II GSK 1152/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Cezary Pryca po rozpoznaniu w dniu 11 lutego 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Spółki A od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 lipca 2020 r. sygn. akt VI SA/Wa 1243/20 w sprawie ze sprzeciwu Spółki A od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia [...] maja 2020 r., nr [...] w przedmiocie zajęcia pasa drogowego bez zezwolenia oddala skargę kasacyjną.

I Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 20 lipca 2020 r., sygn. akt VI SA/Wa 1243/20, działając na podstawie art. 151a § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325; dalej jako: "p.p.s.a."), oddalił sprzeciw "A" (dalej jako: "skarżąca") od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia [...] maja 2020 r. w przedmiocie przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji (zajęcie pasa drogowego bez zezwolenia). Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd pierwszej instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia. Pismem z dnia 2 października 2009 r. Prezydent m. st. Warszawy, w imieniu którego działa Dyrektor Zarządu Terenów Publicznych, zawiadomił skarżącą o wszczęciu z urzędu postępowania administracyjnego w sprawie wydania decyzji nakładającej karę pieniężną za zajęcie bez zezwolenia zarządcy drogi pasów drogowych ul. [...] oraz ul. [...] po dniu 31 sierpnia 2009 r. w celu włączenia do terenu budowy. Pismem z dnia 19 października 2009 r. skarżąca wyjaśniła, że m.in. z powodów organizacyjnych i opóźnienia budowy nastąpiło przeoczenie upływu terminu zezwolenia określonego w decyzji zezwalającej z dnia [...] października 2008 r. nr [...]. W dniu [...] października 2010 r. Prezydent m. st. Warszawy wydał decyzję nr [...], w której nałożył karę pieniężną na skarżącą za zajęcie z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi, w okresie od dnia 1 września 2009 r. do 24 września 2009 r. w celu włączenia do terenu budowy pasów drogowych ulic: a) ul. [...] (ode. [...] – [...]) - jezdnia o pow. 52.50 m2, chodnik o pow. 142 m2, b) ul. [...] (ode. [...] – [...]) - jezdnia o pow. 275,50 m2, chodnik o pow. 206 m2 oraz zatoki postojowe o pow. 97,50 m2 w wysokości 443.760,00 zł. Na skutek odwołania strony decyzją z dnia [...] października 2014 r. nr [...] Kolegium uchyliło zaskarżoną decyzję w całości, zaś sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Wyrokiem z dnia 16 lipca 2015 r. sygn. akt VI SA/Wa 4207/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę skarżąca na decyzję organu. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie słusznie przyjęło, odwołując się do przepisów art. 40 ust. 12 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2068 ze zm.; dalej jako: "u.d.p.") oraz art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 256 ze zm., dalej jako: "k.p.a."), że dla zasadności wymierzenia kary za zajęcie pasa drogowego bez zezwolenia podstawowe znaczenie ma ustalenie w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu administracyjnym takich okoliczności, jak: czy zajęty został pas drogi publicznej, jaka jest kategoria owej drogi publicznej, kto dokonał zajęcia i w jaki sposób, a także, jaka była powierzchnia zajęcia i w jakim okresie ono nastąpiło, oraz czy aby owo zajęcie pasa nie było objęte zezwoleniem wydanym przez zarządcę danej drogi. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, Prezydent m. st. Warszawy decyzją pierwszej instancji nałożył na skarżącą karę pieniężną w wysokości 443.760,00 zł za zajęcie z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi, w okresie od dnia 1 września 2009 r. do dnia 24 września.2009 r. w celu włączenia do terenu budowy części pasów drogowych dróg gminnych ulic: a) ul. [...] (dz. ewid. [...] obręb [...]) - jezdnia o pow. 52.50 m2, chodnik o pow. 142 m2, b) ul. [...] (dz. ewid. [...] obręb [...]) - jezdnia o pow. 275,50 m2, chodnik o pow. 206 m2 oraz zatoki postojowe o pow. 97,50 m2. Od powyższej decyzji, skarżąca złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania organu pierwszej instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie, wskazało w zaskarżonej decyzji z dnia [...] maja 2020 r., że odwołanie jest uzasadnione, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty i argumenty strony są zasadne. Na zaskarżoną decyzję skarżąca złożyła sprzeciw do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w którym wniosła o uchylenie decyzji w części dotyczącej przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił sprzeciw. W uzasadnieniu wskazał, że organ drugiej instancji wydając zaskarżoną decyzję nie dopuścił się naruszenia przepisu art. 138 § 2 k.p.a., a także pozostałych przepisów postępowania administracyjnego i prawa materialnego, w sposób, który mógłby prowadzić do odmiennego niż przyjęte przez Kolegium rozstrzygnięcia. Następnie przypomniał, że postępowanie w jakim została wydana decyzja dotyczyło nałożenia kary pieniężnej na skarżącą za zajęcie z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi, w okresie od dnia 1 września 2009 r. do dnia 24 września 2009 r. w celu włączenia do terenu budowy części pasów drogowych dróg gminnych ulic: a) ul. [...] (dz. ewid. [...] obręb [...]) - jezdnia o pow. 52.50 m2, chodnik o pow. 142 m2, b) ul. [...] (dz. ewid. [...]obręb [...]) - jezdnia o pow. 275,50 m2, chodnik o pow. 206 m2 oraz zatoki postojowe o pow. 97,50 m2. Podstawę prawną rozstrzygnięcia decyzji organu pierwszej instancji stanowił natomiast art. 40 ust. 12 pkt 2 u.d.p. zgodnie z którym za zajęcie pasa drogowego z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi lub w umowie, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c u.d.p., zarządca drogi wymierza, w drodze decyzji administracyjnej, karę pieniężną w wysokości 10-krotności opłaty ustalanej zgodnie z ust. 4-6 tego artykułu. Zasadnie, w ocenie Sądu pierwszej instancji, organ uznał, że organ pierwszej instancji wydając decyzję nie poczynił wystarczających ustaleń faktycznych pozwalających na przyjęcie, że w okresie od 1 września do 24 września 2009 r. Skarżąca zajmowała pas drogowy o powierzchni przyjętej w uzyskanym wcześniej zezwoleniu. Okoliczność ta nie wynikała bowiem z notatki służbowej sporządzonej w dniu 24 września 2009 r. i załączonej do niej dokumentacji fotograficznej, w oparciu o którą, jak słusznie wskazało Samorządowe Kolegium Odwoławcze, nie sposób ustalić faktycznej powierzchni zajętej przez skarżącą w ww. okresie czasu. Zasadności przyjęcia za udowodnioną okoliczności związanej z zajętą przez skarżącą powierzchnią pasa drogowego nie potwierdza także pismo skarżącej z dnia 19 października 2009r. ani wniosek z dnia 24 września 2009 r. o przedłużenie uprzednio wydanego zezwolenia. Organ pierwszej instancji przyjął zatem, pomimo braku w aktach sprawy dowodów to potwierdzających, że skarżąca zajmowała w omawianym okresie pas drogowy o takiej samej powierzchni jak wskazana w wydanym a wygasłym już zezwoleniu. Słusznie wskazał organ, w ocenie Sądu pierwszej instancji, że w tym zakresie nie jest wystarczające oparcie się na treści wydanego uprzednio zezwolenia. Zasadnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze zwróciło uwagę, że uprawnienie wynikające z wydanego zezwolenia nie oznacza, że podmiot, któremu zostało ono udzielone będzie je w pełni wykorzystywał tj. zajmie całą powierzchnię pasa drogowego wskazaną w wydanym zezwoleniu. To bowiem do uprawnionego należy decyzja o faktycznej wielkości zajmowanego terenu w granicach zezwolenia. Dopiero w przypadku jej przekroczenia naraża się na sankcję administracyjną (art. 40 ust. 12 pkt 3 u.d.p.) Natomiast w sytuacji gdy mamy do czynienia z okolicznością zajmowania pasa bez wymaganego zezwolenia i wysokość kary pieniężnej jest uzależniona od powierzchni zajęcia pasa drogowego okoliczność faktyczna związana z zajmowaną powierzchnią pasa drogowego jest istotna i powinna być należycie udowodniona z zastosowaniem wszystkich reguł postępowania administracyjnego (art. 7, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a.). Zdaniem Sądu pierwszej instancji nie można bowiem wykluczyć sytuacji, że wielkość powierzchni faktycznie zajmowanej była mniejsza niż przyjęta w wygasłym zezwoleniu, co w przypadku potwierdzenia takiego stanu rzeczy, miałoby wpływ na wysokość kary pieniężnej. W konsekwencji, Sąd pierwszej instancji uznał, że organ zasadnie przyjął, że przy wydaniu decyzji w sprawie nałożenia kary pieniężnej za zajęcie pasa drogowego bez zezwolenia niezbędne jest ustalenie faktycznej powierzchni zajęcia pasa drogowego, co powinno być zrealizowane z pomocą wszelkich środków dowodowych, w tym dokumentów, zeznań świadków, opinii biegłych czy też oględzin stosownie do postanowienia art. 75 § 1 k.p.a. Organ prawidłowo, zdaniem Sądu pierwszej instancji wskazał na konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy mający istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie i wskazał okoliczność jaką należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy tj. ustalenie wielkości powierzchni pasa drogowego zajmowanego przez skarżącą bez zezwolenia. Tym samym stwierdził, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie naruszyło postanowienia art. 138 § 2 k.p.a. II Skargę kasacyjną złożyła skarżąca, zaskarżając wyrok w całości w punkcie 1 petitum skargi kasacyjnej oraz wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W punkcie 2 petitum skargi kasacyjnej zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: 2.1. Na podstawie art. 174 pkt p.s.s.a. naruszenie przez WSA prawa materialnego, a mianowicie: 2.1.1 naruszenie art. 189g § 1 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie, ewentualnie 2.1.2 naruszenie art. 68 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej jako: "Ordynacja podatkowa") (w związku z art. 40 ust. 12 pkt. 3 u.d.p.) polegającą na przyjęciu, iż do opłaty karnej za zajęcie pasa bez zezwolenia nie mają zastosowania przepisy Działu III Ordynacji, w tym przepis art. 68 § 1 Ordynacji przewidujący instytucję przedawnienia. 2.1.3 naruszenie art. 68 § 1 w związku z art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej (w związku z art. 40 ust. 12 pkt. 3 u.d.p.) poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż do ww. opłaty karnej nie mają zastosowania przepisy Działu III Ordynacji podatkowej, w tym przepis art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej przewidujący instytucję przedawnienia, podczas gdy z uwagi na charakter tej opłaty karnej zgodnie z art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej przepisy Działu III Ordynacji podatkowej w tym normujące przedawnienie, znajdą do niej zastosowanie; 2.1.4 naruszenie art. 2 oraz 7 Konstytucji RP oraz zasadą 4 pkt 1 rekomendacji Komitetu Ministrów Rady Europy nr R (91) 1 z dnia 13 lutego 1991 r. w sprawie sankcji administracyjnych poprzez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że opłata karna może zostać nałożona na podmiot, który nie ponosi winy, a opłata karna nie została nałożona w rozsądnym terminie. 2.2. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a zarzucam naruszenie przez WSA przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 2.2.1 art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.; dalej jako: "p.u.s.a") oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli oraz zaniechanie wszechstronnego rozpatrzenia sprawy; 2.2.2 art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, nieodpowiadające wymogom art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na całkowitym braku rozpoznania i dokonania oceny prawnej zarzutów naruszenia art. 68 § 1 w zw. z art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej; 2.2.3 art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 7, 8, 9 oraz art. 138 § 2 k.p.a. poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy w szczególności ze względu na upływ czasu organ drugiej instancji mógł finalnie rozpatrzyć i zakończyć sprawę, umarzając ją. 2.2.4 art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 16 ustawy z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017r. poz. 935; dalej jako: "ustawa z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw") poprzez jego nieprawidłową i najbardziej niekonstytucyjną wykładnię. III Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie nie złożyło odpowiedzi na skargę kasacyjną. IV Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu. W szczególności należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Wobec takich regulacji poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Z treści skargi kasacyjnej wynika, że skarżący odwołuje się do obu podstaw kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a., a to oznacza, że stawia sądowi pierwszej instancji zarzuty dotyczące zarówno naruszenia prawa materialnego jak i zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Przed przystąpieniem do rozpoznania zarzutów skargi kasacyjnej, wskazać należy, że w niniejszej sprawie przedmiotem oceny sądu pierwszej instancji była decyzja organu odwoławczego, wydana na podstawie art. 138 § 2 k.p.a., czyli decyzja kasatoryjna. Zgodnie z wymienionym przepisem, organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Przekazując sprawę, organ odwoławczy powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Skutkiem wydania takiej decyzji jest więc przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji z uwagi na dostrzeżone uchybienia w prowadzonym przez ten organ postępowaniu. Powyższa decyzja nie wypowiada się zatem odnośnie kwestii materialnoprawnych i nie rozstrzyga też o słuszności lub braku wydania przez organ takiego, czy innego rozstrzygnięcia dotyczącego praw lub obowiązków strony. Stwierdza jedynie, że przeprowadzone postępowanie miało wady uniemożliwiające wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia. Innymi słowy, decyzja kasatoryjna powoduje, że - co do meritum sprawy - nie została wydana decyzja ostateczna. W wyniku rozstrzygnięcia o charakterze kasatoryjnym sprawa wraca do organu pierwszej instancji w celu dokonania niezbędnych ustaleń, które są istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy, a które wykraczały poza zakres postępowania, jakie mógł przeprowadzić organ odwoławczy na podstawie art. 136 k.p.a. (zob. np. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2020 r., I OSK 2384/20). Zadaniem natomiast Sądu pierwszej instancji, rozpoznającego sprzeciw od decyzji kasatoryjnej jest jedynie ocena, czy - w okolicznościach rozpoznawanej sprawy - organ odwoławczy słusznie uznał, że zostały w danym przypadku spełnione wymogi do zastosowania art. 138 § 2 k.p.a. Powyższe potwierdza brzmienie art. 64e p.p.s.a., zgodnie z którym rozpoznając sprzeciw od decyzji Sąd ocenia jedynie istnienie przesłanek do wydania decyzji, o których stanowi art. 138 § 2 k.p.a. Sąd nie bada wówczas kwestii związanych z innymi zagadnieniami natury pozaprocesowej, łączącymi się z oceną legalności wydanego w postępowaniu administracyjnym aktu. Kontrola sądowa, co do zasady, nie obejmuje zatem sformułowania końcowej oceny materialnoprawnej, odnoszącej się do istoty sprawy (jej przedmiotu), gdyż formułowanie wniosków w tym zakresie byłoby przedwczesne i niedopuszczalne. W rzeczywistości bowiem sąd takim działaniem zastąpiłby organ, a przecież sądu administracyjnego jest ocena legalności działalności organów, a nie ich zastępowanie w tej działalności. Sprzeciw nie jest więc środkiem służącym kontroli materialnoprawnej podstawy decyzji, ani prawidłowości zastosowania przez organ drugiej instancji przepisów prawa procesowego niezwiązanych z regulacją art. 138 § 2 k.p.a. Podkreślenia też wymaga, że o ile skarga - w myśl art. 134 p.p.s.a. i art. 145 p.p.s.a. - otwiera postępowanie sądowoadministracyjne prowadzące do kontroli legalności decyzji administracyjnej pod kątem prawidłowego zastosowania przez organ przepisów prawa materialnego oraz norm o charakterze proceduralnym, to art. 64e p.p.s.a. wyraźnie kontrolę sądową zawęża do oceny tylko przesłanek, warunkujących wydanie decyzji na podstawie art. 138 § 2 k.p.a. Tym samym więc również w postępowaniu kasacyjnym nie podlegają weryfikacji zarzuty, dotyczące zastosowania w sprawie przepisów prawa materialnego oraz przepisów procesowych - w zakresie wiążącym się z merytorycznym rozpoznaniem przedmiotowej sprawy administracyjnej. Szersza kontrola sądowa, mająca wpływ na prawa i obowiązki stron w danej sprawie, jest bowiem możliwa dopiero w postępowaniu ze skargi na decyzję ostateczną, kończącą postępowanie administracyjne, w którym zagwarantowane jest prawo do sądu dla wszystkich stron uczestniczących w danym postępowaniu administracyjnym oraz zrealizowana jest pełna dwuinstancyjność postępowania sądowego. W związku z tym, w orzecznictwie sądowoadministracyjnym ukształtowane zostało stanowisko, że również z uwagi na skutki prawne, wynikające z art. 170 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a., treść art. 64e i art. 151a § 1 p.p.s.a. należy wykładać w ten sposób, iż określone w tych przepisach granice rozpoznania sprawy przez sąd administracyjny na skutek sprzeciwu nie obejmują oceny decyzji kasacyjnej w takim zakresie, w jakim przesądzałoby to o prawach podmiotów, które z uwagi na art. 64b § 3 p.p.s.a. nie mogą brać udziału w postępowaniu przed sądem administracyjnym. Zasadniczo przyjmuje się więc, że przepis art. 64e p.p.s.a. ogranicza zakres kontroli sądu do oceny istnienia przesłanek do wydania decyzji, o której mowa w art. 138 § 2 k.p.a. (zob. np. wyrok NSA z 21 sierpnia 2018 r., II OSK 2182/18; wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2018 r., II OSK 1319/18; wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2017 r., II OSK 3011/17; wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2018 r., II OSK 2226/18; wyrok NSA z 18 października 2018 r., I OSK 3632/18; wyrok NSA z dnia 5 września 2019 r., II OSK 2222/19, wyrok NSA z dnia 21 października 2020 r., II OSK 2530/20). Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, zauważyć należy, że zaskarżoną decyzją organ odwoławczy, działając w oparciu o art. 138 § 2 k.p.a., uchylił decyzję Prezydenta m. st. Warszawy z dnia [...] marca 2017 r. w sprawie nałożenia kary pieniężnej na skarżącą w wysokości 443.760,00 zł za zajęcie z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi, w okresie od dnia 1 września 2009 r. do dnia 24 września 2009 r. w celu włączenia do terenu budowy części pasów drogowych dróg gminnych ulic: a) ul. N. (dz. ewid. [...] obręb [...]) - jezdnia o pow. 52.50 m2, chodnik o pow. 142 m2, b) ul. B. (dz. ewid. [...] obręb [...]) - jezdnia o pow. 275,50 m2, chodnik o pow. 206 m2 oraz zatoki postojowe o pow. 97,50 m2. Organ odwoławczy uchylając decyzję Prezydenta m. st. Warszawy z dnia [...] marca 2017 r. przyjął bowiem, że przy wydaniu decyzji w sprawie nałożenia kary pieniężnej za zajęcie pasa drogowego bez zezwolenia niezbędne jest ustalenie faktycznej powierzchni zajęcia pasa drogowego. Jest to okoliczność istotna albowiem zajęta powierzchnia jest wielkością wpływającą na wymiar kary. Stosownie bowiem do postanowienia art. 44 ust. 4 w związku z ust. 2 pkt 1 u.d.p. opłatę za zajęcie pasa drogowego ustala się jako iloczyn liczby metrów kwadratowych zajętej powierzchni pasa drogowego, stawki opłaty za zajęcie 1 m2 pasa drogowego i liczby dni zajmowania pasa drogowego, przy czym zajęcie pasa drogowego przez okres krótszy niż 24 godziny jest traktowane jak zajęcie pasa drogowego przez 1 dzień. Organ pierwszej instancji wydając decyzję nie poczynił natomiast wystarczających ustaleń faktycznych pozwalających na przyjęcie, że w okresie od 1 września do 24 września 2009 r. skarżąca zajmowała pas drogowy o powierzchni przyjętej w uzyskanym wcześniej zezwoleniu. Zdaniem organu odwoławczego okoliczność ta nie wynikała bowiem z notatki służbowej sporządzonej w dniu 24 września 2009 r. i załączonej do niej dokumentacji fotograficznej. Zasadności przyjęcia za udowodnioną okoliczności związanej z zajętą przez skarżącą powierzchnią pasa drogowego nie potwierdzało, w ocenie organu odwoławczego także pismo skarżącej z dnia 19 października 2009r. ani wniosek z dnia 24 września 2009 r. o przedłużenie uprzednio wydanego zezwolenia. Wobec tego organ odwoławczy, słusznie stwierdził, że kwestia ta jest na tyle istotna dla sprawy, że powinna być zrealizowana z pomocą wszelkich środków dowodowych, w tym dokumentów, zeznań świadków, opinii biegłych czy też oględzin stosownie do postanowienia art. 75 § 1 k.p.a. Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarówno organ drugiej instancji, jak i Sąd pierwszej instancji zasadnie uznały, że w sprawie spełniły się przesłanki do wydania decyzji, o której mowa w art. 138 § 2 k.p.a. Ponadto podkreślić należy, że pozbawiony podstaw jest zarzut skargi kasacyjnej wskazujący na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym postał obowiązek podatkowy. Przepis ten odnosi zatem początek biegu terminu do wydania takiej decyzji kształtującej od momentu powstania obowiązku podatkowego, którym zgodnie z art. 4 Ordynacji podatkowej, jest wynikająca z ustaw podatkowych, nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego, w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Tak rozumiany obowiązek podatkowy ulega konkretyzacji, tj. przekształca się dopiero w zobowiązanie podatkowe w jeden ze sposobów wskazanych w art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej tj. z mocy prawa lub w drodze doręczenia decyzji właściwego organu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzja w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na podstawie 40 ust. 12 pkt 3 u.d.p. jest decyzją kształtującą dopiero stosunek administracyjnoprawny, a zatem mającą charakter konstytutywny (ustalający). Decyzja ta - w przeciwieństwie do decyzji podatkowej, o które mowa w art. 21 § 1 pkt 2 w związku z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej - nie konkretyzuje obowiązku prawnego wcześniej istniejącego, ale go od podstaw kształtuje w sposób od razu zindywidualizowany i skonkretyzowany. Jest to decyzja całkowicie odmienna od decyzji wymiarowej dotyczącej zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, powstałych z dniem doręczenia decyzji, a więc do zobowiązań do których ma zastosowanie art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Decyzja wymiarowa jest konkretyzacją istniejącego wcześniej stosunku prawnopodatkowego, który powstaje przed jej wydaniem. Po stronie skarżącego, nie powstaje przed wydaniem decyzji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej żadna skonkretyzowana powinność zapłaty tej kary. Do momentu wydania takiej decyzji na stronie nie ciąży żaden, nawet abstrakcyjny i ogólny obowiązek prawny zapłaty kary – co wynika z samej natury sankcji administracyjnej i jest zasadniczą okolicznością odróżniającą zobowiązanie z tytułu kary pieniężnej od zobowiązania podatkowego. Ta okoliczność przesądza o niemożności zastosowania w odniesieniu do decyzji nakładającej karę pieniężną na podstawie art. 40 ust. 12 pkt 3 u.d.p. instytucji przedawnienia prawa do wydania decyzji z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyroki NSA z dnia 26 października 2016 r., II GSK 1479/16; z dnia 8 marca 2018 r. II GSK 3533/17; z dnia 12 grudnia 2018 r. sygn. akt II GSK 4299/16; publ. CBOSA). Również nie jest zasadny zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 1 p.p.s.a. Należy podkreślić, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. uchwałę NSA z dnia 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, LEX nr 552012; wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2009 r., II FSK 568/08, LEX nr 513044). Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Ponadto uchybienie to musi uniemożliwiać kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku. Za pomocą zarzutu naruszenia powyższego przepisu nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego, czy też stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. jest przepisem proceduralnym, regulującym wymogi uzasadnienia. W ramach rozpatrywania zarzutu naruszenia tego przepisu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami wynikającymi z powyższej normy prawnej. Podnoszone w ramach podstawy kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie tego przepisu przez sąd pierwszej instancji tylko wówczas może zostać uwzględnione przez Naczelny Sąd Administracyjny, jeśli zawarta w uzasadnieniu relacja jest niepełna, niejasna, niespójna lub zawierająca innego rodzaju wadę, która nie pozwala na dokonanie kontroli kasacyjnej (por. wyroki NSA z dnia 13 stycznia 2012 r., I FSK 1696/11; z dnia 16 sierpnia 2012 r., II GSK 285/12; z dnia 19 grudnia 2013 r., II GSK 2321/13). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie Sądu pierwszej instancji odpowiada wymogom zawartym w art. 141 § 4 p.p.s.a. Biorąc pod uwagę przedstawioną powyżej argumentację odnoszącą się do kwestii granic rozpoznawania skargi kasacyjnej na skutek sprzeciwu od decyzji kasatoryjnej należy stwierdzić, że pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej mogą być przedmiotem oceny ze strony Naczelnego Sądu Administracyjnego, ale po ewentualny wniesieniu skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który zostanie wydany w sytuacji złożenia skargi od merytorycznej decyzji organu odwoławczego. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.