II FSK 841/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Renata Kantecka, Protokolant Natalia Simaszko, po rozpoznaniu w dniu 10 kwietnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. sp. z o.o. z siedzibą w J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1770/20 w sprawie ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lipca 2020 r., nr 1401-IER.7010.6.2020.3.AZ w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. sp. z o.o. z siedzibą w J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 grudnia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1770/20 oddalający skargę T. sp. z o.o. z siedzibą w J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lipca 2020 r. w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku VAT na poczet zaległości podatkowych w części dotyczącej naliczenia kwoty odsetek od złożonej korekty deklaracji podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za 2018 r. Skarżąca spółka zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: I. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2020 r. poz. 2325 ze zm.) – daej jako "p.p.s.a." naruszenie przepisów postępowania, tj.: 1) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ) w zw. z art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) - dalej jako "O.p." poprzez niewyjaśnienie istotnych kwestii dla rozstrzygnięcia sprawy oraz oddalenie skargi, pomimo że decyzja organu została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności przez rozstrzygnięcie zaistniałych w sprawie wątpliwości na niekorzyść podatnika: 2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 7 Konstytucji RP, polegające na wydaniu wyroku oddalającego skargę i uznanie, że Spółka jest zobowiązana do zapłaty naliczonych odsetek w związku ze złożoną korektą CIT-8 za 2018 r., podczas gdy Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przyznał, że brak jest przepisu, który określałby szczególne zasady liczenia terminów płatności w związku z wydaniem decyzji w sprawie porozumienia cen transferowych - czym naruszył zasadę legalizmu oraz prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. II. na podstawie art. 174 pkt. 1 p.p.s.a naruszenie prawa materialnego, tj.: 1) art. 51 § 1, art. 52 § 1 pkt 2 w zw. z art. 53 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i uznanie, że w niniejszej sprawie kwota wynikająca ze skorygowanej deklaracji CIT-8 za 2018 r. na podstawie wydanej decyzji w sprawie porozumienia w zakresie cen transferowych jest zaległością podatkową w podatku dochodowym od osób prawnych i naliczeniu od tej kwoty odsetek, podczas gdy po stronie skarżącej nie wystąpiła zaległości podatkowa, a co za tym idzie naliczone odsetki są nienależne; 2) art. 27 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1036) – dalej jako "u.p.d.o.p." w zw. art. 2, 32 ust. 1 i art. 64 ust. 3 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady równości wobec prawa, zasady demokratycznego państwa prawnego oraz prawa do równej ochrony własności i innych praw majątkowych, polegającym na zastosowaniu wykładni rozszerzającej i uznaniu, że Strona skarżąca w związku z wydaną decyzją w sprawie porozumienia w zakresie cen transferowych i skorygowaniu deklaracji CIT-8 za 2018 r. jest zobowiązana do zapłaty naliczonych odsetek, w sytuacji gdy brak jest przepisów w tym zakresie, a zgodnie z powołanymi zasadami Konstytucji, fundamentalną zasadą demokratycznego państwa prawnego jest działanie na podstawie przepisów. Skarżąca w oparciu o tak sformułowane zarzuty, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Oparta została ona na przekonaniu Skarżącej, że dla ustalonego w sprawie stanu faktycznego sprawy brak jest odniesienia w jakiejkolwiek hipotezie przepisu podatkowego. Na tej podstawie formułuje wniosek, że brak uregulowania przypadku Skarżącej powoduje, że zastosowana powinna być wykładnia przepisów prawa podatkowego z uwzględnieniem zasady in dubio pro tributario wyrażonej w art. 2a O.p. oraz przepisów Konstytucji RP. Przypomnieć zatem należy, że organ dokonał zaliczenia kwoty wynikającej ze zwrotu podatku od towarów i usług na poczet powstałej zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 r. oraz wynikających z tej kwoty odsetek. Spółka w toku postępowania prezentowała stanowisko, zgodnie z którym skorygowana na podstawie Jednostronnego porozumienia deklaracja CIT-8 za 2018r. nie jest zaległością podatkową jak też brak jest terminu płatności tego podatku, który miałby stanowić podstawę do wyliczenia kwoty odsetek. Organ odwoławczy wskazał natomiast, że przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują w takim przypadku odstąpienia naliczania odsetek za zwłokę. Organ odwoławczy wskazał, że termin płatności w podatku dochodowym od osób prawnych oraz jego wysokość wynikają wprost z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli podatnik nie zapłaci w terminie i w należnej wysokości danego podatku powstanie zaległość podatkowa. Wskazał również, że zawarte Jednostronne porozumienie nie ma charakteru decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, gdzie termin płatności wynosi 14 dni od dnia doręczenia. Rozstrzygnięcie to dotyczy warunków rynkowych i zastosowanej metody ustalania cen transferowych. W przypadku gdy Spółka dokonując korekty zeznania rocznego CIT-8, zastosowała się do Jednostronnego porozumienia nie może twierdzić, że nastąpiło to w wyniku decyzji ustalającej zobowiązanie. Ponadto Dział III, Rozdział 6 ustawy Ordynacja podatkowa (odsetki za zwłokę i opłata prolongacyjna) nie regulują wpływu decyzji w sprawie porozumienia na naliczanie odsetek za zwłokę, co oznacza, że odsetki te powinny być naliczane na zasadach ogólnych, chyba że przepisy porozumienia stanowią inaczej. Sąd pierwszej instancji zaakceptował stanowisko organów i oddalił skargę skarżącej. Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżony wyrok odpowiada prawu. Argumentacja skarżącej odwołuje się do argumentów o charakterze słusznościowym. Wskazuje, że złożona korekta deklaracji CIT-8 za 2018 r. jest efektem przestrzegania warunków, jakie zostały zawarte w Jednostronnym porozumieniu. Zgodnie z Jednostronnym porozumieniem osiąganie wymagalnego poziomu dochodu dokonywane będzie poprzez korektę ceny transferowej w transakcji. Przedmiotowe porozumienie nie wyznacza terminu na dokonanie korekt dla lat podatkowych objętych porozumieniem, dla których roczne rozliczenie podatku zostało już złożone. Porozumienie wyznacza je tylko dla korekt dokonywanych za lata podatkowe kończące się po dniu wydania Jednostronnego porozumienia. Skarżąca nie ma jednak racji, że jej sytuacja, wobec braku regulacji, powinna być rozstrzygnięta w sposób nieznajdujący odzwierciedlania w przepisach prawa. Rację ma skarżąca, wskazując na brak konsekwencji w argumentacji Sądu pierwszej instancji. Ma to jednak związek z ustosunkowywaniem się Sądu do poszczególnych zarzutów skargi i nie dyskwalifikuje zaskarżonego orzeczenia. Zdaniem Naczelnego Sadu Administracyjnego organy podatkowe zastosowały prawidłowo przepisy odnoszące się do stanu faktycznego występującego w rozpoznawanej sprawie. Istotne jest bowiem to, że: - skarżąca złożyła korektę deklaracji CIT-8 za 2018 r. w dniu 19 listopada 2019 r., w której wykazała kwotę do zapłaty w wysokości 2.899.185,00 zł, - w deklaracji złożonej zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. w dniu 1 kwietnia 2019 r. skarżąca wykazała za 2018 r. kwotę do zapłaty w wysokości 469.734,00 zł, - z zestawienia tych kwot wynika zaległość po stronie skarżącej w kwocie 2.429.451,00 zł, - przysługiwał skarżącej wynikający z deklaracji zwrot podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r. na rachunek wskazany przez podatnika w wysokości 9.055.102,00 zł, - skarżąca złożyła 19 listopada 2019 r. wniosek o zaliczenie zwrotu podatku VAT na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za 2018 r. wynikającego ze złożonej 19 listopada 2019 r. korekty deklaracji CIT-8 za 2018 r. w kwocie 2.429.451,00 zł. W tej sytuacji organ miał obowiązek wydać postanowienie na podstawie art. 76 i 76a O.p. z uwzględnieniem odsetek powstałych od kwoty zaległości podatkowej. Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku (art. 53 § 4 O.p.). Przepisy nie zawierają wyjątku w naliczaniu odsetek za okres od upływu terminu płatności podatku do dnia zapłaty (zaliczenia) w sytuacji zawarcia Porozumienia cenowego. Wynika z powyższego, że organy zastosowały ogólną zasadę, wobec braku szczególnej regulacji w tym zakresie. To czy sytuacja, taka jak występująca w rozpoznawanej sprawie powinna być odrębnie uregulowana w sposób szczególny, uzależnione jest od realizowanej przez państwo polityki podatkowej. Podsumowując, organy prawidłowo zastosowały obowiązujące przepisy prawa, nie znajdując podstaw do uwzględnienia żądania strony skarżącej. Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skarżącej za nieuzasadnione i na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.