedynie jej głównych tez. Zdaniem NSA nie mogą być uznane za trafne zarzuty kasacyjne dotyczące, naruszenia prawa materialnego opisane szczegółowo w petitum skargi kasacyjnej w tym zarzut naruszenia art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 u.g.h. W odniesieniu do tego zarzutu wskazać należy, że z treści ust. 6 przywołanego przepisu wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze z decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Z dniem 14 lipca 2011 r. wszedł w życie ust. 7 art. 2 u.g.h. dodany na mocy art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 134, poz. 779). Stanowi on, że do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6, należy załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców oraz, w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zażądać przedłożenia takich dokumentów przez stronę także w postępowaniu prowadzonym z urzędu. Z treści przytoczonej regulacji wynika zatem, że ustawodawca przewidział wprawdzie dowód konieczny dla ustalenia charakteru gry na automatach w postaci badania technicznego danego automatu, przeprowadzonego przez określoną tym przepisem jednostkę badającą, jednakże literalne brzmienie zdania pierwszego art. 2 ust. 7 u.g.h. wskazuje jednoznacznie, że obowiązek przeprowadzenia tego dowodu dotyczy postępowań wszczynanych na wniosek strony, przy czym to na wnioskodawcy spoczywa wówczas wymóg przedłożenia takiego badania. W świetle przywołanego przepisu, trafnie podkreślono w zaskarżonym orzeczeniu że treść wniosku o wydanie decyzji w trybie art. 2 ust. 6 u.g.h. nie jest dla organu wiążąca. Wbrew zatem twierdzeniom skarżącej kasacyjnie, Sąd I instancji słusznie przyjął, że subiektywne przekonanie strony o tym, iż planowana przez nią działalność nie stanowi gry losowej, zakładu wzajemnego, gry w karty albo gry na automacie w rozumieniu ustawy nie może samodzielnie przesądzać o treści decyzji podjętej w tym zakresie przez Ministra. Trafnie również podkreślono w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia, że w sytuacji, gdy organ stwierdzi w oparciu o treść wniosku lub dodatkowych wyjaśnień strony, że planowane przedsięwzięcie posiadające cechy wymienione w ust. 1-5a art. 2 u.g.h. może być uznane za grę losową, zakład wzajemny, grę w karty albo grę na automacie w rozumieniu ustawy, zobligowany jest wezwać stronę do uzupełnienia dokumentów (braków formalnych wniosku), o których mowa w art. 2 ust. 7 u.g.h. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji w pełni zasadnie przyjął, że taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, ponieważ Minister w zaskarżonym postanowieniu wyjaśnił, że to właśnie pełny opis przedsięwzięcia wskazany przez spółkę pozwalał na stwierdzenie, że gry rozgrywane na urządzeniach opisanych przez skarżącą mogą być grami na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Zatem jak słusznie stwierdził Sąd I instancji zgodnie z art. 169 § 1 o.p. w zw. z art. 2 ust. 7 u.g.h., Minister był zobligowany do wezwania spółki do przedłożenia zindywidualizowanych badań technicznych urządzenia, opisanego we wniosku z 6 czerwca 2018 r., przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Za usprawiedliwiony wobec tego uznać należy pogląd o istnieniu podstaw do uznania, że dopiero kompletny wniosek strony mógł stanowić przedmiot oceny organu i być podstawą do wydania ostatecznego rozstrzygnięcia (w formie decyzji, o której mowa w art. 2 ust. 6), czy planowana przez stronę działalność stanowi grę losową, zakład wzajemny, grę w karty albo grę na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, ponieważ dopiero w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 2 ust. 6 u.g.h. Minister rozstrzyga, czy dana gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W związku z powyższym nie mają usprawiedliwionych podstaw także zarzuty naruszenia prawa procesowego, czyli naruszenia art. 169 § 1 o.p. i art. 120 o.p. Nie można bowiem zapominać, że przepis art. 120 o.p. określa zasadę legalizmu, zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Działanie na podstawie przepisów prawa, o którym mowa w komentowanym przepisie, oznacza działanie na podstawie obowiązującej normy prawnej, konieczność prawidłowego ustalenia znaczenia tej normy oraz niewadliwego dokonania subsumcji i prawidłowe ustalenie skutków prawnych. Dotyczy to stosowania zarówno norm prawa materialnego, jak i procesowego. W tym kontekście trafnie zauważa WSA, iż obowiązek przedłożenia badań technicznych urządzenia przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wynika wprost z ustawy o grach hazardowych, gdyż art. 2 ust. 7 u.g.h. jasno stanowi, że do wniosku m.in. należy dołączyć w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. W świetle powyższych uwag jako bezzasadny należało ocenić zarzut naruszenia 169 § 1 o.p. Trafnie bowiem podkreślono w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia, że wymagane wyniki badań nie zostały dołączone do wniosku złożonego przez spółkę, a zgodnie z art. 168 § 2 o.p. podanie powinno także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych (w rozpoznawanej sprawie jest to przepis art. 2 ust. 7 u.g.h.). Minister na podstawie art. 169 § 1 o.p. wezwał stronę do usunięcia braków w terminie ustawowym - 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Warto zauważyć, że termin 7-dniowy z tego przepisu jest terminem ustawowym przewidzianym na usunięcie braków formalnych podania/wniosku. W przewidzianym ustawą i zakreślonym przez organ terminie spółka badania tego (usunięcia braku formalnego wniosku) nie przedłożyła, co uzasadnia prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia Ministra podjętego na podstawie art. 169 § 4 o.p. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji w pełni zasadnie przyjął, że Minister wydając zaskarżone rozstrzygniecie nie naruszył wskazanych w treści skargi przepisów zarówno prawa procesowego jak i materialnego i prawidłowo pozostawił wniosek strony o wydanie decyzji, o której mowa w art. 2 ust. 6 u.g.h. bez rozpatrzenia. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. Pomimo złożenia przez organ odpowiedzi na skargę kasacyjną w terminie przewidzianym w art. 179 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekał o kosztach postępowania kasacyjnego bowiem odpowiedź ta została sporządzona przez Zastępcę Dyrektora Departamentu Podatków Sektorowych, Lokalnych oraz Podatku od Gier w Ministerstwie Finansów. Nie zachodziła zatem podstawa do zastosowania § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.), ustanawiającego stawkę minimalną za sporządzenie opinii o braku podstaw przez pełnomocnika profesjonalnego.