II FZ 106/24

Dnia 18 grudnia 2024 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka po rozpoznaniu w dniu 18 grudnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia Z. N. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 23 października 2024 r. sygn. akt I SA/Ol 380/24 w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi Z. N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 31 lipca 2024 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2021 r. postanawia: oddalić zażalenie.

Postanowieniem z 23 października 2024 r., sygn. I SA/Ol 380/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, w sprawie ze skargi Z. N. (dalej jako "skarżąca", "strona") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z 31 lipca 2024 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2021 r., odmówił skarżącej wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazano art. 61 § 3 i § 5 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarżąca zawarła wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. w wysokości 50 879 zł. W uzasadnieniu tego wniosku wskazano na znaczną kwotę określonego zobowiązania podatkowego. Podano, że 22 sierpnia 2024 r. w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia rachunku bankowego skarżącej i wkładu oszczędnościowego na poczet ww. należności pieniężnej na łączną kwotę 75 933,02 zł, która poza świadczeniem głównym obejmuje także odsetki i koszty egzekucyjne. Analogiczne środki zastosowano w sprawie małżonka skarżącej, co oznacza, że łączna wartość dokonanego zajęcia na majątku małżonków stanowi kwotę ok. 150 000 zł. Wyjaśniono, że skarżąca i jej małżonek są osobami w podeszłym wieku utrzymującymi się ze świadczenia emerytalnego małżonka skarżącej w wysokości 3065,36 zł netto. Skarżąca nie otrzymuje świadczenia emerytalnego, a dotychczasowy jej dochód stanowiło wyłącznie wynagrodzenie z tytułu najmu, jednak środki pochodzące z tych wpłat zostały zajęte przez organ egzekucyjny. Wskazano, że skarżąca jest właścicielem (na prawach współwłasności małżeńskiej) trzech nieruchomości położonych w O. . Zaznaczono przy tym, że nie jest możliwe szybkie zbycie tego majątku celem pozyskania środków na pokrycie zobowiązania podatkowego. Natomiast środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym nie są wystarczające do zaspokojenia tych należności, co w konsekwencji spowoduje skierowanie egzekucji do innych składników majątku (nieruchomości), stanowiących dorobek życia skarżącej i jej małżonka. Podniesiono przy tym, że środki pieniężne zajęte na rachunku bankowym skarżącej przeznaczone były na poczet kaucji, poręczenia majątkowego za syna skarżącej przebywającego obecnie w areszcie śledczym. Oceniono, że dalsze prowadzenie egzekucji będzie stanowiło źródło krzywdy dla skarżącej i jej najbliższej rodziny albowiem uniemożliwi doprowadzenie do uwolnienia syna z aresztu. Zdaniem sądu pierwszej instancji, w okolicznościach sprawy nie zachodzi żadna z przesłanek wymienionych w cytowanym powyżej art. 61 § 3 p.p.s.a., która uzasadniałaby uwzględnienie wniosku skarżącej. W ocenie sądu meriti skarżąca nie wykazała, aby jej sytuacja materialna była na tyle trudna, że w razie wykonania decyzji mogłoby dojść do wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Poddając analizie dokumentację przedłożoną przez skarżącą oraz twierdzenia zawarte we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu, sąd wskazał, że skarżąca dysponuje stałym dochodem w postaci świadczenia emerytalnego małżonka w wysokości 3065,36 zł netto, a ponadto jest właścicielem (na prawach współwłasności małżeńskiej) trzech nieruchomości położonych w O. . Z ustaleń organu podatkowego wynika ponadto, że skarżąca wykazuje do opodatkowania dochód z najmu lokalu przy ul. K. [...] w łącznej kwocie 14 400 zł. Zatem łączny miesięczny dochód małżonków stanowi kwotę 17 465,36 zł. Organ wskazał także na okoliczności ujawnione w toku postępowania w sprawie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. W postępowaniu tym ustalono, że skarżąca posiada również nieruchomości stanowiące jej własność w postaci mieszkania w miejscowości H. (Egipt) i dom w miejscowości D. (Rosja). Ponadto skarżącej i jej małżonkowi 12 stycznia 2023 r. zwrócono środki finansowe w gotówce w kwocie 208 400 zł oraz 23 000 euro zabezpieczone uprzednio przez ABW podczas przeszukania pomieszczeń. Sąd przy tym zauważył, że skarżąca nie zakwestionowała w niniejszej sprawie opisanych powyżej ustaleń organu podatkowego, co w ocenie sądu pierwszej instancji pozwala na stwierdzenie, że we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji nie została przedstawiona rzeczywista sytuacja majątkowa i finansowa skarżącej. Za konstatacją taką przemawia także uiszczenie należnego w sprawie wpisu w kwocie 1500 zł bez skorzystania nawet z możliwości złożenia w tym zakresie wniosku o przyznanie prawa pomocy. Ponadto sąd wskazał, że skarżąca jest reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika z wyboru, co pozwala na przyjęcie, że jest w stanie ponieść koszty wynagrodzenia wynikającego z tego zastępstwa. W zażaleniu na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 23 października 2024 r. strona skarżąca zarzuciła temu postanowieniu naruszenie przepisu postępowania, mające wpływ na treść zaskarżonego orzeczenia, tj. naruszenie art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie zachodzi żadna z przesłanek, która uzasadniałaby uwzględnienie wniosku skarżącego, w szczególności, iż skarżąca nie wykazała, aby jej sytuacja materialna była na tyle trudna, że w razie wykonania decyzji mogłoby dojść do znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W zażaleniu strona skarżąca wniosła o zmianę w całości zaskarżonego postanowienia poprzez wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Zaskarżone postanowienie sądu meriti odpowiada prawu, ponieważ prawidłowo stwierdzono w nim, że strona skarżąca nie wykazała w należyty sposób zasadności wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności przez sąd, będąca formą tymczasowej ochrony sądowej udzielanej stronie postępowania, stanowi wyjątek od zasady wyrażonej w art. 61 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którą wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 61 § 3 p.p.s.a., sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania aktu lub czynności, o których mowa w § 1 cytowanego artykułu, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Katalog przesłanek warunkujących wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności jest zamknięty. Niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody nie musi mieć charakteru materialnego. Chodzi więc o taką szkodę, która nie będzie mogła być zrekompensowana wskutek zwrotu spełnionego i wyegzekwowanego świadczenia, jak również nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do pierwotnego stanu. Trudne do odwrócenia skutki, to takie prawne lub faktyczne skutki, które raz zaistniałe powodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków (zob. np. postanowienia NSA: z 30.04.2010 r., II FZ 110/10; z 26.09.2013 r., II FZ 718/13). W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że użyte przez ustawodawcę w art. 61 § 3 p.p.s.a. nieostre pojęcia – "znaczna szkoda lub trudne do odwrócenia skutki" – wymagają konkretyzacji w dokładnie i wszechstronnie przedstawionych okolicznościach, zobrazowanych przez zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy. Taka konkretyzacja jest obowiązkiem wnioskodawcy (zob. postanowienia NSA: z 4.07.2012 r., II FZ 456/12; z 26.02.2015 r., II FZ 2137/14; z dnia 14.04.2015 r., II FZ 207/15; z 22.07.2015 r., II FZ 497/15). W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wskazywano, że podstawą badania zasadności wstrzymania wykonania decyzji lub aktu jest prawidłowo uzasadniony wniosek oraz zwracano uwagę na obowiązki ciążące w tym zakresie na wnioskodawcy. Obowiązek szczególnie wnikliwego uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu spoczywa na stronie skarżącej, tak aby przekonać sąd o zasadności zastosowania ochrony tymczasowej. Nie wystarcza przy tym jedynie złożenie wniosku, a nawet przytoczenie w jego uzasadnieniu okoliczności, które teoretycznie mogą pojawić się na etapie wykonywania orzeczenia. W rozpoznawanej sprawie, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodzić należało się z sądem pierwszej instancji, że strona nie wykazała, że zastosowanie w stosunku do niej ochrony tymczasowej w postaci wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, jest uzasadnione. Złożony wniosek nie zawierał argumentów, które mogłyby przemawiać za koniecznością przyznania stronie tego rodzaju ochrony. Powyższej oceny nie mogły zmienić argumenty podniesione w zażaleniu, bowiem zażalenie strony sprowadza się do powtórzenia argumentacji zawartej w pierwotnym wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, a Naczelny Sąd Administracyjny nie rozpatruje ponownie tego wniosku, a bada legalność postanowienia sądu pierwszej instancji. Innymi słowy w postępowaniu zażaleniowym zadaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest ponowna ocena wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, lecz kontrola postanowienia wydanego przez sąd pierwszej instancji. W tej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, opierając się na przedstawionej przez stronę dokumentacji i ustaleniach dokonanych przez organy podatkowe, przedstawił w sposób precyzyjny argumentację i okoliczności stanowiące podstawę do odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Okoliczności tego rodzaju, nie mogą stanowić wystarczającego uzasadnienia dla uwzględnienia wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej, zwłaszcza, że strona na poparcie wskazywanych zagrożeń nie przedstawiła wystarczającej dokumentacji źródłowej do precyzyjnej oceny aktualnej sytuacji materialnej i finansowej, istotnej z punktu widzenia oceny swojej sytuacji ekonomicznej, co szczegółowo opisał sąd pierwszej instancji w odniesieniu do posiadanych przez skarżącą zagranicznych nieruchomości, zwrotu środków finansowych zabezpieczonych uprzednio przez ABW czy niepopartego dokumentami źródłowymi przypuszczenia o niemożności zgromadzenia środków pieniężnych na udzielenie synowi poręczenia majątkowego. W odniesieniu do argumentacji strony należy także podkreślić, że wywieranie skutków finansowych dla zobowiązanego do zapłaty danego podatku jest normalną konsekwencją egzekucji administracyjnej i choć skutki w tym zakresie są oczywiste i ujemne, gdyż prowadzą do zmniejszenia majątku podatnika, instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego by nie naprawiło. Strona nie uprawdopodobniła, że takie właśnie skutki jej grożą. Nie bez znaczenia dla oceny wystąpienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. jest też to, że w przypadku ewentualnego wygrania przez stronę sporu z organami podatkowymi, uiszczone, a nienależne zobowiązanie będzie podlegać zwrotowi wraz z odsetkami, stanowiącymi swoistą formę odszkodowania. Naczelny Sąd Administracyjny, oceniając zażalenie strony z uwzględnieniem przytoczonych na wstępie przepisów i poglądów, uznał, że postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 23 października 2024 r. jest prawidłowe. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.