II FSK 940/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Alicja Polańska, Protokolant Katarzyna Latkowska-Kłoczko, po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 862/20 w sprawie ze skargi B.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2020 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz B. C. kwotę 480 (słownie:) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 9 lutego 2021 r., III SA/Wa 862/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone przez B. C. postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 28 lutego 2020 r. w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. 2. W skardze kasacyjnej pełnomocnik organu wniósł o uwzględnienie skargi kasacyjnej, uchylenie wyroku w całości i oddalenie skargi strony, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi Sądu pierwszej instancji zarzucono, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1 p.p.s.a oraz w związku z art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 212 i art. 138g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: "o.p.") mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez uchylenie postanowienia DIAS w Warszawie i błędne uznanie, że organ podatkowy naruszył przepisy postępowania i nie uwzględnił ustaleń, co do pełnomocnika skarżącego, któremu należało doręczyć decyzje w przedmiocie określenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r., w sytuacji, gdy w istocie do takich naruszeń nie doszło. Takie uchybienie Sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, z uwagi na to, że cały zebrany i prawidłowo oceniony materiał dowodowy potwierdzał prawidłowość rozstrzygnięcia organu podatkowego, a uchybienia proceduralne nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącego wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od organu administracji na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 3. Skarga kasacyjna okazała się niezasadna, dlatego została oddalona. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej nie mają usprawiedliwionych podstaw prawnych, a zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego odpowiada prawu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instnacji słusznie powołał się w niniejszej sprawie na stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 września 2013 r., wydanym w sprawie I FSK 1362/12. Sąd wskazał w nim, że jedną z funkcji przepisów ordynacji podatkowej, regulujących zasady doręczania pism, jest niewątpliwie ochrona praw strony w postępowaniu podatkowym. Naruszeniu tych przepisów można przypisywać istotną wagę m. in. wtedy, gdy pomijają prawa procesowe strony. W świetle powyższych uwag, zasadnie Sąd pierwszej instancji wskazał, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia praw skarżącego, nawet gdyby uznać, że doręczenie decyzji organu pierwszej instancji radcy prawnemu T. B. (jako pełnomocnikowi skarżącego) było nieprawidłowe. Jednakże, w okolicznościach niniejszej sprawy, trudno dopatrzyć się takiej nieprawidłowości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie słusznie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazał, iż z akt sprawy nie wynika, że S. C. został ustanowiony przez skarżącego pełnomocnikiem dla doręczeń. Organ odwoławczy odwołał się m. in. do pełnomocnictwa szczególnego z 20 czerwca 2016 r. Z treści tego pełnomocnictwa (znajdującego się w aktach sprawy) wynika, że zostało ono udzielone S.C. przez skarżącego do reprezentowania go w sprawie postępowania nr [...]. Jak wynika z treści tego pełnomocnictwa, zostało ono udzielone na podstawie art. 138e o.p. Numer sprawy wskazany na ww. pełnomocnictwie odpowiada numerowi sprawy wskazanemu na postanowieniu z 2 marca 2016 r. wszczynającym z urzędu postępowanie kontrolne wobec skarżącego. Wobec treści ww. pełnomocnictwa udzielonego S. C., jak i innego materiału dowodowego zgromadzonego w spawie niezrozumiałe jest stanowisko organu odwoławczego, że S. C. został ustanowiony przez skarżącego pełnomocnikiem dla doręczeń. W świetle powyższego, nie może budzić wątpliwości, że S. C. został przez skarżącego ustanowiony pełnomocnikiem do reprezentowania w toczącej się sprawie, a nie tylko pełnomocnikiem dla doręczeń. Z akt sprawy wynika także, że przy piśmie z 19 lutego 2018 r. zostało do akt sprawy złożone pełnomocnictwo szczególne udzielone przez skarżącego r. pr. T. B. Przedmiotowe pełnomocnictwo, podobnie jak udzielone S. C., zostało udzielone na podstawie art. 138e o.p. W części [...] formularza, na którym udzielono pełnomocnictwa zostało wskazane, że pełnomocnik jest umocowany do reprezentowania B. C. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. przed Naczelnikiem [...] Urzędu Celno –Skarbowego w P. oraz przed Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, a także przed sądami administracyjnymi. Wymienione wyżej pismo przy którym załączone zostało pełnomocnictwo udzielone r. pr. T. B. zostało złożone w nawiązaniu do postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w P. z 7 lutego 2018 r., w którym to postanowieniu został skarżącemu wyznaczony siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w postępowaniu kontrolnym wszczętym postanowieniem z 2 marca 2016 r. W konsekwencji, w toku postępowania w sprawie, skarżący był reprezentowany przez co najmniej dwóch ww. pełnomocników. W momencie zatem ustanowienia drugiego pełnomocnika w sprawie zaistniała okoliczność objęta dyspozycją art. 138g o.p. Zgodnie z treścią tego przepisu, ustanawiając więcej niż jednego pełnomocnika o tym samym zakresie działania lub ustanawiając pełnomocnika ogólnego oraz szczególnego w tej samej sprawie, strona wskazuje organowi jednego z nich jako pełnomocnika do doręczeń. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie powołał się na fakt, że w oparciu o powyższą regulację, skarżący wskazał spośród ustanowionych pełnomocników, jako pełnomocnika do doręczeń S. C. Natomiast w skardze na postanowienie organu odwoławczego z 28 lutego 2020 r. zostało jednoznacznie wskazane, że skarżący nie oświadczył w sposób jednoznaczny, że dotychczasowy jego pełnomocnik (S. C.) jest pełnomocnikiem dla doręczeń, w szczególności nie złożył stosownego pisma (informacji) do organu lub oświadczenia do protokołu. Wobec takich okoliczności sprawy, zastosowanie ma przepis art. 145 § 3 o.p.. Zgodnie z jego treścią w razie niewyznaczenia pełnomocnika do doręczeń, o którym mowa w art. 138g, organ podatkowy doręcza pisma jednemu z pełnomocników. Wobec treści tego przepisu, prawidłowe było doręczenie przez organ pierwszej instancji r. pr. T. B. decyzji z 13 listopada 2019 r. W niniejszej sprawie poza sporem pozostaje przecież, że został on ustanowiony pełnomocnikiem skarżącego. Okoliczność ta znajduje potwierdzenie w treści pełnomocnictwa znajdującego się w aktach sprawy, o czym była mowa we wcześniejszej części uzasadnienia. W świetle powyższych uwag, nie ma podstaw do uznania, jak to czyni organ odwoławczy, że decyzja organu pierwszej instancji nie weszła do obrotu prawnego, zatem wniesione od niej odwołanie jest niedopuszczalne. Skoro bowiem decyzja została doręczona ustanowionemu pełnomocnikowi, nie może być mowy o braku zapoznania strony z treścią decyzji, czy brakiem uzewnętrznienia woli organu podatkowego. Ta bowiem okoliczność jest istotna. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na postawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 tej ustawy.