II GSK 1430/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia del. WSA Wojciech Sawczuk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 23 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 20 sierpnia 2019 r. sygn. akt III SA/Łd 538/19 w sprawie ze skargi M. T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 10 kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od M. T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

I. Decyzją z 15 stycznia 2018 r. nr [...] Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wymierzył M.T. karę pieniężną w wysokości 24.000 zł za urządzanie gier hazardowych poza kasynem (skarżący, strona) gry na automatach o nazwach Game System nr [...], Lion R Adeli nr [...]. II. Postanowieniem z 10 kwietnia 2019 r. nr [...]Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, na podstawie art. 216, art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. nr 800 ze zm. - dalej jako O.p.), stwierdził uchybienie terminu do wniesienia przez M.T. odwołania od ww. decyzji organu I instancji. Wyjaśnił, że 18 lutego 2019 r. do organu I instancji wpłynęło odwołanie, wniesione przez profesjonalnego pełnomocnika działającego w imieniu skarżącego, od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi. Jak ustalono, prowadzone wobec skarżącego postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej zostało zakończone w 2018 roku ww. decyzją. Rozstrzygnięcie to zostało przesłane na adres strony: ul. [...],[...] Ł., za pośrednictwem Poczty Polskiej. Przesyłka pierwszy raz była awizowana 22 stycznia 2018 r. W skrzynce pocztowej została pozostawiona informacja o przechowywaniu przesyłki w placówce pocztowej i możliwości jej odbioru w terminie 7 dni. Pismo awizowano powtórnie 30 stycznia 2018 r. Z powodu nieodebrania pisma przez M.T., przesyłka pocztowa zawierająca decyzję została zwrócona na adres organu 6 lutego 2018 r. i uznana za doręczoną w trybie zastępczym. Przed wniesieniem odwołania, tj. 4 stycznia 2019 r. złożone zostało również przez skarżącego pismo z 16 grudnia 2018 r., w którym zażądał m.in. wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją z 15 stycznia 2018 r. We wniosku podniósł, że decyzja nie została mu skutecznie doręczona. Według strony, nie została ona poinformowana ani o wszczęciu, ani o zamknięciu postępowania oraz nie miała możliwości ustosunkowania się do zebranego materiału dowodowego w sprawie, w której została wydana przedmiotowa decyzja. Organ II instancji uznał, że Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi skierował decyzję na prawidłowy adres strony, tj. ul. [...][...] Ł. Powołując treść art. 145 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania decyzji w I instancji wskazał, że w toku postępowania administracyjnego skarżący nie działał przez pełnomocnika, a zatem prawidłowa była ekspedycja korespondencji na adres strony. Decyzja z 15 stycznia 2018 r. była, jak wskazano, przedmiotem doręczenia za pośrednictwem Poczty Polskiej i została nadana listem poleconym o numerze (00) [...], ze wskazaniem jako adresata M.T., ul. [...],[...] Ł. Organ podniósł, że w aktach sprawy znajduje się koperta wraz z drukiem zwrotnego potwierdzenia odbioru tej przesyłki, z których wynika, że pierwsza próba doręczenia przedmiotowej przesyłki nastąpiła 22 stycznia 2018 r. Tego też dnia zostało w skrzynce pozostawione awizo, a na kopercie umieszczona adnotacja, że pismo pozostawiono do odbioru w Agencji Pocztowej. W dniu 30 stycznia 2018 r. awizowano przesyłkę powtórnie, a w dniu 6 lutego 2018 r. przesyłka została zwrócona nadawcy. W dniu 22 stycznia 2018 r. (tj. w dniu nieskutecznego doręczenia przesyłki) operator pocztowy pozostawił pierwsze awizo w skrzynce pocztowej. Tego zatem dnia rozpoczął się bieg 14 dniowego terminu, w którym operator pocztowy zobowiązany był do przechowywania przedmiotowej przesyłki w placówce pocztowej. Doręczenie zastępcze decyzji było zgodne z wzorcem normatywnym zawartym w art. 150 O.p. Informacje zawarte na wskazanych dokumentach, stanowiących dowód doręczenia decyzji organu I instancji są wystarczające dla uznania, że decyzja ta została skutecznie doręczona 5 lutego 2018 r. (poniedziałek). W dniu 6 lutego 2018 r. rozpoczął więc bieg termin do wniesienia odwołania od decyzji. Czternastodniowy termin do dokonania czynności bezskutecznie upłynął zatem 19 lutego 2018 r. (poniedziałek). Tymczasem odwołanie nadane zostało w placówce pocztowej dopiero 13 lutego 2019 r. Zdaniem DIAS, w sprawie niniejszej wystąpiły okoliczności uzasadniające wydanie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Uchybiony termin jest możliwy do przywrócenia, jednak przywrócenie jest obwarowane wymogami, które muszą zostać spełnione. W sprawie niniejszej takie okoliczności nie wystąpiły, gdyż pisma z 12 lutego 2019 r. (odwołanie) nie można kwalifikować jednocześnie jako wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Zarówno odwołanie, jak i korespondencja zgromadzona po dacie jego wniesienia nie dają podstaw do tego, aby zaistniały jakieś wątpliwości konieczne do wyjaśnienia, co do charakteru pisma z 12 lutego 2019 r. III. Wyrokiem z 20 sierpnia 2019 r. sygn. akt III SA/Łd 538/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę M.T. na ww. postanowienie. Analizując sprawę Sąd pierwszej instancji wskazał, że decyzja organu I instancji o wymierzeniu kary została skarżącemu doręczona na adres ul. [...] w Ł. za pośrednictwem Poczty Polskiej w trybie doręczenia zastępczego, o którym mowa w art. 150 § 1 i 2 O.p. Od decyzji przysługiwało odwołanie, zgodnie z zawartym w niej pouczeniem. Z akt administracyjnych wynika bezspornie, że pierwsza próba doręczenia skarżącemu decyzji nastąpiła w dniu 22 stycznia 2018 r. Z powodu niemożności doręczenia przesyłki adresatowi, została ona pozostawiona w placówce pocztowej, o czym doręczyciel poinformował adresata poprzez pozostawienie zawiadomienia w oddawczej skrzynce pocztowej. Z uwagi na niepodjęcie przesyłki w terminie 7 dni, kierowana do skarżącego korespondencja została powtórne awizowana 30 stycznia 2018 r. Następnie, niepodjęta przez adresata przesyłka została 6 lutego 2018 r. zwrócona do nadawcy z adnotacją "Zwrot. Nie podjęto w terminie". WSA stwierdził, że organ w sposób prawidłowy uznał, że doręczenie decyzji nastąpiło 5 lutego 2018 r., tj. z upływem 14 dniowego okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 O.p. Adnotacje widniejące na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki zawierającej ww. decyzję, wskazują na przyczynę niedoręczenia skarżącemu decyzji osobiście oraz, że został on dwukrotnie zawiadomiony o pozostawieniu przesyłki do jego dyspozycji w konkretnej placówce pocztowej. Dokumenty potwierdzają, że doręczyciel nie zastał skarżącego w dniu 22 stycznia 2018 r. w miejscu zamieszkania, nie miał również możliwości doręczenia przesyłki pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, tj. w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 O.p. Na druku potwierdzenia odbioru i kopercie wskazano daty pierwszego i powtórnego zawiadomienia skarżącego o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej. Drugie zawiadomienie nastąpiło 30 stycznia 2018 r. (tj. po upływie 7 dni od pierwszego), a zwrot przesyłki do nadawcy miał miejsce 6 lutego 2018 r. (po upływie 14 dni od pierwszego zawiadomienia). W wypełnionym potwierdzeniu doręczenia pisma zamieszczono wszystkie wymagane ustawą informacje, wobec czego dokument ten nie budzi wątpliwości i spełnia stawiane przez prawo wymogi. Wszelkie adnotacje na zwróconej przesyłce (zamieszczone na kopercie lub na zwrotnym potwierdzeniu odbioru), opatrzone stosownymi pieczątkami i podpisami, mają walor dokumentu urzędowego i mogą stanowić dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Zwrotne potwierdzenie odbioru korzysta więc z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone. Przedmiotowe domniemanie może być obalone, jednakże podejmując próbę obalenia tego domniemania należy mieć na względzie, że dokumenty urzędowe są najbardziej wiarygodnymi środkami dowodowymi. Z zestawienia dat doręczenia decyzji skarżącemu (5 lutego 2018 r.) oraz wniesienia przez niego odwołania (13 lutego 2019 r.), jednoznacznie wynika, że doszło do uchybienia 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania - art. 223 § 2 O.p. WSA podkreślił, że skarżący w toku postępowania nie kwestionował procedury zastępczego doręczenia decyzji, jak również nie złożył wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika zarzucił postanowieniu DIAS błędne uznanie, że w przedmiotowym stanie faktycznym nie wystąpiły przesłanki uzasadniające jego wniosek z 4 stycznia 2019 r. o wznowienie postępowania, który został złożony z uwagi na fakt, że przedmiotowa decyzja nie została doręczona na prawidłowy adres. Skarżący wniósł jednocześnie o doręczenie decyzji z 15 stycznia 2018 r. na wskazany przez niego adres do doręczeń i adres zamieszkania: "ul. [...],[...] Ł.". Podniósł przy tym, że decyzja ta nigdy nie została mu skutecznie doręczona wobec kierowania korespondencji na adres ul. [...]1 Ł., który nie jest i nie był jego adresem zamieszkania. Zdaniem skarżącego nie został on ponadto poinformowany ani o wszczęciu, ani o zamknięciu postępowania, w którym wydana została decyzja, a tym samym nie miał możliwości ustosunkowania się do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Jak jednak wskazał WSA, z akt sprawy wynika, że postępowanie zostało wszczęte postanowieniem nr [...] z 15 czerwca 2015 r., które zostało doręczone na adres: ul. [...],[...] Ł. w dniu 3 lipca 2015 r. do rąk własnych skarżącego (postanowienie wraz z potwierdzeniem odbioru -k. 73 akt administracyjnych). Kolejnym postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego II w Łodzi z 13 sierpnia 2015 r. wyznaczono stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie to również doręczono stronie na adres ul. [...],[...] Ł. w dniu 21 sierpnia 2015 r. do rąk własnych (postanowienie wraz z potwierdzeniem odbioru - k. 81 akt administracyjnych). Również decyzja Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 15 stycznia 2018 r. wysłana została do skarżącego na wskazany przez niego adres zamieszkania ul. [...],[...] Ł. Tym samym twierdzenia, że korespondencja była do strony kierowana na wadliwy adres, nie znalazły żadnego potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy. IV. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł M.T. zaskarżając go w całości i zarzucając naruszenie: I. przepisów postępowania mający istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez brak uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 10 kwietnia 2019 r. naruszającego przepisy prawa; 2. art. 137 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak prawidłowej narady przez Sąd orzekający oraz brak przedstawienia wywodu własnego i logicznego rozumowania przez Sąd orzekający w zakresie rozstrzygnięcia sprawy, gdzie uzasadnienie zaskarżonego wyroku sprowadza się do przepisania uzasadnień wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego powołanych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku; 3. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak odniesienia się przez Sąd meriti do zarzutów odwołania, tj. w zakresie naruszenia przez organ II instancji art. 7, art. 8, art. 11 oraz art. 77 § 1, art. 78, art 80, art. 98 k.p.a. poprzez niewyjaśnienie dostatecznie okoliczności faktycznych sprawy, a także poprzez niezapewnienie skarżącemu możliwości czynnego udziału w każdym stadium postępowania, wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów przed wydaniem decyzji oraz złożenia wniosków dowodowych; II. prawa materialnego, tj. art. 228 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. poprzez bezpodstawne stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi nr [...] z 15.01.18 r., w sytuacji w której organ I instancji wznowił postępowanie w przedmiotowej sprawie na wniosek skarżącego z 4 stycznia 2019 r. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku. Zdaniem skarżącego Sąd pierwszej instancji nie odniósł się w pełni do stawianych w skardze zarzutów "na decyzję organu II instancji". W szczególności w ogóle nie odniósł się do zarzut naruszenia art. 7, art 8, art. 11 oraz art 77 § 1, art 78, art 80, art. 98 k.p.a. Lakonicznie odniósł się również do zarzutu naruszenia prawa materialnego, tj. art 240 § 1 pkt 4 O.p. oraz art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Zdaniem skarżącego, uzasadnienie wyroku powinno obejmować odniesienie się do wszystkich podniesionych w skardze zarzutów, co podkreśla także orzecznictwo. Wobec braku odniesienia się przez WSA do stawianych zarzutów, brak jest możliwości zweryfikowania prawidłowości rozumowania tego Sądu. Niniejsze powiązane jest z zarzutem braku własnego wywodu Sądu co do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Samo powołanie w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i dokonanie ich skopiowania powoduje, że stwarza to wątpliwości co do prawidłowej narady Sądu, a niniejsze sprowadza się do sporządzenia wadliwego uzasadnienia zaskarżonego wyroku. V. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o orzeczenie o kosztach postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: VI. Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona. Przypomnieć na wstępie należy, że Naczelny Sąd Administracyjny, w myśl art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a więc w zakresie wyznaczonym podstawami kasacyjnymi sformułowanymi przez stronę wnoszącą ten środek odwoławczy. Sąd z urzędu bierze natomiast pod rozwagę tylko i wyłącznie nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 p.p.s.a. i które w niniejszej sprawie nie zachodzą. Zasada związania podstawami skargi kasacyjnej zakreśla Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu granice kontroli zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji, za które NSA wykroczyć nie może. W rozpatrywanym środku odwoławczym podniesione zostały zarzuty dotyczące obu podstaw kasacyjnych wymienionych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. W tego rodzaju sytuacji, co do zasady w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty naruszenia przepisów postępowania, a następnie zarzuty naruszenia prawa materialnego (por. wyroki NSA z 27 czerwca 2012 r. sygn. akt II GSK 819/11; 26 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1842/08; 4 czerwca 2014 r. sygn. akt II GSK 402/13; 10 czerwca 2022 r. sygn. akt III OSK 4608/21). Całkowicie wadliwy (i to formalnie) jest zarzut nr I.1 skargi kasacyjnej. Strona podnosi w nim naruszenie "art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a." poprzez brak uchylenia postanowienia DIAS "naruszającego przepisy prawa". Podkreślenia zatem wymaga, że po blisko 20-tu latach funkcjonowania dwuinstancyjnego sądownictwa administracyjnego, profesjonalny pełnomocnik, jakim jest adwokat reprezentujący skarżącego, z pewnością świadomy jest tego, że art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. posiada trzy dodatkowe jednostki redakcyjne, oznaczone kolejnymi literami "a", "b" oraz "c". Każda z nich odnosi się przy tym do rodzajowo innego naruszenia prawa przez organ, które winien wychwycić WSA, tj. a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Brak wskazania którejkolwiek z tych jednostek czyni ten zarzut a limine niepoddającym się kontroli. Ponadto, nawet gdyby konkretna literowa jednostka redakcyjna została przez pełnomocnika wskazana, to dodatkowo należy podkreślić, że art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a", "b" lub "c" p.p.s.a., jako przepisy zawierające powody uwzględnienia skargi przez wojewódzki sąd administracyjny, stanowią tzw. przepisy wynikowe, które nie mogą stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej, ponieważ ich naruszenie zawsze musi zostać powiązane z uchybieniami innych przepisów prawa. Formułując tego rodzaju zarzut autor skargi kasacyjnej zobowiązany jest więc powiązać go z zarzutem naruszenia konkretnych przepisów prawa materialnego, bądź procesowego, którym miałby uchybić WSA w toku rozpatrywania sprawy w pierwszej instancji, w tym także wykazać wpływ owego naruszenia na wynik sprawy. Brak takich powiązań oznacza nieskuteczność zarzutu (por. wyroki NSA z 8 lipca 2021 r. sygn. akt III OSK 3591/21, 8 grudnia 2017 r. sygn. akt II GSK 2547/17, 11 września 2020 r. sygn. akt II GSK 2989/17; 20 marca 2018 r. sygn. akt II OSK 425/18; 15 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 297/16; 8 grudnia 2017 r. sygn. akt II GSK 2547/17, 19 stycznia 2012 r. sygn. akt II OSK 2077/10). Nie spełnia tego wymagania wskazanie, że naruszenie nastąpiło poprzez brak uchylenia postanowienia DIAS naruszającego przepisy prawa. VII. Chybione są także zarzuty nr I.2 i I.3 skargi kasacyjnej. Strona podnosi w nich brak prawidłowej narady nad wyrokiem jaką miał przeprowadzić WSA w Łodzi, jak również powtarzanie (cytowanie) poglądów prezentowanych w judykatach NSA, czy wreszcie brak odniesienia się do zarzutu naruszenia wymienionych konkretnie norm postępowania administracyjnego. Żadnego z tych zarzutów Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela. Po pierwsze, z akt sądowych jasno wynika (k. 29 i 29v), że w dniu 6 sierpnia 2019 r. przeprowadzono rozprawę, zaś publikację orzeczenia, w związku z zobowiązaniem pełnomocnika organu do złożenia wyjaśnień dotyczących podjętych przez organ czynności po złożeniu przez stronę wniosku z 4 stycznia 2019 r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z 15 stycznia 2018 r., odroczono do dnia 20 sierpnia 2019 r. (k. 37) Twierdzenie w tych warunkach, że WSA nad sprawą się nie naradził, nie zastanowił się nad rozstrzygnięciem czy też niedokładnie zbadał istotę sporu, jest całkowicie gołosłowne i nie może odnieść jakiegokolwiek skutku. Po drugie, chybione jest stanowisko wskazujące na uchybienie art. 141 § 4 p.p.s.a. Strona stawia zaskarżonemu wyrokowi bardzo poważny zarzut dotyczący niezbadania wszystkich podniesionych w skardze uchybień i "przepisywania" rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego, co ma skutkować brakiem zbadania istoty sprawy i własnego zdania Sądu pierwszej instancji. Przypomnieć zatem należy, że z art. 141 § 4 p.p.s.a. wynika, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma zostać ponownie rozpatrzona przez organ, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną jedynie w dwóch przypadkach. Po pierwsze, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sadu administracyjnego nie zawiera jakiegokolwiek stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Po drugie, gdy zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny (w tym zakresie por. uchwałę NSA z 15 lutego 2010 r. sygn. akt II FPS 8/09). Żadna z tych okoliczności w tej sprawie nie zachodzi, a wyrok WSA w Łodzi w sposób kompleksowy odnosi się do istoty sprawy, którą jest stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania. W szczególności zaś wyrok słusznie punktuje oczywiście nieprawdziwe twierdzenia, o niedoręczeniu skarżącemu postanowienia o wszczęciu postępowania, czy też zawiadomienia o możliwości zapoznania się z aktami sprawy i składania wniosków dowodowych, które ten osobiście odebrał. Ponadto, odnośnie do zarzutu braku odniesienia się do wszystkich zarzutów należy wskazać, że jakkolwiek w ocenie NSA za posiadające pewną wartość, zwłaszcza porządkującą schemat wypowiedzi, uznać należy odnoszenie się przez WSA do zarzutów skargi niejako "krok po kroku" (z zastosowaniem swoistej metody: "zarzut - stanowisko wobec niego"), to jednak nie jest to ani prawem narzucone rozwiązanie, ani też nie będzie ono w każdej sytuacji konieczne, a nawet pożądane (zwłaszcza w oczywiście niezasadnych zarzutach skargi, na które Sąd pierwszej instancji odpowiada poprzez przedstawianie rzeczowej oceny istoty sprawy, faktów i norm mających zastosowanie). WSA nie jest zatem zobowiązany do analizowania "krok po kroku" wszystkich uchybień podnoszonych w skardze i kolejnego ich omawiania. Wystarczające jest, aby z uzasadnienia wyroku wynikało wyjaśnienie zajętego stanowiska i ocena podniesionych uchybień w kontekście obowiązku kontroli zaskarżonego aktu, także w pewnym ogólnym całokształcie sformułowanych zarzutów i istoty kontrolowanych rozstrzygnięć administracyjnych. W niniejszej sprawie WSA prawidłowo ocenił istotę sprawy, której przedmiot to ocena stwierdzonego uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Wszystkie dowody jakie były wymagane do tego rodzaju rozstrzygnięci znajdują się w aktach, zatem nie było podstaw do dalszego wyjaśniania stanu faktycznego, którego niewyjaśnienie gołosłownie zarzuca skarżący kasacyjnie. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje także, że w odróżnieniu od pełnomocnika skarżącego, nie dostrzega w uzasadnieniu WSA jakichkolwiek wad z punktu widzenia posługiwania się "warsztatem orzeczniczym", w szczególności zaś w postaci nawiązań do orzecznictwa sądowego. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku w sposób pełny wyjaśnia istotę problemu, dokonuje oceny stanu faktycznego i wyjaśnia zajęte stanowisko. W tej sytuacji zarzuty procesowe są niezasadne. VIII. Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. poprzez bezpodstawne stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi, w sytuacji w której organ ten wznowił postępowanie w przedmiotowej sprawie na wniosek skarżącego z 4 stycznia 2019 r. Po pierwsze, pełnomocnik skarżącego błędnie kwalifikuje to naruszenie jako naruszenie norm prawa materialnego. Zarówno powoływane przepisy, jak również kontekst ich rzekomego naruszenia wskazany w skardze kasacyjnej wskazują, że jest to naruszenie procesowe. Po drugie, istotą zarzutu skarżącego jest kwestionowanie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy skarżący wystąpił do organu I instancji o wznowienie postępowania i zostało ono wznowione. W związku z tym wyjaśnić należy, że wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania, jest jedynie pierwszym etapem w dwuetapowym postępowaniu nadzwyczajnym (o wznowienie postępowania). We wstępnej fazie, na skutek złożenia wniosku o wznowienie organ bada jego formalną dopuszczalność (terminowość, podanie przyczyny uzasadniającej wznowienie, legitymację strony wnioskującej). Nie bada sprawy w jakikolwiek sposób merytoryczny. Podkreślić przy tym należy, że strona korzysta z uprawnień realizowanych w dwóch trybach procesowych tj. zwyczajnym (odwołanie, które jednak zostało złożone z oczywistym przekroczeniem terminu) oraz nadzwyczajnego (wniosek o wznowienie postępowania, z uwagi na pozbawienie możliwości działania - niedoręczenie decyzji). NSA przyjmuje, że ten etap postępowania nie ma jakiegokolwiek wpływu na wynik sprawy dotyczącej odwołania złożonego z przekroczeniem terminu. W pełni podzielić należy argumentację zaprezentowaną przez WSA w zaskarżonym wyroku. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. "b" w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).