II GSK 1138/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Jagielska Sędzia NSA Andrzej Skoczylas (spr.) Sędzia del. WSA Tomasz Smoleń Protokolant starszy asystent sędziego Michał Stępkowski po rozpoznaniu w dniu 9 maja 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wr 964/16 w sprawie ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od J. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z 2 grudnia 2016 r. o sygn. akt III SA/Wr 964/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.), oddalił w całości skargę J. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z [...] maja 2016 r. w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA złożył J. K., zaskarżając to orzeczenie w całości. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz rozpoznanie skargi co do istoty na mocy art. 188 p.p.s.a., a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych za obie instancje. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I. naruszenie prawa materialnego: 1) przede wszystkim art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 612 ze zm.; powoływanej dalej jako: u.g.h.) poprzez błędną wykładnię pojęcia "urządzającego gry" w świetle okoliczności faktycznych konkretnej tej sprawy, jako obejmującego również podmiot, którego czynności sprowadzały się do wynajęcia powierzchni lokalu podmiotowi eksploatującemu automaty, a tym samym niezasadne objęcie Skarżącego zakresem podmiotowym normy z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. i niezasadne nałożenie na Skarżącego kary pieniężnej za "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry"; 2) również art. 65 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej: k.c.) w zw. z art. 659 § 1 i 2 k.c. oraz art. 693 § 1 k.c. poprzez dokonanie przez Sąd (także w drodze aprobaty ustaleń organu) błędnej wykładni umowy zawartej pomiędzy skarżącym a A. Sp. z o.o., a tym samym nieuprawnionego przyjęcia, że z umów tych wynikają dla skarżącego prawa i obowiązki sytuujące skarżącego jako "urządzającego gry", istotnie odmienne niż wynikające ze zwykłej umowy najmu lub dzierżawy powierzchni, w tym zwłaszcza: czerpanie korzyści z umów w postaci zryczałtowanego czynszu, dostarczanie energii elektrycznej, zgoda na zamontowanie na wydzierżawionej powierzchni automatu oraz możliwość dostępu do wydzierżawionej powierzchni nieograniczonej liczbie osób, podczas gdy treść umowy ani powołane okoliczności nie świadczą samoistnie o podejmowaniu przez Skarżącego jakiejkolwiek działalności możliwej do określenia mianem "urządzania gier", ani też nie powodują odmiennej kwalifikacji umowy niż jako umowy najmu (dzierżawy), podobnie jak sama powtarzalność czynności składających się na sam wynajem nie może świadczyć o takiej czy innej kwalifikacji (jednorazowa czynność czy czynności wielorazowe), lecz może o tym wyłącznie przesądzać rodzaj przedsiębranego zachowania; 3) niezależnie także art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (dalej: dyrektywa 98/34) oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 w zw. z art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., poprzez błędną wykładnię przepisu z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. oraz ww. przepisów dyrektywy 98/34, wyrażającą się mylnym założeniem, że kara pieniężna z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. mogła być zastosowana względem Skarżącego, podczas gdy przepisy ten wskutek zaniechania przez Rzeczpospolitą Polską obowiązku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej, jako nienotyfikowana "regulacja techniczna" nie mogą być stosowane, a tym samym nie mogą być prawną podstawą nałożenia na Skarżącego ujemnej sankcji finansowej; z powyższym błędem wiąże się zaś mylne niezastosowanie przez Sąd wynikającej z przepisów dyrektywy 98/34/WE w świetle wykładni TSUE sankcji bezskuteczności względem art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., co przesądza o niezasadności wymierzonej kary pieniężnej. II. mogącą mieć istotny wpływ na wynik sprawy obrazę przepisów postępowania w postaci naruszenia: - art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: o.p.) poprzez aprobatę nieprawidłowego ustalenia przez organ podatkowy rzeczywistej roli Skarżącego J. K. w niniejszym postępowaniu, w tym zwłaszcza oparcie się przez organy oraz Sąd wyłącznie na literalnym brzmieniu umowy, jak również dopuszczenie wymierzenia kary za "urządzanie gier", w sytuacji niedziałania jednego z urządzeń do gier, które także stanowiło przedmiot ukarania. W uzasadnieniu skarżący przedstawił argumenty na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż zawarte w niej zarzuty okazały się nieusprawiedliwione. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji. W pierwszej kolejności autor skargi kasacyjnej kwestionuje dokonaną przez Sąd I instancji wykładnię pojęcia "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu urządzającego gry na automatach, jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot, jest niezbędna, jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza zaś jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Sama ustawa o grach hazardowych nie zawierała legalnej definicji "urządzającego gry", jednak posługiwała się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. Na ich podstawie zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. Przyjąć wobec tego należy, że "urządzającym grę", jest ten podmiot, który zapewnia (stwarza, organizuje) warunki umożliwiające udział w loterii pieniężnej, loterii fantowej, bingo fantowe, grze hazardowej, turnieju pokera, grze liczbowej, grze hazardowej prowadzonej bez koncesji lub zezwolenia, czy w grze na automatach prowadzonej poza kasynem gry. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, Sąd I instancji nie twierdził, że urządzającym gry jest podmiot, którego czynności sprowadzały się wyłącznie do wynajęcia powierzchni lokalu podmiotowi eksploatującemu automaty i który nie dokonywał żadnych innych czynności dotyczących organizacji gier. Wręcz przeciwnie, Sąd I instancji swoje stanowisko wywiódł ze zgromadzonego materiału dowodowego, przede wszystkim zaś z umowy łączącej skarżącego ze spółką A. sp. z o.o. we W., na podstawie, której zasadnie uznał, że konstrukcja umowy, czynszu z tytułu najmu lokalu (czynsz stanowi stały miesięczny za oddanie najemcy do wyłącznego korzystania powierzchni użytkowej lokalu o metrażu 3 m2 w celu zainstalowania przez spółkę urządzeń rozrywkowych, w tym automatów do gier i gier losowych wynosił aż 5.200 zł brutto) wskazywała, iż skarżący kasacyjnie, jako aktywnie współdziałający z wymienioną spółką, był urządzającym gry na umieszczonym w jego lokalu automacie. Zasadność tej oceny potwierdzały również inne zapisy umowy najmu dotyczące między innymi zapewnienia poboru energii elektrycznej, dbałości o zabezpieczenie automatu przed uszkodzeniami, przechowywanie kluczy do automatu do gier losowych, co umożliwiało otwarcie urządzenia i używanie opcji serwisowych również przez wynajmującego, w porozumieniu z podmiotem serwisującym, czy dysponowanie przez wynajmującego poufnymi informacjami o przychodach z automatu. Prawidłowo podkreślił również Sąd I instancji, że skarżący prowadzi swoją działalność gospodarczą pod firmą "[...]" i nazwa ta została umieszczona na ścianie zewnętrznej kiosku (budki), w której ulokowano jednocześnie automaty do gry. Wbrew zatem twierdzeniom skarżących kasacyjnie, Sąd I instancji słusznie przyjął, że dla każdego postronnego obserwatora, w tym także dla potencjalnych graczy na automatach, nasuwa się w związku z tym uzasadnione przekonanie, że skoro osoba fizyczna prowadzi "[...]", to zapewne umożliwia dostęp do gier hazardowych, jakie zazwyczaj kojarzą się z kasynem gier, z którego znana jest miejscowość [...]. Z powyższych względów prawidłowa jest konstatacja WSA, iż wykładnia umowy dokonana przez pryzmat art. 65 § 2 k.c. prowadzi w sumie do wniosku o wspólnym przedsięwzięciu skarżącego (udostępniającego lokal) oraz spółki (dysponenta skontrolowanego automatu), polegającym właśnie na urządzaniu gier, jako rzeczywistym celu i zamiarze, który przyświecał stronom kontraktu. Mając na uwadze przedstawione wyżej, a nieskutecznie zakwestionowane rozumienie "urządzania gier", w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, dokonana przez organy i zaakceptowana przez Sąd I instancji, subsumcja zachowania skarżącego pod regulację wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jest /prawidłowa, gdyż ogół ustaleń dotyczących roli skarżącego w organizowaniu przedsięwzięcia hazardowego pozwalał na przyjęcie, że był on urządzającym gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W konsekwencji za niezasadny uznać należy zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego sformułowany w punkcie 1 petitum skargi kasacyjnej w zakresie ich błędnego zastosowania w ustalonym stanie faktycznym sprawy, który w omawianym obecnie zakresie nie został skutecznie zakwestionowany. Całkowicie chybiony okazał się również zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przez WSA przepisów Kodeksu cywilnego przy interpretacji postanowień umowy. Zasady prowadzenia postępowania dowodowego i oceny zgromadzonych dowodów w postępowaniu administracyjnym regulują przepisy ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (aktualny tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201). Działając zgodnie z tymi przepisami, organy, a także kontrolujący ich działalność Sąd I instancji, nie dokonywały klasyfikacji umowy i analizy jej zgodności z przepisami prawa cywilnego, a prawidłowo zwróciły uwagę na te elementy umowy, które są istotne z punktu widzenia norm prawa administracyjnego. Odnosząc się zaś do zarzutu zawartego w punkcie 3 petitum skargi kasacyjnej, wskazać należy, co również zasadnie uczynił Sąd I instancji, że kwestia "technicznego charakteru" przepisów ustawy o grach hazardowych, które były podstawą nałożenia na skarżącego sankcji – kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, była przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, w jej punkcie 1 stwierdził, że: "Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy". Obowiązek respektowania przez sąd administracyjny przytoczonego stanowiska wynika z ogólnie wiążącej mocy uchwał (art. 269 § 1 p.p.s.a.), a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie nie znajduje powodów do zainicjowania postępowania przed składem poszerzonym NSA w celu podjęcia uchwały o odmiennej treści. Powyższe czyni niezasadnym omawiany zarzut z punktu 3 petitum skargi kasacyjnej, jak również zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania, który to zarzut naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., autor skargi kasacyjnej powiązał z kwestią zastosowania w sprawie "regulacji technicznej". W kontekście analizy akt sprawy niezrozumiały jest zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez aprobatę nieprawidłowego ustalenia przez organ podatkowy rzeczywistej roli Skarżącego J. K. w niniejszym postępowaniu, w tym zwłaszcza oparcie się przez organy oraz Sąd wyłącznie na literalnym brzmieniu umowy, jak również dopuszczenie wymierzenia kary za "urządzanie gier", w sytuacji niedziałania jednego z urządzeń do gier, które także stanowiło przedmiot ukarania. Na gruncie niniejszej sprawy skarżący został bowiem ukarany karą pieniężną w kwocie 12.000 zł z tytułu urządzania gier tylko na jedynym na automacie HOT SPOT nr [...] poza kasynem gry. Dodatkowo przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych w dniu [...] listopada 2014 r. czynności obejmujące m.in. oględziny automatu oraz eksperyment - odtworzenie gry na automacie dowiodły, że ww. automat był sprawny. Taki sam wynik dostarcza również załączona do akt sprawy opinia biegłego. Zarzut ten nie został również w skardze kasacyjnej szczegółowo uzasadniony, co mogłoby ewentualnie wskazać z jakiej przyczyny zarzut ten został w tej sprawie w ogóle wywiedziony. W związku z powyższym należy uznać, iż omawiany zarzut nie ma usprawiedliwionych podstaw. W tym stanie rzeczy, skoro żaden z zarzutów nie może być uznany za usprawiedliwiony, wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku nie mógł zostać uwzględniony. Ze wskazanych wyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniesiona skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i stosownie do art. 184 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. O kosztach postępowania kasacyjnego w pkt 2 sentencji wyroku orzeczono stosownie do art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804, obecny tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r. poz. 265), zasądzając od skarżącego kasacyjnie na rzecz organu reprezentowanego przez radcę prawnego, który nie prowadził sprawy w pierwszej instancji 3.600 zł za udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oraz za terminowe sporządzenie odpowiedzi na skargę kasacyjną.