II FSK 856/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Alina Rzepecka, , po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 21 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 583/19 w sprawie ze skargi P. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 6 czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2017 i 2018 oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrokiem z dnia 21 listopada 2019 r., I SA/Sz 583/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę P.C. (zwanego dalej skarżącym) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 6 czerwca 2019 r. w przedmiocie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2017 i 2018. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że Burmistrz Miasta decyzjami z dnia 19 stycznia 2017 r. i 18 stycznia 2018 r. ustalił skarżącemu zobowiązanie w podatku od nieruchomości na lata 2017 i 2018 w wysokości 7.948 zł. W trakcie kontroli okazało się, że na nieruchomości działał hotel pracowniczy, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza. Podatnik mimo wezwania nie udzielił wyjaśnień w sprawie. Decyzją z dnia 23 lipca 2018 r. Burmistrz Miasta uchylił decyzje ostateczne z dnia 19 stycznia 2017 r. i 18 stycznia 2018 r. i ustalił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2017 i 2018 w wysokości odpowiednio: 13.079 zł i 15.058 zł według stawki wyższej, właściwej dla nieruchomości zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. 3. Skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania w sprawie "nieprawidłowo wydanej decyzji" określającej wysokość stawek podatku od nieruchomości za lata 2017 i 2018. Wyjaśnił, że podstawę wznowienia stanowi art. 240 § 1 pkt 1 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.- zwanej dalej: ord. pod.). W ocenie podatnika, organ wydał decyzję na podstawie własnego poglądu na sprawę, do tego z błędami, które wynikały z winy urzędników przeprowadzających kontrolę, a nie na podstawie informacji-IN złożonej przez podatnika. Zawnioskował o wznowienie postępowania w sprawie właściwego naliczenia wysokości zobowiązania na 2017 i 2018 rok w oparciu o informację IN-1 z dnia 19 grudnia 2018 r. 4. Decyzją z dnia 19 marca 2018 r. Burmistrz Miasta odmówił wznowienia postępowania podatkowego. W ocenie organu z materiału dowodowego nie wynikają stwierdzenia dotyczące wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub ujawnienia nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, które byłyby nieznane Burmistrzowi Miasta. Podatnik, poza pisemną polemiką co do ustaleń kontroli podatkowej oraz prowadzonego postępowania podatkowego, którego rozstrzygnięcie zawarto w decyzji z dnia 23 lipca 2018 r., nie przedstawił żadnych nowych dowodów oraz nie wskazał żadnych nowych okoliczności faktycznych, poza tymi, które organ sam ustalił w ww. postępowaniu. 5. W ocenie organu odwoławczego organ podatkowy I instancji nie miał podstaw do wznowienia - na wniosek podatnika - postępowania, ponieważ skarżący nie wskazał w tym wniosku przesłanek wznowienia, przez co wniosek nie spełnił wymogów formalnych i nie nadawał się do uwzględnienia. 6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżący zarzucił naruszenie m.in.: - art. 233 § 1 ord. pod. - poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji Burmistrza Miasta z dnia 19 marca 2019 r. dotkniętej szeregiem wad, podczas gdy organ drugiej instancji powinien na podstawie art. 233 § 1 pkt. 2 lit. b) ord. pod. uchylić zaskarżoną decyzję i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia Burmistrzowi Miasta wskazując, iż przy ponownym rozpatrzeniu sprawy winien traktować wniesione przez podatnika pisma, jako wniosek o wznowienie postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2017-2018 w oparciu o nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. 7. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę, wskazując, że organy prawidłowo stwierdziły w sprawie, iż skarżący - żądając wznowienia postępowania- nie wskazał, poza przytoczeniem treści przepisów prawa żadnych dowodów, ani okoliczności, o których mowa w art. 240 §1 pkt 1 i 5 ord. pod. Nie wskazał bowiem ani na to, że dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe; ani na to, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. 8. Skarżący powyższy wyrok zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie: 1) art. 134 § 1 w związku z art. 151 w związku z art. 145 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – zwanej dalej: p.p.s.a.) w związku z art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. - poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie i uznanie przez sąd pierwszej instancji - w ślad za organami podatkowymi - że w niniejszej sprawie nie zaistniały przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod., bowiem skarżący nie wskazał żadnych dowodów, ani okoliczności, o których mowa w tym przepisie. Tymczasem skarżący złożył informacje IN-1 i swój wniosek należycie uzasadniał - co należy traktować zgodnie z art. 180 § 1 i § 2 ord. pod., 2) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz w związku z art. 233 § 1 pkt 1 ord. pod. - przez oddalenie skargi na decyzję utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Miasta z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie odmowy wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną wydaną we wznowionym postępowaniu, ustalającą wysokość podatku od nieruchomości za lata 2017 i 2018 - gdy zaistniały przesłanki do wznowienia przedmiotowego postępowania, 3) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 245 § 1 pkt 2 oraz w związku z art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. - przez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi będącym wynikiem uznania, że skarżący nie wykazał nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów. Tymczasem skarżący w toku postępowania podatkowego kilkukrotnie złożył informację IN-1, wskazując na nieprawidłowości w sporządzonym przez Burmistrza Miasta protokole z dnia 6 kwietnia 2018 r., 4) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. - poprzez nieuwzględnienie przez sąd pierwszej instancji skargi, mimo że doszło do naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie przepisów art. 180 § 1 i art. 187 ord. pod. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności nierozpoznanie sprawy w sposób wyczerpujący oraz brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a tym samym naruszenie przepisów postępowania, tj. pominięcie w toku postępowania treści pisma z dnia 16 października 2018 r., na które skarżący powoływał się w odwołaniu od decyzji organu I instancji tj. jeszcze w administracyjnym toku instancji, 5) art. 141 § 4 p.p.s.a. - poprzez pobieżne uzasadnienie wyroku, a co za tym idzie niedostateczne i niewyjaśnienie podstawy faktycznej i i prawnej wyroku, przejawiające się w szczególności błędami w przytoczeniu dat i zakresów przedmiotowych decyzji organów podatkowych, co rodzi uzasadnione wątpliwości w przedmiocie prawidłowego zbadania zarzutów skargi w kontekście stanu faktycznego i prawego sprawy. Mając na uwadze powyższe zarzuty, skarżący wniósł o: - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi; ewentualnie - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie; - zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych; - rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 9. Głównym i zasadniczym trybem weryfikacji decyzji w postępowaniu podatkowym jest odwołanie. W trybie nadzwyczajnym przedmiotem wznowienia postępowania podatkowego jest, zgodnie z art. 243 § 2 ord. pod. ustalenie, czy postępowanie, w którym zapadła decyzja ostateczna, było dotknięte jedną z wad wyliczonych w art. 240 § 1 tej ustawy. Ostatni z wymienionych przepisów, mając na względzie zasadę generalną trwałości decyzji podatkowej wyrażoną w art. 128 ord. pod., zawiera wyczerpujące wyliczenie podstaw wznowienia postępowania. Oznacza to nie tylko niedopuszczalność wznowienia na podstawie nieprzewidzianej w tym przepisie, ale również brak podstaw do rozszerzającej wykładni tych podstaw. Przyjmuje się, że naruszenie tak zakreślonych ram wznowienia postępowania stanowi rażące naruszenie prawa, a decyzja wydana z takim przekroczeniem daje podstawę do stwierdzenia jej nieważności. W wyroku NSA z dnia 14 grudnia 2005 r., sygn. akt II FSK 47/05, Lex nr 187631, Sąd ten stwierdził, że instytucja wznowienia postępowania nie może być wykorzystana do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, gdyż nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, lecz postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawa prawną wymienioną w art. 240 § 1 ord. pod. Przepis ten odnosi się wyłącznie do kwalifikowanych wad procesowych, a więc na jego podstawie nie można czynić rozważań o charakterze merytorycznym. Podobnie w wyroku z dnia 22 lutego 2006 r., sygn. akt II FSK 361/05, Lex nr 849876, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wzruszenie decyzji ostatecznej organu w drodze wznowienia postępowania, decyzji, której przysługuje przymiot domniemania prawdziwości ustaleń faktycznych poczynionych w danej sprawie i stanowiących podstawę rozstrzygnięcia, zgodnie z art. 128 ord. pod., może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych i dlatego przepisy określające zakres stosowania tej instytucji nie mogą być poddane wykładni rozszerzającej. Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty postawione w skardze kasacyjnej nie zasługują na uwzględnienie. Przesłanka wskazana przez skarżącego (art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod.) przewiduje, że wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy, nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, który wydał decyzję. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 stycznia 2013 r., II FSK 994/11, Lex nr 1341505: Użyte w cytowanym przepisie pojęcie "nowe dowody" rozumieć należy jako dowody, które wprawdzie istniały w dacie orzekania w postępowaniu zwykłym, ale organ orzekający dowodami tymi nie dysponował, przy czym bez znaczenia jest przyczyna, z powodu której organ nie dysponował dowodami; pod pojęciem dowodów lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzję pierwotną, rozumieć trzeba tylko takie dowody, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym oraz tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym skargę kasacyjną przedstawione rozumienie pojęcia "nowe dowody" w pełni podziela, a odnosząc je do materii sprawy zauważa, że brak jest podstaw do kwestionowania prawidłowości zaskarżonego wyroku, zwłaszcza w kontekście wywodów sądu pierwszej instancji, iż decyzje podatkowe wydane w przedmiocie podatku od nieruchomości wydane zostały w oparciu o protokół kontroli podatkowej, którego ustalenia nie zostały zakwestionowane tak w zastrzeżeniach jak i w żądaniu strony. Powoływanie się zaś na zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów z dnia 15 lipca 2016 r. oraz wypis z ksiąg wieczystych nie jest wskazaniem na nowe dowody. To, czy dana nieruchomość była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, czy nie, wynikało z protokołu kontroli, a nie z wpisu do ewidencji gruntów lub do ksiąg wieczystych dokonanych zresztą przed datą kontroli podatkowej. Zajęcie nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej może być – jak to okoliczność faktyczna – dowodzona każdym dowodem (art. 180 § 1 ord. pod.). Takim nowym dowodem nie jest także informacja o nieruchomości nawet mimo tego, że zgodnie z art. 21 § 5 ord. pod. korzysta ona z domniemania prawdziwości albowiem z tego przepisu wynika wprost, że jest to domniemanie obalane. W tej sprawie domniemanie to obalił protokół z kontroli podatkowej. Pismo skarżącego z dnia 16 października 2018 r. - jak trafnie przyjął sąd pierwszej instancji – o ile skarżący traktował je jako wniosek o wznowienie postępowania, mogło być przedmiotem żądania albo ponaglenia. W tej sprawie wznowienie oparte było na żądaniu strony z dnia 21 stycznia 2009 r. i skarżący tego nie kwestionował. W rozpoznanej sprawie skarżący nie może skutecznie zakwestionować poglądu sądu pierwszej instancji co do następującego stwierdzenia: Żądając wznowienia postępowania, skarżący nie wskazał, poza przytoczeniem treści przepisów prawa żadnych dowodów, ani okoliczności, o których mowa w art. 240 §1 pkt 1 i 5 ord. pod. Nie wskazał bowiem ani na to, że dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe; ani na to, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Pogląd ten można by podważyć tylko zarzutem naruszenia art. 169 § 1 ord. pod., gdyby organ pierwszej instancji go nie zastosował, a przecież zastosował, lecz skarżący podniósł tylko, że ustalenia kontroli podatkowej były błędne i powołał się na pismo z dnia 29 grudnia 2018 r. przedłożone w toku innego postępowania. Z tychże nie wynikały nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, które nie byłyby znane organowi podatkowemu. 10. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.