II GSK 102/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Drachal (spr.) Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia del. WSA Tomasz Smoleń Protokolant starszy asystent sędziego Mateusz Rogala po rozpoznaniu w dniu 11 kwietnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 września 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 3381/15 w sprawie ze skargi A. Sp. j. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 22 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. oddala skargę; 3. zasądza od A. Sp. j. w [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 6150 (sześć tysięcy sto pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wyrokiem z dnia 21 września 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 3381/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 22 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oraz zasądził od organu na rzecz strony skarżącej – A. sp. j. w [...] zwrot kosztów postępowania sądowego. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu 9 grudnia 2014 r. funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę w lokalu na stacji paliw [...] w [...] przy ul. [...]. W lokalu tym stwierdzono włączone i gotowe do gry urządzenia: Hot Fun nr [...]; Hot Spot Platin bez nr, Black Horse bez nr, Hot Spot bez nr, Golden Game bez nr. W toku kontroli ujawniono dwie umowy najmu: z dnia 1 grudnia 2013 r. zawarta pomiędzy B. (najemca) a A.1 sp. j. w [...] (następnie A. sp. j. [...], obecnie A. Sp. j. w [...]) oraz z dnia 23 czerwca 2014 r. zawarta pomiędzy C. sp. z o.o. a spółką A. (wynajmujący). W wyniku eksperymentu procesowego stwierdzono, że gry zainstalowane na kontrolowanych urządzeniach spełniają warunki do uznania ich za gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] decyzją z dnia 7 kwietnia 2015 r. nr [...] na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., następnie t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) i art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) wymierzył spółce A. karę pieniężną w wysokości 60 000 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Organ stwierdził, że wskazana spółka była jednym z podmiotów zajmujących się urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry, gdyż wynajmując lokal celowo przygotowała go, zagospodarowała i wyposażyła w sposób umożliwiający prowadzenie takiej działalności. Decyzją z dnia 22 czerwca 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie (obecnie: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie) utrzymał w mocy decyzję organu I Instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy, w tym z protokołów przesłuchania świadków i z treści umowy z dnia 23 czerwca 2014 r. wynika, iż spółka urządzała gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, ponieważ zorganizowała tę działalność, zapewniła warunki lokalowe, urządzenia, personel i media. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organy dokonały błędnej interpretacji pojęcia "urządzający gry", użytego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych i naruszyły art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej - w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji wskazał, że pojęcie "urządzanie gier" nie zostało zdefiniowane w ustawie o grach hazardowych. W świetle definicji językowej pojęcie to powinno być rozumiane jako podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach, w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy. Sąd uznał, że w rozpatrywanej sprawie organy nie poddały analizie zawartych umów najmu ograniczając się do odnotowania, że na mocy tych umów spółka udostępniła powierzchnię do zainstalowania automatów oraz zapewniła dostęp do energii elektrycznej. Organy w toku postępowania nie wykazały, że strona poza udostępnieniem powierzchni lokalu wykonywała czynności związane z obsługą automatów, objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych, czy też wykonywaniem jakichkolwiek innych czynności wpływających na wysokość przychodu generowanego przez automaty. Organ odwoławczy nie zwrócił uwagi, że w wypadku braku pieniędzy w automacie, skarżąca nie wypłacała bezpośrednio pieniędzy graczowi, tylko informowała o tym fakcie operatora automatu, który przekazywał skarżącej pieniądze w celu rozliczenia. Organ ponadto nie ustalił, który z podmiotów - spółka czy też podmioty najmujące powierzchnię - są zobowiązane do rozpatrzenia reklamacji lub wobec których można zgłaszać roszczenia związane z prowadzoną grą. W ocenie WSA, w świetle omówionego w decyzji materiału dowodowego, brak jest jednoznacznych podstaw do twierdzenia o istnieniu porozumienia między spółką i najemcami, polegającego na wspólnym urządzaniu gier na automatach. Skargę kasacyjną wywiódł organ zaskarżając powyższy wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., powoływana jako: p.p.s.a.) zarzucił Sądowi I instancji: 1) naruszenie prawa materialnego, tj.: - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych poprzez ich niezastosowanie polegające na błędnym uznaniu przez Sąd, że skarżącej nie można uznać za podmiot urządzający gry, podczas gdy aktywnie uczestniczyła w urządzaniu gier oraz wykonywała czynności wpływające na wysokość uzyskiwanego przychodu generowanego przez automaty, a w konsekwencji w sprawie zasadne było wymierzenie kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych; - art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że pojęcie "urządzającego gry" należy oceniać na podstawie swoistej hierarchii zachowań podmiotu (osoby), podczas gdy dla uznania, że skarżąca urządzała gry na automatach istotna jest jego aktywność, w tym stwarzanie technicznych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie automatu do gier; 2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 §1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w powiązaniu z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych wskutek wadliwej oceny stanu faktycznego sprawy przez WSA i uznaniu, ze organ nie dokonał dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i nie dokonał jego oceny na podstawie całokształtu materiału dowodowego, podczas gdy do takich naruszeń nie doszło; - art. 145 §1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. oraz art. 3 §1 p.p.s.a. i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. poprzez niezasadne przyjęcie, ze zaskarżone decyzje wydane zostały z naruszeniem art. 122, art. 187 §1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych a w konsekwencji błędnym uznaniu, że brak było podstaw do wymierzenia kary pieniężnej; 3) art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) oraz art. 3 § 1 i 2 pkt 1 p.p.s.a. z uwagi na niedokonanie przez WSA prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji i wadliwe uzasadnienie wyroku, w szczególności poprzez niezawarcie w nim pełnej, prawidłowej analizy i oceny stanu faktycznego, co w konsekwencji doprowadziło do wadliwego przyjęcia przez Sąd, ze organ naruszył art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych oraz przepisy postępowania, tj. art. 122, art. 187 §1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Wskazując na powyższe naruszenia organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie, względnie o uchylenie tego orzeczenia i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 p.p.s.a., a także o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ argumentował, że wbrew stanowisku WSA, zarówno z treści zaskarżonej decyzji, jak również z materiału dowodowego sprawy wynika, że strona skarżąca aktywnie uczestniczyła w urządzaniu gier hazardowych w lokalu i nie była to tylko czynność wynajęcia powierzchni lokalu, innym podmiotom, które takie gry urządzały. Z protokołu przesłuchania świadka -kierownika stacji paliw wynika, że do jego obowiązków lub też jego pracowników należało przekazywanie informacji o awarii automatu lub też o braku w automacie monet na wygrane. Drugi świadek - pracownik stacji paliw zeznał natomiast, że jeżeli zdarzy się taka sytuacja, że któryś automat nie ma wystarczającej ilości monet, żeby wypłacić wygraną, to on lub inny pracownik stacji wypisuje karteczkę z ilością punktów wygranej. Następnie gracz przyjeżdża za kilka dni i otrzymuje wypłatę gotówki na podstawie tej kartki. Osoba opiekująca się automatami przyjeżdża na stację około trzy razy w tygodniu, otwiera maszyny, rozlicza je i zostawia gotówkę na wypłaty dla graczy. Ponadto, z postanowień umowy z 23 czerwca 2014 r. wynika, że w godzinach otwarcia lokalu wynajmujący zobowiązał się zapewnić spółce oraz jej (przedstawicielom), serwisantom i wskazanym przez spółkę podmiotom, swobodny dostęp do zainstalowanych w nim urządzeń. W razie włamania lub istotnego uszkodzenia automatów wynajmujący zobligowany był powiadomić o tym zdarzeniu spółkę i właściwy dla miejsca zdarzenia organ Policji. Zdaniem organu, znamienna dla oceny zaangażowania strony w proceder urządzania gier na automatach była także treść załącznika do umowy stanowiącego instrukcję postępowania dla wynajmującego i personelu w przypadkach ingerencji osób trzecich lub organów administracji w stosunku do urządzenia. Powyższe jednoznacznie wskazuje, że skarżąca spółka oprócz prowadzonej stacji paliw, czynnie uczestniczyła w działalności związanej z nielegalnym urządzaniem gier na automatach. Na mocy umów zawartych z właścicielami automatów zobowiązana była do sprawowania stałej opieki nad automatami i zapewnienia niezakłóconego dostępu do nich klientom. Z tego tytułu uczestniczyła także w zyskach z działania urządzeń. W piśmie z dnia 12 grudnia 2016 r. spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny zostały wymienione w § 2 powołanego artykułu. W niniejszej sprawie nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania prowadzonego przez WSA w Warszawie. Zarzuty skargi kasacyjnej skonstruowane zostały na obydwu podstawach przewidzianych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. tj. zarówno na naruszeniu prawa materialnego, jak i na naruszeniu przepisów postępowania, które - zdaniem organu - miało istotny wpływ na wynik sprawy. W pierwszej kolejności ustosunkowania się wymagał zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. jako najdalej idący z punktu widzenia konsekwencji procesowych związanych z ewentualnym stwierdzeniem jego zasadności. W powołanym przepisie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ustawodawca określił niezbędne elementy uzasadnienia wyroku, czyli: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny konsekwentnie przyjmuje w swym orzecznictwie, że naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w dwóch przypadkach: po pierwsze, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r. o sygn. akt II FPS 8/09, publ. ONSAiWSA z 2010 r. nr 3, poz. 39), po drugie, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. W rozpoznawanej sprawie nie występuje żadna z wymienionych sytuacji. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne przewidziane w powołanym przepisie. Sąd I instancji zawarł w nim opis tego, co działo się w sprawie w postępowaniu administracyjnym oraz przedstawił stan faktyczny przyjęty za podstawę wyroku, wskazując z jakich przyczyn - w jego ocenie - skarga zasługuje na uwzględnienie, co umożliwia przeprowadzenie kontroli instancyjnej orzeczenia WSA w kwestionowanym zakresie. Pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, zmierzały w istocie do podważenia oceny Sądu I instancji co do dokonanej przez organy administracji wykładni art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych oraz zastosowania tego przepisu polegającego na kwalifikacji prawnej ustalonych okoliczności faktycznych. Wojewódzki Sąd Administracyjny za wadliwą uznał taką wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, która prowadzi do wniosku, że samo oddanie lokalu (części jego powierzchni użytkowej) może stanowić wystarczającą przesłankę do kwalifikowania podmiotu wynajmującego lokal pod eksploatację automatów jako urządzającego gry na automatach, podlegającego karze pieniężnej. Nie negując zasadności tego stanowiska, która w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych na gruncie powołanego przepisu, w brzmieniu poprzedzającym nowelizację wprowadzoną na mocy ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 88), wydaje się być oczywista, zauważyć należy, że w rozpatrywanej sprawie organy administracji dokonały prawidłowej interpretacji omawianej regulacji. W uzasadnieniu decyzji organu I instancji wprost wskazano, że z ustalonego stanu faktycznego wynika, że zachowanie strony nie sprowadzało się jedynie do wynajmu powierzchni użytkowej, na której następnie zainstalowano automaty do gier, lecz również na stworzeniu odpowiednich warunków, aby nielegalna gra na automatach w skontrolowanym lokalu mogła być prowadzona, a także na realizowaniu przez stronę czynności związanych z zapewnieniem ciągłego przebiegu nielegalnych gier na ujawnionych automatach. Z oceną tą zgodził się organ odwoławczy. Wskazał, że treść umowy z dnia 23 czerwca 2014 r. i znajdujące się w aktach protokoły przesłuchań świadków potwierdzają, że skarżąca przyjęła na siebie konkretne obowiązki związane z eksploatacją automatów. Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie podziela pogląd ugruntowany w orzecznictwie, że warunkiem przypisania odpowiedzialności administracyjnoprawnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych - w stanie prawnym jak w rozpatrywanej sprawie - jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z zasadniczo komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Tego rodzaju czynności muszą być wynikiem uprzedniego porozumienia i podziału ról pomiędzy współuczestnikami procesu nielegalnego urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Samo oddanie lokalu (części jego powierzchni użytkowej) nie może być uznane za wystarczającą przesłankę do kwalifikowania podmiotu wynajmującego lokal pod eksploatację automatów jako urządzającego gry i podlegającego karze pieniężnej. O udziale wynajmującego (wydzierżawiającego) lokal lub jego część można mówić, gdy aktywnie uczestniczy on we wskazanych wyżej czynnościach i działaniach, przy czym jego zachowania wynikają z porozumienia dokonanego z podmiotem wstawiającym automat i eksploatującym go, a dotyczącego wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach (gier hazardowych). W tym kontekście, ocena stanowiska Sądu I instancji w zakresie zastosowania wobec skarżącego art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych wymaga odniesienia się do materiału zgromadzonego w sprawie. Zgodzić należy się z organem, że ze znajdujących się w aktach administracyjnych sprawy protokołów zeznań świadków - kierownika stacji paliw i jej pracownika, a także z treści zawartej przez skarżącą umowy z 23 czerwca 2014 r. wynika nie tylko, że jej celem było wynajęcie powierzchni lokalu, ale także, że to skarżąca stworzyła uczestnikom gier odpowiednie warunki do przeprowadzania gier na automatach - umożliwiła ustawienie automatów podmiotom, które nie posiadały koncesji (zezwolenia) na urządzanie gier hazardowych poza kasynem, sprawowała nadzór nad urządzeniami i ich prawidłową eksploatacją, dbała o stały dopływ energii, zapewniała dostęp do urządzeń osobom chętnym do przeprowadzenia gier, a więc przyjęła na siebie pewne obowiązki, a przy tym miała pełną świadomość komercyjnego charakteru gier na automatach, gdyż wiedziała o wygranych pieniężnych, a w przypadku, gdy w urządzeniach zabrakło monet na wygrane, pośredniczyła w wypłacaniu tych nagród. Okoliczności te w pełni uzasadniają tezę, że aktywność skarżącej nie ograniczała się wyłącznie do obowiązków wynikających z klasycznej umowy najmu. W tej sytuacji - wbrew twierdzeniu Sądu I instancji - brak dokonania przez organy ustaleń co do szczegółowego podziału pozostałych obowiązków pomiędzy podmiotami, które wspólnie urządzały gry na automatach poza kasynem gry, w szczególności co do tego, kto był adresatem reklamacji, nie stanowił naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący kasacyjnie trafnie podnosi, że Sąd I instancji przy rozpatrywaniu sprawy nie uwzględnił szeregu czynności i obowiązków, jakie ciążyły na skarżącej, które determinują uznanie jej za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry, np.: zasilania automatów energią elektryczną (art. 4 ust. 4 umowy z 23 czerwca 2014 r.); umożliwienia dostępu do nich osobom trzecim tj. osobom, które korzystały z tych automatów (art. 4 ust. 5 ww. umowy); zapewnienia automatom ochrony przed kradzieżą i zniszczeniem (art. 6 ust. 3 lit. a i ust. 4 ww. umowy oraz pkt 1 załącznika nr 4 do tej umowy - Instrukcja postępowania dla Wynajmującego i personelu w przypadkach ingerencji osób trzecich lub organów administracji w stosunku do urządzenia); powiadamiania właściciela o uszkodzeniach automatów (art. 7 ww. umowy); traktowania informacji o przychodach właściciela automatów jako poufnych (art. 9 ww. umowy). Nie powinno również umknąć uwadze, że zgodnie z art. 3 ust. 3 umowy z 23 czerwca 2014 r. obowiązek zapłaty czynszu był ściśle związany nie z prawem do dysponowania wynajętą powierzchnią lokalu, lecz z eksploatacją automatu, a więc z czerpaniem pożytków z działalności polegającej na organizowaniu gier. Powyższe okoliczności uzasadniają wniosek, że celem umów zawartych przez skarżącą, a zarazem zgodnym zamiarem stron było nie tyle zawarcie umowy dzierżawy, ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia. Tym samym skarżąca - jak prawidłowo uznał organ - stała się podmiotem podlegającym karze, stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Z omówionych względów Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i uznając, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 p.p.s.a. w związku z art. 151 orzekł, jak w punktach 1 i 2 sentencji. O kosztach postępowania sądowego orzeczono stosownie do art. 203 pkt 2 p.p.s.a., 205 § 2 p.p.s.a. oraz §14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (obecnie t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265).