II FZ 55/26

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Dumas po rozpoznaniu w dniu 16 lipca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia A sp. z o. o. z siedzibą w B od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 marca 2026 r. sygn. akt I SA/Wr 739/25 w przedmiocie odmowy zmiany postanowienia w sprawie ze skargi A sp. z o. o. z siedzibą w C na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 19 lutego 2025 r. nr 0201-IOD3.4100.2.2025 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r. postanawia: oddalić zażalenie.

Postanowieniem z 4 marca 2026 roku, I SA/Wr 739/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu odmówił zmiany postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 5 grudnia 2025 r. o sygn. akt I SA/Wr 739/25, odmawiającego wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi A sp. z o. o. w B na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 19 lutego 2025 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r. Sąd pierwszej instancji wskazał, że ocena wniosku Skarżącej o zmianę postanowienia tutejszego Sądu z 5 grudnia 2025 r., poczyniona w kontekście przesłanek wynikających z art. 61 § 4 ustawy z dn. 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2022 r., poz. 329) – dalej jako "P.p.s.a.", nie daje podstaw do jego uwzględnienia. Wnioskodawca nie wykazał bowiem zaistnienia takiej okoliczności, która uzasadniałaby zmianę przedmiotowego postanowienia. Treść argumentacji zawartej w ponownie złożonym wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, nie wskazuje na okoliczności uzasadniające zmianę wydanego rozstrzygnięcia (ww. postanowienia z dnia 5 grudnia 2025 r.). Uzasadniając wniosek wskazano m.in., że trwające postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2017 r. i zastosowanie środków egzekucyjnych w postaci zajęcia rachunków bankowych oraz wierzytelności u odbiorców Spółki spowodowało kaskadowe narastanie nieuregulowanych należności podatkowych. Dalej wskazano na stan zaległości podatkowych. Następnie podniesiono argument o bieżących należnościach i braku możliwości ich uregulowania oraz o możliwości wszczęcia egzekucji wskutek nieuregulowania tychże należności. Wskazano także na wzrost straty finansowej za 2025 r. Podkreślono, iż w ocenie Spółki wszczynanie dalszych postępowań przez organy podatkowe jest dodatkową uciążliwością. Nadmieniono także, że spółce doręczono obwieszczenie o wyznaczeniu I licytacji komorniczej zajętych środków transportu, której termin wyznaczono na 26 marca 2026 r., a więc przed rozpoznaniem skargi przez Sąd. Końcowo wskazano, że przyjęta przez organ egzekucyjny metodologia zastosowanych środków egzekucyjnych zajęcia rachunków bankowych oraz należności u odbiorców skutkuje brakiem możliwości skorzystania przez Spółkę ze zwolnienia środków na wynagrodzenia, bowiem banki w chwili złożenia wniosku tłumaczą, że środki w momencie wpływu elektronicznie są przekazywane do organu egzekucyjnego, zaś wnioski składane do organu egzekucyjnego w trybie art. 13 u.p.e.a. o zwolnienie środków na wynagrodzenia są załatwiane odmownie, ponieważ organ egzekucyjny dokonał rozliczenia należności, które do niego wpłynęły. Sąd zauważył, że argumentacja dotycząca zastosowania środków egzekucyjnych w postaci zajęcia rachunków bankowych oraz wierzytelności u odbiorców była już przedmiotem oceny w uprzednio wydanym rozstrzygnięciu, którego zmiany domaga się Skarżąca. Odnośnie braku możliwości uregulowania bieżących należności i w konsekwencji możliwości wszczęcia egzekucji, wskazać należy, że na dzień wydania niniejszego postanowienia egzekucja ma charakter wyłącznie hipotetyczny, bowiem do jej wdrożenia należność musi stać się zaległością. W ocenie Sądu za nowe okoliczności w stosunku do uprzedniego postanowienia o odmowie wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu należy uznać wzrost straty finansowej za 2025 r. oraz doręczenie obwieszczenia o wyznaczeniu I licytacji komorniczej zajętych środków transportu, której termin wyznaczono na 26 marca 2026 r. W zakresie wysokości straty finansowej za 2025 r. Sąd wskazał, że powstanie straty nie oznacza jeszcze utraty płynności finansowej. Natomiast w zakresie terminu wyznaczenia licytacji komorniczej wskazać należy, że Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, że środki transportowe mają kluczowe znaczenie dla funkcjonowania Spółki ani też, że ich utrata uniemożliwiłaby Jej prowadzenia działalności po zakończeniu postępowania, poza twierdzeniami zawartymi we wniosku. Natomiast w odniesieniu do "dodatkowej uciążliwości" dla Spółki w postaci wszczynania wobec Skarżącej przez organy podatkowe różnorodnych postępowań wskazać należy, że twierdzenia te nie mogły być przesłanką do zmiany postanowienia poprzez wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu. W ocenie Sądu pierwszej instancji skoro Spółka nie wykazała, że doszło do zmiany okoliczności uzasadniającej wydanie odmiennego, niż uprzednio rozstrzygnięcia, to tym samym na podstawie art. 61 § 4 i § 5 P.p.s.a., odmówiono zmiany postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 grudnia 2025 r. wydanego w przedmiotowej sprawie. W zażaleniu na powyższe postanowienie pełnomocnik Skarżącej zarzucił naruszenie art. 61 § 4 w zw. z art. 61 § 3 P.p.s.a. i wniósł o zmianę zaskarżonego postanowienia i orzeczenie o wstrzymaniu wykonania decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego jest kontrola postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w zakresie wniosku o zmianę postanowienia o odmowie wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w trybie art. 61 § 4 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem postanowienie w sprawie wstrzymania aktu lub czynności, wydane na podstawie art. 61 § 2 i 3 P.p.s.a., sąd może zmienić lub uchylić w każdym czasie w razie zmiany okoliczności. Warunkiem zmiany postanowienia jest zmiana takich okoliczności, które były analizowane przy wydawaniu postanowienia w przedmiocie wstrzymania wykonania aktu, a aktualnie doprowadziłyby do odmiennego stanowiska. Podstawę zmiany będą stanowić okoliczności wskazujące na wzrost lub osłabienie zagrożenia tymi zjawiskami albo tylko na potrzebę zmiany zakresu wstrzymania wykonania aktu lub czynności (J. Borkowski, Monitor Prawny 2005.14.675, Lex 48620/4). Postępowanie wpadkowe dotyczące złożonego przez skarżącą wniosku o zmianę postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 5 grudnia 2025 r. w sprawie odmowy wstrzymania wykonania decyzji powinno zatem mieć na celu ocenę, czy zmieniły się okoliczności, które były podstawą niezastosowania ochrony tymczasowej w poprzednim, prawomocnie zakończonym postępowaniu wpadkowym dotyczącym tej kwestii. Przez zmianę okoliczności, o których mowa w art. 61 § 4 P.p.s.a. należy rozumieć zarówno zmianę okoliczności faktycznych, jakie Sąd przyjął za przesłankę rozstrzygnięcia, jak i zmianę okoliczności prawnych, które uzasadniałyby wydanie postanowienia o odmiennej treści niż to, które zostało wydane uprzednio (por. postanowienie NSA z 16.01.2019 r., II OSK 1159/18). Przenosząc powyższe rozważania na płaszczyznę niniejszego postępowania należy zgodzić się z oceną Sądu pierwszej instancji, że Skarżąca nie wykazała, że w sprawie zaistniały nowe okoliczności przemawiające za zmianą postanowienia w sprawie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Prawidłowo ocenił Sąd pierwszej instancji, analizując treść postanowienia WSA we Wrocławiu z dnia 5 grudnia 2025 r. jak i wniosek o jego zmianę, że jako nowe okoliczności należy przyjąć wzrost straty finansowej za 2025 r. oraz doręczenie obwieszczenia o wyznaczeniu I licytacji komorniczej zajętych środków transportu. Obydwie jednak wskazane okoliczności na gruncie rozpoznawanej sprawy nie przemawiają za przyznaniem ochrony tymczasowej. Zgodnie z stanowiskiem utrwalonym w orzecznictwie strata jest wyłącznie wynikiem bilansowym, wynikiem różnicy między przychodami a kosztami działalności, które to koszty są wynikiem decyzji gospodarczych danego podmiotu. Nie stanowi automatycznie o braku środków finansowych. Jej powstanie nie oznacza więc jeszcze utraty płynności finansowej (zob. postanowienia NSA z 5 września 2013 r., II OZ 707/13; postanowienie NSA z 25 września 2012 r., I GZ 228/12). W niniejszej sprawie nie bez znaczenia jest również fakt, że Spółka, mimo sytuacji finansowej, na którą się powołuje, w dalszym ciągu prowadzi działalność gospodarczą. Nawet jednak, gdyby zaistniała sytuacja zagrożenia istnienia spółki, to od zarządu należałoby oczekiwać podjęcia stosownych kroków celem poprawy jej kondycji finansowej np. decyzji o dopłatach. W odniesieniu do licytacji komorniczej zajętych środków transportu również podzielić należy stanowisko Sądu pierwszej instancji, że Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, że środki transportowe mają kluczowe znaczenie dla prowadzonej działalności gospodarczej. Należy także zauważyć, że środki transportu podlegały już wcześniej zajęciu (informacja zawarta we wniosku o wstrzymanie wykonania z 6 czerwca 2025 r.), jednak pomimo tych okoliczności spółka była w stanie kontynuować działalność gospodarczą. Odnosząc się natomiast do terminu licytacji komorniczej potrzebna jest uwaga, że obwieszczona na 26 marca 2026 r. licytacja została odwołana z uwagi na fakt, że Skarżąca zmieniła adres swojej siedziby, co skutkowało zmianą właściwości miejscowej organu egzekucyjnego (k. 246 verte akt sądowych). Odnosząc się do treści zażalenia, zgodnie z którym Skarżąca przedstawiła pełne dane finansowe Spółki, informacje w przedmiocie egzekwowanych należności i wpływie prowadzonej egzekucji na możliwości prowadzenia działalności gospodarczej należy stwierdzić, że pomimo tego, że Spółka przedstawia szereg dokumentów odnośnie prowadzonej działalności jak i egzekwowanych kwot, to przedstawiane informacje mają charakter wybiórczy, co ma wpływ na możliwość pełnej oceny sytuacji Spółki. Przykładowo można wskazać informacje w zakresie prowadzenia koncesjonowanej działalności gospodarczej i zagrożenia utraty koncesji. Spółka załączyła do wniosku niepełną decyzję Marszałka Województwa [...] z [...] (tylko pierwsza strona decyzji została załączona do wniosku, k. 81 akt) a z decyzji Prezydenta Miasta B z [...] wynika, że udzielone pozwolenie pozostawało w mocy do 1 stycznia 2025 r., nie wywoływało zatem już skutków w terminie wniesienia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji (k. 83 akt sądowych). W konsekwencji przedstawione w zażaleniu twierdzenia nie mogły się przyczynić do podważenia ustaleń dokonanych przez Sąd pierwszej instancji i oceny, że prawidłowo Sąd pierwszej instancji zastosował art. 61 § 4 w zw. z art. 61 § 3 P.p.s.a. w niniejszej sprawie. Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 P.p.s.a. postanowił jak w sentencji.