II FSK 820/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 października 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1939/15 w sprawie ze skargi P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 4.050 (słownie: cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 25 października 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1939/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P. "I." sp. z o. o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2015 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako "P.p.s.a." Skargę kasacyjną od wyżej wskazanego wyroku wniosło P. "I." sp. z o. o. z siedzibą w P. (Spółka) zaskarżając powyższy wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 P.p.s.a., a mianowicie: 1) art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze zm.) w zw. z art. 3 § 1, § 2 oraz art. 145 § 1 pkt 1a P.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 229, art. 233 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) – dalej jako "O.p." poprzez oddalenie skargi i nieuchylenie obu zaskarżonych decyzji, pomimo zaistnienia przesłanek do uwzględnienia skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w całości i uchylenia zaskarżonych decyzji, wydanych z naruszeniem przez organy podatkowe wyżej wymienionych przepisów postępowania podatkowego w sytuacji, gdy naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy bądź nawet dawało podstawę do wznowienia postępowania podatkowego (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dopuścił się więc wadliwego wykonania kontroli decyzji pod względem jej zgodności z prawem, przez uznanie, że zaskarżone decyzje nie naruszają wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej, co doprowadziło do pozostawienia w obrocie prawnym rozstrzygnięć organów podatkowych niezgodnych z prawem; 2) art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 190, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6, art. 233 § 1 i § 2, art. 229 oraz art. 240 § 1 pkt 5 i pkt 4, O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj.: - zaniechanie w toku postępowania podatkowego podjęcia niezbędnych działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie sprawy; - prowadzenie postępowania ukierunkowanego na dążenie do osiągniecia postawionego celu, czemu służyć miało wybiórcze podejście zarówno organu kontrolnego jak i organu odwoławczego do zebranego materiału dowodowego; - przeniesienie wyłącznie na skarżącą obowiązku gromadzenia i analizy materiałów dowodowych i faktów przy jednoczesnym odrzucaniu i zgromadzonego i przedstawionego przez skarżącą materiału dowodowego - błędne uznanie za prawidłowy stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy, podczas gdy organ ten nienależycie wyjaśnił okoliczności sprawy; - nieuwzględnienie rzeczywistego stanu faktycznego przedmiotowej nieruchomości, wydanych decyzji "rozbiórkowych" oraz wartości budynków znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości; - nie podjęciu wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, które to dowody umożliwiłyby dokładne ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, w tym w szczególności nie ustalenie, kiedy budynki znajdujące się na sprzedawanych nieruchomościach zostały wzniesione; - błędne ustalenia w zakresie podatkowego stanu faktycznego, co nastąpiło na skutek wadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego, zebrania niekompletnego materiału dowodowego, a następnie dokonania dowolnej, sprzecznej oceny tego materiału, w tym zupełne pominiecie w uzasadnieniu wydanej decyzji faktu, że Starosta W. w stosunku do nabywanych nieruchomości wydał decyzje nr [...] z dnia 3 kwietnia 2013 r. sygn. [...] oraz decyzji nr [...] z dnia 9 maja 2013 r. sygn. [...] zezwalające na rozbiórkę budynków; - dowolność i niespójność wyciągniętych wniosków, opierających się de facto na przypuszczeniach i domysłach organu skarbowego, nadto ograniczenie się jedynie do środków dowodowych zmierzających do potwierdzenia tezy stawianej przez organy podatkowe przy jednoczesnym, całkowitym pominięciu kluczowych dla sprawy informacji dotyczących wydania decyzji rozbiórkowych oraz postanowień miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy R. zatwierdzonego uchwałą Rady Miejskiej w R. z dnia 19 czerwca 1998 r. i decyzji Burmistrza R. z 15 stycznia 2013 r. sygnatura [....]; - przyjęcia przez organ, iż w sprawie zachodzą przesłanki uniemożliwiające potraktowanie nabywanego gruntu jako terenu budowlanego, podczas gdy organ powinien podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nadto prowadzenie postępowania ukierunkowanego na z góry założony cel i gromadzenie tylko tych dowodów, które ten cel przybliżają pomijając inne dowody pozwalające na ustalenie rzeczywistego przebiegu kwestionowanych transakcji (czynności) w szczególności powołanie się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. I FSK 1582/13 oraz z dnia 7 listopada 2013 r. sygn. I FSK 1436/13, pomijając istotne dla sprawy i zapadłe z bliższych stanach faktycznych rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 maja 2012 r., I FSK 1375/11 lub niedawne orzeczenie z dnia 8 stycznia 2015 r. sygn. I FSK 102/14; 3. art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6, art. 187 § 1 oraz wyżej wymienionymi przepisami Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi bez należytego uzasadnienia, tj. lakoniczne, niewystarczające uzasadnienie wyroku, nie odniesienie się do zarzutów skargi, niewyjaśnienie zasadności rozstrzygnięcia, błędne przedstawienie stanu sprawy i uznanie, że organ odwoławczy i organ pierwszej instancji nie naruszyły wyżej wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej, czyli że decyzje zostały wydane bez naruszenia wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej. II. naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnie i niewłaściwo zastosowanie, w rozumieniu art. 174 pkt 1 P.p.s.a., a mianowicie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) dalej: "p.c.c." w związku z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej: ustawa o podatku od towarów i usług. Wskazując na powyższe zarzuty Spółka wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie; 2) zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w tym wyodrębnionych kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych; Stająca na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w Warszawie pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu. Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji wynika m. in., że strona w dniu 27 czerwca 2013 r. na podstawie aktu notarialnego Rep. [...] nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiące działkę o numerze ewidencyjnym [...] o obszarze 0,5147 ha oraz własność wszystkich wzniesionych na niej budynków za cenę 2 241 074 zł oraz nieruchomości stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym [...] o obszarze 0,1054 ha za cenę 458 926 zł. Przy sporządzaniu ww. aktu czyniąca to notariusz pobrała podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 54 000 zł. Spółka wnioskując o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych podniosła, że opisana wyżej dostawa nieruchomości zabudowanej opodatkowana jest podatkiem od towarów i usług, stąd też podatek od czynności cywilnoprawnych został pobrany nienależnie. Należy zatem zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 4 p.c.c. nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany: a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem: – umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, – umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych. Formalnie wniosek Spółki o stwierdzenie nadpłaty dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych, jednakże istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia czy transakcja sprzedaży nieruchomości przez Z. sp. j. na rzecz Spółki była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Pozytywna odpowiedź na tak sformułowane pytanie przesądza o zasadności wniosku Spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Ocena przeciwna, aprobująca stanowisko Sądu I instancji, oznacza, że rację należy przyznać organom podatkowym, które odmówiły stwierdzenia nadpłaty. W granicach wyznaczonych zarzutami skargi kasacyjnej, którymi Naczelny Sąd Administracyjny jest związany, Spółka kwestionuje zaakceptowanie przez Sąd I instancji stanowisko organów podatkowych, że czynność dostawy gruntów objęta była zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zdaniem Spółki w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nabycie działek powinno być traktowane jako nabycie niezabudowanego terenu budowalnego i powinno być opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki 23 %. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego. (wyrok NSA z 19 lutego 2008 r., II FSK 1787/06, wyrok, podobnie jak pozostałe orzeczenia powołane w ramach niniejszego uzasadnienia dostępny na stronie: www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6, art. 187 § 1 O.p. co miało polegać na oddaleniu skargi bez należytego uzasadnienia. Zgodnie z art. 141 § 4 P.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wymagane jest, aby uzasadnienie wyroku stanowiło logiczną, zwartą całość, a jednocześnie by było ono syntezą stanowiska sądu. Treść uzasadnienia powinna umożliwić zarówno stronom postępowania, a w razie kontroli instancyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Tworzy to po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, że w razie wniesienia skargi kasacyjnej nie powinno budzić wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że zaskarżony wyrok został wydany po gruntownej analizie akt sprawy i że wszystkie wątpliwości występujące zostały wyjaśnione. Naruszenie przepisu art. 141 § 4 P.p.s.a. następuje zatem wówczas, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się sąd, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia. (wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2019 r., sygn. akt I OSK 1945/18). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada warunkom określonym w art. 141 § 4 P.p.s.a. Sąd I instancji w sposób szczegółowy wyjaśnił dlaczego poczynione w sprawie przez organy podatkowe ustalenia faktyczne są prawidłowe, i dlaczego nie doszło do naruszenia wskazywanych w skardze przepisów postępowania. Sąd I instancji wyjaśnił także dlaczego uznał za prawidłową wykładnie przepisów prawa materialnego jak i zasadność ich zastawania w rozpoznawanej sprawie. Stwierdzić należy także, że Sąd I instancji odniósł się do podniesionych w skardze zarzutów. Ewentualna wadliwość tej oceny nie może być podnoszona w ramach zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. albowiem przepis ten określa formalne warunki jakim powinno odpowiadać uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie są zasadne zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej powiązane ze stosownymi przepisami ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd I instancji prawidłowo stwierdził, że w toku postępowania organy podatkowe podęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), stronie zapewniono czynny udział w każdym stadium postępowania (art.123 § 1 O.p.), jako dowód organ dopuścił wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie było sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.), organ podatkowy zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.) zaś ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego zgodna była z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 O.p. Prawidłowo Sąd I instancji ocenił, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada warunkom określonym w art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p.: uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego niezrozumiałe jest wskazanie w podstawach kasacyjnych zarzutu naruszenia przepisów art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p.; przepisy te stanowią, że wznawia się postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli: (4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu; (5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wyjaśniono na czym konkretnie naruszenie tychże przepisów miałoby polegać, względnie nie wykazano aby w sprawie zaistniały wskazane przesłanki wznowienia postępowania. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny kierując się art. 174 pkt 2 oraz art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. nie widzi możliwości merytorycznej oceny zarzutu naruszenia wskazanych wyżej przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że świetle wyznaczonych skargą kasacyjną granic rozpoznania sprawy nie są istotne podnoszone w uzasadnieniu skargi kasacyjnej okoliczności dotyczące wadliwych ustaleń co do nakładów poczynionych przez spółkę R. na modernizacje budynków znajdujących się na zakupionych działkach, daty wzniesienia poszczególnych budynków jak również zakres informacji na temat nieruchomości, którymi dysponowała Spółka na dzień transakcji. Okoliczności te nie mają znaczenia w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Zupełnie niezrozumiała, nie mająca żadnego związku ze sprawą niniejszą, jest ta część wywodu skargi kasacyjnej, która akcentuje błąd w zakresie ustaleń dotyczących faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej przez H. i dokonywanych przez nią dostaw paliwa. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowa jest ocena Sądu I instancji, który uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala przyjąć, że przedmiotem dostawy był grunt zabudowany. Wskazać należy, że nie budzi wątpliwości, że na będących przedmiotem sprzedaży gruntach w dacie zawarcia umowy i wydania gruntu znajdowały się budynki według stanu wynikającego z załączonego do aktu notarialnego wypisu z rejestru budynków. Z treści aktu notarialnego wynika, że J. W. i T. W. oświadczają, że budynki posadowione na powyższych nieruchomościach zostaną rozebrane, na dowód czego przy niniejszym akcie okazali ostateczne decyzje Starosty Powiatu W. z dnia 9 maja 2013 r. i 3 kwietnia 2013 r. będące pozwoleniami na rozbiórkę budynków posadowionych na działkach nr [...] i [...] przy ul. [...] w R. Strony ustaliły, że rozbiórka opisanych budynków zostanie przeprowadzona przez Kupującą i na jej koszt. Sprzedający zobowiązał się do wywiezienia i utylizacji rozebranych przez Kupującą istniejących budynków na przedmiotowych działkach. Skarżący oświadczyli, że wydanie przedmiotu umowy nastąpiło w dniu sporządzenia aktu notarialnego. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej Sąd I instancji dostrzegł i ocenił, że w odniesieniu do budynków wydane zostały decyzje rozbiórkowe. Sąd I instancji uznał, że okoliczność ta nie ma znaczenia wobec ustalenia, że na dzień dostawy nie zostały rozpoczęte roboty rozbiórkowe. Z konstatacją tą należy się w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zgodzić. Należy też zauważyć, że były to decyzje udzielające pozwolenia na rozbiórkę istniejących na działkach obiektów budowlanych. Zatem do uznania strony skarżącej należało czy roboty rozbiórkowe rozpocznie i kiedy je rozpocznie. W każdym razie z treści tych decyzji nie wynika aby roboty miały zakończyć się lub rozpocząć przed datą wydania nieruchomości. Powyższe decyzje nie mogą zatem stanowić dowodu, że przedmiotem dostawy był grunt niezabudowany. Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego błędną wykładnie jak i niewłaściwe zastosowanie. Rozpatrując ten zarzut Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za niezbędne wskazanie na wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r., C – 461/08, który stanowi, że art. 13 część B lit. g) VI Dyrektywy w zw. z art. 4 ust. 3 lit. a) tej Dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który na zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą datą dostawy. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle VAT transakcję jednolitą mająca na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy (pkt 44). Odnośnie tego orzeczenia Sąd I instancji trafnie skonstatował, że pogląd w nim wyrażony nie miał zastosowania w sprawie z uwagi na odmienność przedstawionego w nim stanu faktycznego od zaistniałego w niniejszej sprawie. W powołanym wyroku TSUE rozpatrywał bowiem kwestię łącznego opodatkowania dostawy nieruchomości oraz prac rozbiórkowych budynku, do których zobowiązany był sprzedawca, w sytuacji, gdy prace rozbiórkowe rozpoczęły się przed dostawą. Kwalifikowanie transakcji dokonane z pominięciem materialnych elementów stanu faktycznego i wyłącznie na podstawie planów biznesowych stron jest niedopuszczalne w świetle prawa podatkowego (wyrok TSUE w sprawie C-326/11). W świetle poczynionych w sprawie przez organy podatkowe ustaleń faktycznych słusznie zaaprobowanych przez Sąd I instancji, doszło do dostawy gruntu wraz z istniejącymi budynkami. Obiektywnym i widocznym dla wszystkich uczestników obrotu skutkiem ekonomicznym i gospodarczym tego zdarzenia było bowiem nabycie przez Spółkę prawa do rozporządzania zabudowanym gruntem. To zaś czy nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy, zamierza zburzyć budynki czy budowle i wznieść nowy budynek jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności w aspekcie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Podatnik nie może przyjmować, że skoro budynki znajdujące się na działce nie mają dla niego znaczenia zarówno gospodarczego jak i ekonomicznego i zostaną rozebrane, to doszło do dostawy terenu niezbudowanego. Daną czynność należy oceniać biorąc pod uwagę kryteria ekonomiczne, ale muszą one być obiektywne, widoczne dla otoczenia i tożsame dla stron. Końcowo trzeba odnotować, że w skardze kasacyjnej nie zakwestionowano poprzez sformułowanie adekwatnego zarzutu oceny Sądu I instancji, który przyjął za organami podatkowymi, że będące przedmiotem nabycia budynki objęte były zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro więc prawidłowa okazała się ocena, że czynność dostawy zabudowanych działek korzystała ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług to konsekwencją takiego stanu rzeczy jest konkluzja, że organ podatkowy prawidłowo odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, albowiem nie zaistniała przesłanka tego zwolnienia określona w art. 2 ust. 4 p.c.c. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 ww. ustawy.