II GSK 1002/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.) Protokolant asystent sędziego Elżbieta Jabłońska-Gorzelak po rozpoznaniu w dniu 26 sierpnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej E. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt V SA/Wa 2682/12 w sprawie ze skargi E. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości dotacji przypadającej do zwrotu oddala skargę kasacyjną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt V SA/Wa 2682/12, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę E. B. prowadzącej Prywatne Przedszkole "K." w M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] września 2012 r., utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Miasta M. z dnia [...] czerwca 2012 r. ustalającą wysokość dotacji przypadającej do zwrotu wraz z odsetkami, z następującym uzasadnieniem. Na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm., dalej: ustawa o systemie oświaty) udzielono na rzecz Przedszkola Prywatnego "K." w M. dotacji za 2010 r. w łącznej wysokości 61.915,05 zł. W wyniku przeprowadzonej kontroli za okres styczeń - grudzień 2010 r. ustalono, że część udzielonej dotacji wykorzystana została niezgodnie z przeznaczeniem. Burmistrz Miasta M. decyzją z [...] października 2011 r. ustalił wysokość kwoty (10.513,07 zł) dotacji przypadającej do zwrotu wraz z odsetkami za zwłokę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., w wyniku rozpoznania odwołania, decyzją z [...] grudnia 2011 r. uchyliło decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Burmistrz Miasta M. po przeprowadzeniu wymaganego postępowania wyjaśniającego decyzją z [...] czerwca 2012 r. ustalił wysokość dotacji przypadającej do zwrotu przez Skarżącą na kwotę 6.971,52 zł wraz z należnymi odsetkami. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał m.in., że zakwestionował wydatki Skarżącej: 1) na reklamę (w kwocie 30 zł i 28,19 zł), 2) związane z kosztami amortyzacji i odsetek od kredytu hipotecznego (4 000 zł za okres styczeń – kwiecień 2010 r.) 3) na koszty sądowe związane z dochodzonymi od organu roszczeniami z tytułu niewypłaconej dotacji, 4) na wyżywienia dziecka, w wypadku gdy w ramach czesnego usługodawca zabezpiecza dziecku posiłki, 5) na wynagrodzenie podmiotu prowadzącego przedszkole, 6) rzeczywiście poniesione w danym roku, jeśli dotyczyły one okresu poprzedniego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta M., podzielając w uzasadnieniu decyzji wszystkie poglądy organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalając skargę wskazał, że tryb udzielania i rozliczania dotacji m.in. dla niepublicznych przedszkoli prowadzonych na terenie Miasta Mińsk Mazowiecki został ustalony uchwałą Nr XXX/252/09 Rady Miasta Mińsk Mazowiecki z dnia 15 czerwca 2009 r. (Dz. Urz. Woj. Maz. Nr 116, poz. 3366 ze zm.). W myśl § 4 ust. 3 uchwały Nr XXX/252/09 Rady Miasta Mińsk Mazowiecki z dnia 15 czerwca 2009 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla szkół i innych placówek oświatowych prowadzonych na terenie miasta Mińsk Mazowiecki przez osoby fizyczne lub osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystywania, przedszkola, szkoły i osoby prowadzące inne formy wychowania przedszkolnego, o których mowa w § 2, otrzymują na każdego ucznia lub wychowanka dotację w wysokości: przedszkola niepubliczne 75 % ustalonych w budżecie Miasta wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości równej kwocie przewidzianej na niepełnosprawnego ucznia i oddziału przedszkolnego w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez Miasto. Ponadto w § 10 ust. 1 uchwały wskazano, że w przypadku gdy na podstawie przedłożonego rozliczenia rocznego lub w wyniku kontroli zostanie stwierdzone, że dotacja została pobrana nienależnie lub w nadmiernej wysokości, różnica podlega zwrotowi wraz z odsetkami zwłoki, jak dla zaległości podatkowych. W myśl § 11 ust. 1 uchwały zakres kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji udzielonych podmiotom dotowanym z budżetu miasta polega na sprawdzeniu zgodności danych zawartych w: 1) informacjach o faktycznej liczbie uczniów, o której mowa w § 6 ust. 1, z danymi dotyczącymi organizacji placówki oraz dokumentacją przebiegu nauczania, działalności wychowawczo-opiekuńczej, 2) rozliczeniach, o których mowa w § 8 ust. 1 i § 9, z dokumentacją finansową i organizacyjną, potwierdzającą poniesienie wydatków bieżących na dofinansowanie zadań placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 124 ze zm., dalej: ustawa o finansach publicznych) dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem i pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości – podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1. Zgodnie z art. 252 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy o finansach publicznych odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem i następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. W ocenie Sądu przez wykorzystanie dotacji rozumieć należy w szczególności zapłatę za zadania, na które dotacja została udzielona, albo, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach. Dokonując natomiast interpretacji pojęcia "wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem" wskazać należy, że pojęcie to rozumiane winno być wąsko. Polega w szczególności na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona. Analizując przeznaczenie wykorzystanej przez Skarżącą dotacji, Sąd zauważył, że z uwagi na to, iż ustawa o systemie oświaty nie zawiera odrębnej definicji określenia wydatków bieżących, którym się posługuje, przyjąć należało, że zakres tego pojęcia określają przepisy ogólne, tj. przepisy ustawy o finansach publicznych. Mając na uwadze treść art. 124 ustawy o finansach publicznych wskazać trzeba, że wydatki bieżące przedszkola obejmują wynagrodzenia i uposażenia osób zatrudnionych w danej jednostce, składki naliczane od tych wynagrodzeń i uposażeń, zakupy towarów i usług, koszty utrzymania oraz inne wydatki związane z funkcjonowaniem tych jednostek oraz realizacją ich statutowych zadań. Z uwagi jednakże na treść art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty nie wszystkie wydatki bieżące w rozumieniu art. 124 ustawy o finansach publicznych mogą być sfinansowane z dotacji przyznanej przedszkolu. Ustawa wyraźnie ogranicza możliwość udzielenia dotacji na dofinansowanie przedszkola w zakresie kształcenia, profilaktyki i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Środki otrzymywane w ramach dotacji mogą być przeznaczane wyłącznie na dofinansowanie zadań przedszkola wymienionych w ustawie o systemie oświaty. W przedmiotowej sprawie ustalono, że dyrektorem przedszkola jest podmiot odrębny (H. L., zatrudniona również jako kadra nauczycielska) od właściciela (E. B.). W ocenie Sądu środki pochodzące z dotacji nie mogą stanowić źródła finansowania wydatków na utrzymanie podmiotu będącego organem prowadzącym przedszkole oraz wynagrodzeń jej właściciela, a także na pokrycie kosztów związanych ogólną organizacją i funkcjonowaniem przedszkola. W tym zakresie Sąd podziela pogląd, że wydatki na rzecz podmiotu prowadzącego przedszkole, niebędącego jednocześnie kadrą nauczycielską, nie mogą być sfinansowane z dotacji, gdyż w istocie stanowią one zysk prowadzącego przedszkole, mimo że prowadzący przedszkole wykonuje na jego rzecz określone prace administracyjne. Sąd zauważył ponadto, że istnieje istotna różnica pomiędzy pojęciami wydatków bieżących i kosztów bieżącej działalności jednostki gospodarczej. Kategoria wydatków wiąże się z konstrukcją i zasadami wykonania budżetu podmiotów publicznoprawnych. Wydatek ogólnie oznacza przepływ środków finansowych od finansującego (dającego) do finansowanego (otrzymującego). Zdaniem Sądu, należało przyjąć, że ogólna zasada, wynikająca z ww. art. 251 ust. 4 ustawy o finansach publicznych (konieczność "zapłaty" w roku budżetowym udzielenia dotacji), nie została wyłączona przez ustawodawcę. Zgodnie z art. 90 ust. 4e ustawy o systemie oświaty, dotacje są przekazywane corocznie w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca na rachunek bankowy szkoły i mają związek ze stałym finansowaniem bieżącej działalności placówek. Cel dotacji jest określony w ww. art. 90 ust. 3d ogólnie. To dotowana placówka decyduje, a nie jednostka udzielająca dotacji, o konkretnym przeznaczeniu wydatku. Nie ma więc formalnych przeszkód, aby planować terminy płatności zgodnie z harmonogramem otrzymywanych dotacji. Organy, zdaniem Sądu, słusznie wskazywały na konieczność realizacji dotacji w tym samym roku budżetowym poprzez faktyczne wydatkowanie w tym samym roku przyznanych środków. Taki "roczny" system rozliczania dotacji umożliwia kontrolę wydatkowania środków publicznych. Gdyby bowiem przyjąć, tak jak to chciała Skarżąca, że faktyczne wydatki mogą być przenoszone na lata następne, to placówka, aby prawidłowo rozliczyć otrzymane dotacje, powinna udokumentować źródło finansowania każdego wydatku pozostającego poza celem określonym w ustawie o systemie oświaty (analogicznie jak przy kontroli wieloletnich zwolnień podatkowych z tytułu wydatków na określone cele). W przeciwnym razie, zawsze możnaby twierdzić, że otrzymane dotacje zostaną wydatkowane w przyszłości zgodnie z ich celem. Taki zaś sposób rozliczania dotacji (wydatki dotowane i niedotowane) nie wynika z przepisów. Mając powyższe na względzie słusznie organy zakwestionowały wydatki Skarżącej ponoszone z dotacji w 2010 r., a odnoszące się do faktur wystawionych w roku poprzednim (2009 r.), np. duplikat faktury za c.o., nr 1116/2009 (z datą płatności 25 sierpnia 2009 r.) zapłacony w części (350 zł) 11 lutego 2010 r. (karta 27 akt administracyjnych z załącznikami). Stosownie do art. 90 ust. 3 i ust. 3d ustawy o systemie oświaty wyłącznymi wydatkami podmiotu prowadzącego przedszkole mogły być wydatki na różne formy reklamy, koszty sądowe, wyżywienie, amortyzację i odsetki od kredytu hipotecznego. Sąd wskazał, że w ramach dotacji przysługującej placówkom niepublicznym nie mogą być finansowane wydatki ponoszone na cele pośrednio związane z działalnością dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą np. działania reklamowe i promocyjne, mające na celu zachęcenie potencjalnych przedszkolaków (ich opiekunów prawnych) do oferty edukacyjnej przedszkola. Wydatki takie mogą być uznane za związane z działalnością edukacyjną, gdy reklama dotyczy konkretnego przedszkola, jednakże nie jest możliwe finansowania tego rodzaju wydatków z dotacji. Reklama i promocja wprawdzie wiąże się, jak wspomniano, z nauczaniem, wychowaniem i opieką, jednak nie aż tak ściśle, aby uzasadnić takie przeznaczenie środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. W wydatkach na reklamę bowiem głównie chodzi o czynności, które de facto bezpośrednio służą interesom osoby prowadzącej, gdyż przysparzają jej klienteli i zwiększają przychody z tytułu czesnego. Sąd stanął na stanowisku, że w ramach dotacji przysługującej przedszkolu nie mogły być sfinansowane wydatki poniesione przez nie na cele związane z reklamą i promocją placówki. Wydatki te również nie mogły być zakwalifikowane jako wydatki bieżące, ponieważ bez ich poniesienia placówka mogła prowadzić i prowadziła bieżącą działalności dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą. Pojęcie wydatków bieżących należy rozumieć tak, jak definiuje je cyt. wyżej art. 124 ust. 3 ustawy o finansach publicznych. W zakresie tym nie mieszczą się wydatki na promocje i reklamę służące informowaniu o ofercie edukacyjnej placówki. Przechodząc do oceny wydatków związanych z kosztami amortyzacji i odsetkami od kredytu hipotecznego, Sąd zgodził się z organami obydwu instancji, że nie mogły one zostać pokryte z dotacji. W ocenie Sądu organ orzekający w sprawie zobowiązany był do odstąpienia od błędnej interpretacji stosowanego przepisu w momencie, gdy uzyskał świadomość błędu oraz do stosowania od tej chwili właściwej wykładni we wszystkich sprawach, w których wydawał decyzje na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty. Wbrew przekonaniu Skarżącej, w tej sytuacji nie może tu mieć zastosowania zasada Lex retro non agit, bowiem przyjęte przez organ administracji stanowisko nie stanowi przepisu prawa. Jednakże, zdaniem Sądu w, tym zakresie zasadny jest zarzut Skarżącej naruszenia art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (j.t.: Dz. U. z 2013 r. poz. 267, dalej: k.p.a.). (za 2009 r. sfinansowanie ww. wydatków nie było kwestionowane), jednakże nie mógł on doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji, gdyż nie miał wpływu na wynik postępowania. Zdaniem Sądu, prawidłowe jest także stanowisko SKO w zakresie rozliczenia dotacji kosztów postępowania sądowego. W sprawie niespornym jest, iż były to koszty poniesione w postępowaniu cywilnym, w którym Skarżąca prowadząca Prywatne przedszkole "K." dochodziła roszczeń z tytułu niewypłaconej dotacji i że wydatki te zostały przez nią poniesione. Niemniej jednak ten spór sądowy dotyczył funkcjonowania przedszkola (jego finansowania), ale nie jego działalności w zakresie kształcenia opieki i wychowania. A więc tego rodzaju wydatki, wbrew twierdzeniu Skarżącej, nie służą ani realizacji zadań statutowych, ani też nie mieszczą się w pojęciu realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Wydatek ten nie mógł być sfinansowany z dotacji. Sąd uznał także, że nie jest zasadny zarzut Skarżącej, że ze środków dotacji powinno być finansowane wyżywienie dziecka, bowiem w umowach zawieranych z rodzicami (opiekunami prawnymi) dziecka wskazano jednoznacznie, iż w ramach czesnego usługodawca zobowiązuje się do zapewnienia dziecku posiłków określonych w zgłoszeniu. Tym samym należy stwierdzić, iż wydatki na zakup artykułów żywnościowych nie mogły być sfinansowane ze środków dotacji. Opisane okoliczności potwierdzają, iż sfinansowane ze środków dotacji wydatki na zakup artykułów żywnościowych w tym przypadku należy uznać za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że ze Statutu Przedszkola nie wynika sposób finansowania wyżywienia dziecka w przedszkolu, gdyż wynika to z ww. umowy. Z zapisów Statutu wynika, iż źródłem finansowania działalności placówki są: dotacja, opłaty rodziców oraz środki własne. Zdaniem Sądu zgodzić się należy z organem odwoławczym wskazującym, że skalkulowanie czesnego na zbyt niskim poziomie, aby sfinansować wszystkie wymienione w umowie usługi, nie może prowadzić do finansowania ze środków dotacji wydatków, które wg umowy finansowane są już raz przez rodziców. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się także naruszenia przez organ wskazanych w skardze przepisów kodeksu postępowania administracyjnego. Organ działał na podstawie przepisów prawa (art. 6 k.p.a.), podejmował kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia sprawy i dokonał oceny w oparciu o cały materiał dowodowy zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący (art. 7, 77 § 1 i art. 80 k.p.a.). W ocenie Sądu także uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie narusza art. 107 § 3 k.p.a. Organ wyjaśnił zasadnicze powody rozstrzygnięcia oraz przyczyny, dla których powoływane przez Skarżącą argumenty nie zasługują na uwzględnienie. E. B. skargą kasacyjną zaskarżyła powyższe orzeczenie w całości, wnosząc o: 1) uwzględnienie roszczeń skarżącej o wyrównanie dotacji za lata 2010, 2011 i 2012 z tytułu bezprawnego i bezpodstawnego zaniżenia jej podstawy, w wysokości nie mniejszej aniżeli wartość przedmiotu zaskarżenia w niniejszej sprawie; 2) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji; 3) zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego. 4) rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Wyrokowi na podstawie art. 174 ust. 1 p.p.s.a. zarzucono rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej: p.u.s.a.) polegające na tym, że sąd administracyjny, który winien sprawować kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, sam dokonał naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty poprzez błędną wykładnię polegającą na mylnym przyjęciu, że wydatki na artykuły spożywcze dla dzieci uczęszczających do przedszkola nie powinny być finansowane ze środków dotacji, a także niezaliczenie wynagrodzenia osoby prowadzącej przedszkole, a świadczącej faktycznie pracę na jego rzecz, związaną z działaniami w zakresie opieki i profilaktyki – do wydatków dotowanych. Skarżąca wniosła ponadto na podstawie art. 106 § 3 i 5 w zw. z art. 193 p.p.s.a. o dopuszczenie i przeprowadzenie nowych dowodów, których strona nie mogła powołać przed Sądem I instancji, albo których potrzeba powołania się na nie wynikła później, tj.: 1) wyroku NSA z dnia 20 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 2276/11 – na okoliczność zasadności dotowania wyżywienia dziecka oraz zaniżania podstawy naliczania dotacji poprzez nieuwzględnienie w niej wydatków na zakup żywności oraz wpłat pozyskiwanych od rodziców, co w konsekwencji prowadzi do znacznego obniżenia jej wysokości dla przedszkoli niepublicznych, w tym prowadzonego przez skarżącą; 2) informacji o zawyżeniu liczby dzieci w oddziałach przedszkoli publicznych na okoliczność bezprawnego obniżania wysokości dotacji; 3) odpisu dyplomu lekarskiego E. B. – na okoliczność sprawowania przez nią opieki lekarskiej nad uczniami przedszkola; 4) pism skarżącej z dnia 25 marca 2013 r. i 15 kwietnia 2013 r. do Burmistrza Miasta – na okoliczność zgłoszenia roszczenia o wyrównanie jej dotacji za lata 2010, 2011 i 2012 w związku z bezprawnym zaniżeniem jej podstawy; 5) uchwały Rady Miasta Mińsk Mazowiecki nr XXVII/284/12 – na okoliczność możliwości wydatkowania dotacji z roku poprzedniego do dnia 31 stycznia roku następnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Postępowanie kasacyjne oparte jest na zasadzie związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej i podstawami zaskarżenia wskazanymi w tej skardze. Zakres sądowej kontroli instancyjnej jest zatem określony i ograniczony wskazanymi w skardze kasacyjnej przyczynami wadliwości prawnej zaskarżonego wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego. Jedynie w przypadku gdyby zachodziły przesłanki powodujące nieważność postępowania sądowoadministracyjnego, określone w art. 183 § 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny mógłby podjąć działania z urzędu, niezależnie od zarzutów wskazanych w skardze kasacyjnej. W niniejszej sprawie nie stwierdzono jednak takich przesłanek. W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej postawił zaskarżonemu wyrokowi jeden zarzut, wskazując, że Sąd I instancji naruszył art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty poprzez błędną jego wykładnię polegającą na mylnym przyjęciu, że wydatki na artykuły spożywcze dla dzieci uczęszczających do przedszkola nie powinny być finansowane ze środków dotacji, a także niezaliczenie wynagrodzenia osoby prowadzącej przedszkole, a świadczącej faktycznie pracę na rzecz związaną z działaniami opieki i profilaktyki, do wydatków dotowanych. Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu należy wyjaśnić, że stosownie do art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b tej ustawy, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących placówki lub szkoły. W świetle takiego brzmienia art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty należy przyjąć, że dotacje nie mogą być wydatkowane na każdy cel, lecz są przeznaczone na dofinansowanie zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że jest to dotacja o charakterze mieszanym (podmiotowo-celowa), gdyż udziela się jej jednostkom spoza sektora finansów publicznych na dofinansowanie ich bieżącej działalności statutowej, ale również na konkretny cel – realizację dofinansowania konkretnych zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Wskazuje się również, że rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę lub placówkę czy też pokrywaniu wszelkich ich działalności (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1304/12, wyrok NSA z dnia 8 maja 2014 r. sygn. akt II GSK 229/13 oaz z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt II GSK 1858/12 oraz w Mateusz Plich – Komentarz do art. 80 i 90 ustawy o oświacie, ABC Warszawa 2012 i powołane tam orzecznictwo). Omawiany przepis wyznacza granice wykorzystania środków z dotacji, wskazując na celowość (przeznaczenie) tego wykorzystania, a także na samo ich wydatkowanie, w rozumieniu poniesienia wydatku – jako formy rozdysponowania dotacji. Autor skargi kasacyjnej podnosząc zarzut naruszenia art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty wskazuje, że Sąd I instancji uznając, że dotacje nie mogą być wydatkowane na wyżywienie dzieci w przedszkolu, błędnie zinterpretował § 4 umowy o świadczenie usług w Przedszkolu Prywatnym "K.", przyjmując, iż wymieniona w tym paragrafie oferta usług, w tym fachowa opieka dydaktyczno-wychowawcza, rytmika, język angielski, gimnastyka korekcyjna, warsztaty plastyczne i artystyczne, powinna zostać pokryta z czesnego. Odnosząc się do tego stanowiska przede wszystkim należy zaznaczyć, że Sąd I instancji takiego poglądu nie wyraził, gdyż nie odnosił się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do innych usług wymienionych w § 4 ww. umowy, ograniczając się jedynie do oceny wydatku poniesionego na wyżywienie dzieci. Przyjmując, że te wydatki nie mogą być pokryte z dotacji budżetowych, przestawił szeroki wywód wskazujący, że nie wszystkie wydatki bieżące mogą być finansowane z dotacji przyznanej przedszkolu, gdyż przepis art.90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty wyraźnie ogranicza możliwość udzielenia dotacji na dofinansowanie przedszkola do zadań wymienionych w ustawie w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Ocenił zatem, że wydatki poniesione na wyżywienie dzieci zgodnie z umową zawartą z rodzicami (opiekunami dzieci) nie mogą być pokrywane z dotacji lecz z czesnego. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu I instancji, że wydatki podmiotu prowadzącego przedszkole, niebędącego jednocześnie kadrą nauczycielską, nie mogą być finansowane z dotacji, gdyż nie mieszczą się one w zadaniach szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Celem dotacji nie jest dofinansowanie realizacji zadań organu prowadzącego przedszkole (właściciela), gdyż zgodnie z art. 90 ust. 2b ustawy o systemie oświaty ostatecznym beneficjentem dotacji ma być uczeń (przedszkolak), wobec którego przedszkole realizuje funkcje kształcenia, wychowania i opieki. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej poruszone zostały takie kwestie, jak wydatki rzeczywiście poniesione w danym roku kalendarzowym, jeżeli dotyczą one okresu poprzedniego oraz zaniżenia dotacji. Wobec tego przypomnieć należy, że zasada związania granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.) determinuje zakres kontroli instancyjnej, jaką Naczelny Sąd Administracyjny powinien podjąć w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości orzeczenia. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz na kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia w zakresie wskazanym w zarzutach przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach powołanej podstawy kasacyjnej. Powyższe kwestie nie były przedmiotem zarzutów kasacyjnych, zatem w świetle powyższego nie podlegają kontroli instancyjnej. Nadto wniosek o dopuszczenie i przeprowadzenie nowych dowodów, których strona nie mogła powołać przed Sądem I instancji nie może być uwzględniony. Wniosek został złożony w oparciu o art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a. i miałby posłużyć do ustalenia faktów, które nie były przedmiotem oceny Sądu I instancji, co w świetle powyżej przedstawionych argumentów oraz regulacji ustawowej zawartej w art. 183 § 1, stanowiącej, że skarga kasacyjna ma być skierowana do wyroku sądu I instancji, jest niedopuszczalne. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.