II FZ 1467/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA: Stanisław Bogucki po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2014 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia A sp. z o.o. w K. w przedmiocie prawa pomocy w zakresie częściowym na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 1150/13 w sprawie ze skargi A sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 13 czerwca 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku od gier za październik 2012 r. postanawia: oddalić zażalenie.

1. Postanowieniem z dnia 16 października 2013 r., I SA/Gl 1150/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach odmówił A sp. z o.o. w K. (dalej: Spółka) przyznania prawa pomocy w zakresie częściowym, obejmującym zwolnienie od kosztów sądowych, w sprawie ze skargi Spółki na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 13 czerwca 2013 r., nr [...], w przedmiocie podatku od gier za październik 2012 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano art. 246 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej w skrócie: p.p.s.a.). Postanowienie jest dostępne na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Przebieg postępowania przed Sądem pierwszej instancji: 2.1. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie WSA w Gliwicach podał, że w skardze na ww. decyzję Dyrektora IC Spółka wniosła o przyznanie prawa pomocy w zakresie zwolnienia od kosztów sądowych. Do skargi dołączono urzędowy formularz wniosku o przyznanie prawa pomocy PPPr. Z uzasadnienia wniosku (zawartego w urzędowym formularzu) wynikało, że Spółka prowadzi liczne spory sądowe z organami administracji publicznej na obszarze właściwości sądów administracyjnych w całym kraju – Spółka podała, że podobnych do niniejszego postępowań prowadzi obecnie kilkaset. Dodała, że nie była w stanie przewidzieć kosztów, jakie będzie ponosiła w związku z koniecznością uiszczania wpisów od skarg. Z oświadczenia o majątku i dochodach wynikało, że wysokość kapitału zakładowego Spółki wynosi 1.000.000 zł, wartość środków trwałych 300.155,92 zł, a zysk w ubiegłym roku obrotowym wyniósł 713.731,90 zł. Spółka wskazała na jeden rachunek bankowy, którego stan na koniec miesiąca poprzedzającego złożenie wniosku wynosił 180.334,29 zł. Dodała, że w swoim majątku posiada automaty do gier o niskich wygranych, które obecnie nie przedstawiają realnej wartości – z uwagi na stopniowe eliminowanie z rynku działalności podmiotów urządzających tego rodzaju gry. 2.2. W piśmie z dnia 30 sierpnia 2013 r. Referendarz sądowy WSA w Gliwicach wezwał Spółkę do uzupełnienia danych, zawartych we wniosku o przyznanie prawa pomocy, poprzez: (a) nadesłanie odpisu sprawozdania finansowego za rok obrotowy 2012 (bilans, rachunek zysków i strat, informacja dodatkowa);(b) nadesłanie odpisu sprawozdania finansowego za okres od stycznia 2013 r. do sierpnia 2013 r., a w przypadku jego braku – dokumentów obrazujących sytuację finansową, sporządzonych na podstawie danych finansowych za ten okres (rachunek przepływów pieniężnych, itp.); (c) nadesłanie aktualnej ewidencji środków trwałych; (d) nadesłanie odpisu zeznania podatkowego Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r.; (e) nadesłanie odpisu deklaracji na podatek od towarów i usług za ostatnie trzy miesiące; (f) nadesłanie odpisu raportów kasowych za ostatnie trzy miesiące; (g) nadesłanie wyciągów i wykazów z rachunków bankowych posiadanych przez Spółkę, obrazujących operacje dokonane w ich ramach w ciągu ostatnich trzech miesięcy oraz dokumentów, dotyczących lokat i kont; w razie, gdyby rachunki te były zajęte, należało przedstawić zaświadczenia wystawione przez bank, informujące o wysokości zajęć oraz sposobie spłaty. 2.3. Pismem z dnia 12 września 2013 r. Spółka przedłożyła plik dokumentów źródłowych, w tym: (1) wyciągi ze wskazanego w druku PPPr rachunku bankowego za czerwiec, lipiec, sierpień 2013 r. (wykazujące dodatnie salda dostępne, np. 172.297,24 zł na koniec czerwca 2013 r. oraz 54.642,95 zł na koniec sierpnia 2013 r.); (2) bilans na dzień 31 grudnia 2012 r., (3) rachunek zysków i strat: na dzień 31 grudnia 2012 r., za okresy: 1 stycznia - 28 lutego 2013 r., 1 stycznia - 31 marca 2013 r., 1 stycznia - 30 kwietnia 2013 r., 1 stycznia - 31 maja 2013 r., 1 czerwca - 30 czerwca 2013 r., 1 lipca - 31 lipca 2013 r.; (4) zeznanie CIT-8 za 2012 r. (wykazujące dochód w wysokości 990.745,75 zł), informację CIT-8/0 oraz CIT-D za 2012 r.; (5) listę wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych; (6) deklaracje VAT-7 za lipiec, czerwiec oraz maj 2013 r. (podstawy opodatkowania odpowiednio: 3.022.495 zł, 3.114.924 zł oraz 3.143.291 zł); (7) raporty kasowe za czerwiec 2013 r. (stan końcowy 63.846,78 zł), za lipiec 2013 r. (stan końcowy 63.992,77 zł) oraz za sierpień 2013 r. (stan końcowy 63.992,77 zł – równy stanowi początkowemu). 2.4. Postanowieniem z dnia 19 września 2013 r. Referendarz sądowy WSA w Gliwicach odmówił Spółce przyznania prawa pomocy. 2.5. W złożonym sprzeciwie Spółka podniosła, że zaskarżone postanowienie opierało się na błędnych ustaleniach faktycznych, będących wynikiem nieuwzględnienia specyfiki prowadzonej przez nią działalności. Zaakcentowała, że działalność ta wymaga posiadania zasobów obrotowych, które tylko pozornie wydają się znaczne. W praktyce musi ona regulować na bieżąco zobowiązania względem wynajmujących lokale na punkty gier, wypłacać wygrane graczom, opłacać serwis urządzeń i uiszczać podatek od gier, niezależnie od osiąganego wyniku finansowego w prowadzonej działalności. Jakkolwiek Spółka generuje znaczne przychody, to jednak przy bardzo wysokich kosztach prowadzenia działalności dochód a zwłaszcza zysk po opodatkowaniu nie jest już tak wysoki – z zysku wypłacana jest wspólnikom dywidenda a przychody nie przekładają się wprost na ocenę możliwości płatniczych Spółki. 3. Postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (Sądu pierwszej instancji): Odmawiając przyznania prawa pomocy w zakresie częściowym, obejmującym zwolnienie od kosztów sądowych, WSA w Gliwicach stwierdził, że Spółka nie udowodniła braku dostatecznych środków na poniesienie kosztów postępowania w sprawie. Aktywa trwałe Spółki wynosiły na koniec 2012 r. 1.109.908,80 zł (zgodnie z bilansem na dzień 31 grudnia 2012 r.), a aktywa obrotowe 1.096.231,76 zł (wg tego samego bilansu). W świetle tego bilansu środki pieniężne i inne aktywa pieniężne wyniosły 245.661,50 zł, w tym w kasie i na rachunkach bankowych 196.161,50 zł. Wszystkie powyższe wartości wielokrotnie przewyższają wartość wpisu. Posiadane przez Spółkę aktywa finansowe wystarczają zatem na pokrycie kosztów postępowania sądowego, i to uwzględniając konieczność poniesienia kosztów także w pozostałych sprawach, nie tylko tych, zawisłych przed WSA w Gliwicach. Wprawdzie Spółka wykazała, że w okresie od dnia 1 stycznia do dnia 30 czerwca 2013 r. poniosła stratę netto, wynoszącą 104.906,76 zł, to jednak biorąc pod uwagę wspomniane wyżej aktywa obrotowe można było uznać, że jej sytuacja finansowa nie potwierdza braku możliwości poniesienia kosztów postępowania w sprawie. Strata wynikająca z zeznań podatkowych i bilansu jest jedynie wynikiem bilansowym nadwyżki kosztów nad przychodami i nie jest tożsama z brakiem środków finansowych, a co za tym idzie, sama ta okoliczność nie warunkowała potrzeby udzielenia pomocy w postaci zwolnienia od kosztów sądowych. Spółka posiada kapitał zakładowy o wartości 1.000.000 zł a wartość jej środków trwałych wynosi 300.155,92 zł. Spółka dysponuje więc znacznym majątkiem. W orzecznictwie akcentuje się, że osoba prawna nie może powoływać się tylko na to, że aktualnie nie dysponuje środkami na poniesienie kosztów sądowych, ale musi także wykazać, że nie ma ich, mimo iż podjęła wszelkie niezbędne działania, by zdobyć fundusze na pokrycie wydatków (por. np. postanowienie NSA z dnia 29 marca 2011 r., I OZ 191/11). Spółka prowadzi cały czas działalność gospodarczą i generuje milionowe przychody – o czym świadczą podstawy opodatkowania, wynikające z przedłożonych deklaracji VAT – 7 (np. podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynosząca 3.022.495 zł w lipcu 2013 r.) oraz z rachunków zysków i strat (wielomilionowe koszty działalności operacyjnej). W orzecznictwie akcentuje się, że przedsiębiorstwo, które nie wykazało, że utraciło płynność finansową i nadal funkcjonuje w obrocie gospodarczym, nawet pomimo trudności finansowych powinno partycypować w kosztach postępowania sądowego (por. postanowienie NSA z dnia 1 kwietnia 2008 r., I OZ 208/08). Ponadto, Spółka może dysponować środkami zebranymi na rachunku bankowym. Nie przedstawiła bowiem dokumentów, które wskazywałyby na ewentualne zajęcie prowadzonego rachunku bankowego, uniemożliwiające swobodne korzystanie ze środków na nim zgromadzonych. Na możliwość poniesienia kosztów postępowań sądowych wskazuje ponadto stan kasy i rachunku bankowego Spółki na koniec czerwca 2013 r., wynoszący łącznie 236.144,02 zł. Odnosząc się z kolei do argumentacji zawartej w sprzeciwie o konieczności uwzględnienia kosztów związanych z eksploatacją urządzeń do gier, wypłaty wygranych dla graczy oraz dywidendy dla wspólników, Sąd pierwszej instancji nie znalazł uzasadnienia, aby budżet państwa ponosił koszty za stronę w sytuacji, gdy ta prowadząc działalność gospodarczą nie uwzględniła w niej kosztów postępowania sądowego. 4. Stanowisko Spółki w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym: 4.1. Wnosząc do Naczelnego Sądu Administracyjnego zażalenie na ww. postanowienie WSA w Gliwicach, Spółka (reprezentowana przez prezesa zarządu) zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisu postępowania, tj.: art. 246 § 2 pkt 2 p.p.s.a., poprzez jego błędne zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu przy ocenie sytuacji majątkowej Skarżącej takich okoliczności jak: (a) wielość prowadzonych w całym kraju postępowań, (b) brak możliwości zbycia aktywów Spółki, czy (c) konieczność zachowania środków na realizację bieżących zobowiązań, co skutkowało bezpodstawną odmową przyznania Spółce prawa pomocy w zakresie zwolnienia od kosztów sądowych. Wskazując na powyższe naruszenie, Spółka wniosła o "zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez uwzględnienie wniosku skarżącej Spółki o przyznanie prawa pomocy w zakresie zwolnienia od kosztów sądowych". 4.2. Uzasadniając swoje zażalenie Spółka podniosła, że wydając zaskarżone rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił faktu, że działalność Skarżącej ze swej istoty wymaga posiadania - tylko z pozoru znacznych - zasobów obrotowych. W praktyce bowiem Skarżąca musi mieć możliwość regulowania na bieżąco i bez opóźnień zobowiązań względem wynajmujących lokale na punkty gier, wypłacania wygranych graczom, opłacania serwisu i obsługi urządzeń. Spółka musi również na bieżąco uiszczać zryczałtowany podatek od gier niezależnie od tego, czy działalność przynosi pozytywny wynik finansowy. Z tego też względu stan rachunku bankowego Spółki, przy uwzględnieniu specyfiki prowadzonej działalności i jej rozmiarów, nie jest wcale wysoki. Błędem jest wywodzenie wniosków o korzystnej sytuacji Spółki z rozmiarów prowadzonej przez nią działalności. Jakkolwiek przychody wydają się imponujące, to przy znacznych kosztach funkcjonowania na rynku czysty dochód Spółki nie jest wysoki, a dodatkowo pomniejsza go konieczność wypłaty dywidendy dla wspólników. O sytuacji majątkowej Spółki nie świadczy również wartość bilansowa aktywów takich jak środki trwałe czy inwestycje. Wartość bilansowa nie odzwierciedla bowiem ich wartości rzeczywistej, a jedynie wartość księgową, która znacząco odbiega od wartości rzeczywistej inwestycji i wartości rynkowej środków trwałych. Ta rozbieżność jest szczególnie wyraźna przy środkach trwałych, którymi są zwłaszcza urządzenia - automaty o niskich wygranych. Z uwagi na obecną sytuację prawną automaty o niskich wygranych mają realnie wartość rynkową taką, jak materiały wtórne, które można z nich uzyskać po demontażu, albowiem na rynku brak potencjalnych nabywców tych urządzeń w celu ich dalszej eksploatacji zgodnej z przeznaczeniem. Wykorzystanie tych automatów jako automatów o niskich wygranych, zgodnie z ich konstrukcją i specyfiką, nie będzie możliwe najpóźniej z końcem roku 2015 w związku z wygaśnięciem posiadanych zezwoleń. Przedsiębiorcy już prowadzący działalność, posiadają niezbędny sprzęt, natomiast rozpoczęcie legalnej działalności przez nowe podmioty jest niemożliwe w myśl przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm., dalej: u.g.h.). Ewentualne przerobienie urządzeń do innych celów jest ekonomicznie nieopłacalne, albowiem z punktu widzenia potencjalnych użytkowników korzystniejszy jest zakup nowych urządzeń stworzonych z myślą o określonym rodzaju działalności. Z tego względu zbycie majątku lub jego obciążenie w celu pozyskania środków na setki postępowań sądowoadministracyjnych jest niemożliwe. Ponadto, oznaczałoby brak możliwości dalszego prowadzenia działalności, a co za tym idzie konieczność jej zaprzestania. W ocenie Spółki, WSA w Gliwicach powinien także mieć na względzie fakt, że przedmiotowe postępowanie nie stanowi typowego elementu działalności Skarżącej i innych spółek działających na rynku automatów o niskich wygranych, a jedynie próbę ochrony przed niedającą się przewidzieć przed uchwaleniem u.g.h. agresywną polityką państwa względem przedsiębiorców branży hazardowej. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Zażalenie nie ma usprawiedliwionych podstaw, a rozstrzygnięcie WSA w Gliwicach odpowiada prawu, w związku z tym zażalenie podlega oddaleniu. Wbrew twierdzeniom Spółki, które przedstawiła w zażaleniu, należy ocenić jako prawidłową konstatację Sądu pierwszej instancji, że nie wykazała ona, iż jej sytuacja finansowa uzasadnia przyznanie prawa pomocy. 5.2. Stosownie do art. 199 p.p.s.a., strony ponoszą koszty postępowania związane ze swym udziałem w sprawie. Przyznanie prawa pomocy, jako odstępstwo od tej zasady, będące przerzuceniem kosztów na ogół społeczeństwa, może być zastosowane jedynie w przypadkach wyjątkowych, kiedy strona wykaże w sposób jednoznaczny spełnienie przesłanek określonych w art. 246 p.p.s.a. (por. postanowienia NSA: z dnia 5 grudnia 2013 r., II FZ 1102/13 – dotyczące tożsamej sprawy Spółki; z dnia 13 maja 2010 r., II FZ 185/10; z dnia 19 maja 2010 r., II FZ 156/10; publik.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Oceniając zasadność przyznania wnioskodawcy prawa pomocy w zakresie częściowym na podstawie art. 246 § 2 pkt 2 p.p.s.a., obejmującym zwolnienie od kosztów sądowych, należy odnieść sytuację majątkową wnioskodawcy do wysokości kosztów, które jest on zobowiązany ponieść. Porównanie takie jest konieczne dla oceny możliwości finansowych partycypowania przez stronę w kosztach postępowania sądowoadministracyjnego na zasadzie wyrażonej w art. 199 p.p.s.a. Prawidłowo w rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji zbadał zatem zasadność przyznania Spółce prawa pomocy w zakresie zwolnienia od obowiązku uiszczenia wpisu od skargi, analizując sytuację majątkową Spółki, zobrazowaną jej oświadczeniami oraz przedłożonymi do akt sprawy dokumentami źródłowymi. 5.3. Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę Sądu pierwszej instancji, że w świetle tak znacznych przychodów, jakie uzyskuje Spółka, a także wartości jej majątku trwałego, niedopuszczalne byłoby przyjęcie, że spełnia ona przesłanki przyznania prawa pomocy. Spółka nie wykazała, że zmaga się z groźbą niewypłacalności - przedłożone oświadczenie świadczy bowiem o prowadzeniu działalności na dużą skalę, z której uzyskiwane są znaczne przychody. Aktywa trwałe Spółki wynosiły na koniec 2012 r. 1.109.908,80 zł (zgodnie z bilansem na dzień 31 grudnia 2012 r.), a aktywa obrotowe 1.096.231,76 zł (wg tego samego bilansu). W świetle tego bilansu środki pieniężne i inne aktywa pieniężne wyniosły 245.661,50 zł, w tym w kasie i na rachunkach bankowych 196.161,50 zł. Wszystkie powyższe wartości wielokrotnie przewyższają wartość wpisu, który w rozpoznawanej sprawie zsumowany z ewentualnym wpisem od skargi kasacyjnej i opłatą kancelaryjną z tytułu wniosku o sporządzenie uzasadnienia wyroku wyniósłby 405 zł. Bezzasadny jest podnoszony w zażaleniu przez Spółkę argument o niemożności spieniężenia automatów do gry, bowiem nie stanowią one jedynego majątku Skarżącej. Spółka może dysponować środkami zebranymi na rachunku bankowym. Nie przedstawiła bowiem dokumentów, które wskazywałyby na ewentualne zajęcie prowadzonego rachunku bankowego, uniemożliwiające swobodne korzystanie ze środków na nim zgromadzonych. Na możliwość poniesienia kosztów postępowań sądowych wskazuje ponadto stan kasy i rachunku bankowego Spółki na koniec czerwca 2013 r., wynoszący łącznie 236.144,02 zł. W kontekście powyższych ustalonych okoliczności należy uwzględnić, że w przypadku wnioskowania o prawo pomocy osoba prawna nie może powoływać się tylko na to, że aktualnie nie dysponuje środkami na poniesienie kosztów sądowych, ale musi także wykazać, że nie ma ich, mimo iż podjęła wszelkie niezbędne działania, by zdobyć fundusze na pokrycie wydatków (por. postanowienie NSA z dnia 29 marca 2011 r., I OZ 191/11). W rozpoznawanej sprawie trudno przyjąć, uwzględniwszy zasady logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, że Spółka, która dysponuje środkami trwałymi o tak wysokiej wartości, a ponadto dysponuje znacznymi środkami pieniężnymi na rachunku bieżącym, nie jest w stanie partycypować w kosztach zainicjowanego przez siebie postępowania. 5.4. Podkreślenia wymaga, że z treści zażalenia nie wynikają żadne konkretne informacje o aktualnej sytuacji finansowej Spółki, a ponadto w zasadzie nie nawiązano w nim do ww. argumentacji Sądu pierwszej instancji, która stanęła u podstaw oddalenia wniosku. Spółka nie wskazała w ilu postępowaniach sądowoadministracyjnych w skali kraju jest stroną i z jakimi kosztami związane jest zainicjowanie tych postępowań. Zażalenie sprowadza się zatem do polemiki z WSA w Gliwicach co do braku możliwości wyzbycia się składników majątku oraz luźnych stwierdzeń o konieczności rozważenia przez Sąd bliżej nieskonkretyzowanych "kosztów funkcjonowania" i "agresywnej polityki państwa" (s. 3 zażalenia). Nie można zaaprobować stanowiska Spółki, że o zasadności przyznania jej prawa pomocy we wnioskowanym zakresie przemawia konieczność ponoszenia przez nią wydatków na bieżące zobowiązania (np. z tytułu najmu lokali) i wypłaty dywidendy wspólnikom. Odmienna ocena naruszyłaby zasadę sprawiedliwości, która jako ogólna zasada ustrojowa i zasada orzekania sądowego wyrażona została w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). Uwzględniając tę zasadę, nie można zaakceptować próby ochrony pokaźnego majątku własnego kosztem ogółu społeczeństwa w sytuacji, w której przepis prawa (art. 199 p.p.s.a.) wyraźnie wskazuje podmiot, który powinien ponieść wskazane tam koszty postępowania sądowego. Przepis prawa nie obarczył co do zasady kosztami postępowania sądowoadministracyjnego społeczeństwa, więc działanie w celu uniknięcia obowiązku partycypowania w ww. kosztach dla zabezpieczenia partykularnego interesu gospodarczego godzi w sprawiedliwość społeczną. 5.5. Reasumując należy stwierdzić, że w świetle oświadczenia Spółki we wniosku o przyznanie prawa pomocy oraz dokumentów źródłowych na pełną aprobatę zasługuje ocena stanu faktycznego przeprowadzona przez Sąd pierwszej instancji oraz konkluzja, że Spółka nie wykazała zasadności przyznania jej prawa pomocy we wnioskowanym zakresie. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny zażalenie jako niezasadne oddalił na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 2 p.p.s.a.