II FSK 748/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Kandut (sprawozdawca), , Protokolant Oktawian Nogaj, po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1884/21 w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 2 czerwca 2021 r. nr 1401-IOD-1.4100.10.2021.3.AS w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych z 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 4050 (słownie: cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym kasacyjnie wyrokiem z 23 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1884/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R. spółka z o.o. w W. (dalej zwana: spółka, strona lub skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 2 czerwca 2021 r. nr 1401-IOD-1.4100.10.2021.3.AS w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 rok. Z ustaleń objętych tym wyrokiem wynika, że w skorygowanym zeznaniu podatkowym za 2007 r. spółka wykazała dochód w kwocie 54.864.911,46 zł, odliczenia strat z lat ubiegłych w wysokości 19.112.268 zł oraz podatek należny w kwocie 6.793.002 zł. Rozliczenie to zakwestionował Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, który decyzją z 29 marca 2011 r. określił spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w kwocie 19.296.981 zł, przyjmując do rozliczenia dochód w kwocie 121.184.738 zł oraz odliczenia strat z lat ubiegłych w wysokości 19.621.679 zł. Powodem zakwestionowania deklaracji podatnika były w szczególności ustalenia organu, według których spółka, po pierwsze - zaniżyła przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości o 65.493.000 zł dokonując transakcji w warunkach pozorności, o której mowa w art. 199a § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2006 r. nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej zwana: O.p.), po drugie - zawyżyła koszty uzyskania przychodów o 826.826 zł z tytułu usług doradczych, które miały być świadczone przez spółkę E. B.V. z siedzibą w Holandii, jednak do ich wykonania na rzecz skarżącej nie doszło, czym strona naruszyła art. 15 ust. 1 ustawy z 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r. nr 217, poz. 1589 ze zm. – dalej zwana: u.p.d.o.p.). Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie decyzją z 27 kwietnia 2012 r. uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił wysokość zobowiązania w kwocie 19.258.016 zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia stwierdził, za organem I instancji, że spółka faktycznie zaniżyła przychody ze zbycia nieruchomości działając w warunkach art. 199a § 2 O.p., jednak brak było podstaw do zastosowania w sprawie przepisów art. 14 u.p.d.o.p., jak uczynił organ I instancji. Z kolei w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów, organ odwoławczy częściowo uwzględnił wyjaśnienia spółki i stwierdził, że zawyżyła ona koszty o 621.746,03 zł, a nie o 826.826 zł. Wskutek skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 26 lutego 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2083/12 uchylił decyzję Dyrektora Izby. W uzasadnieniu potwierdził trafność decyzji organu co do tego, że zakwestionowane wydatki udokumentowane fakturami od E. B.V. nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Sąd stwierdził jednak naruszenie art. 199a § 2 O.p., który organ zastosował nie dla wykazania pozorności czynności prawnej, lecz obejścia prawa podatkowego, co nie mieści się w zakresie jego zastosowania. Naruszony został również art. 14 u.p.d.o.p., którego organ niesłusznie nie zastosował do oszacowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 14 listopada 2013 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Uwzględniając zalecenia organu odwoławczego, stosując procedurę przewidzianą w art. 14 u.p.d.o.p., organ podatkowy określił wartość nieruchomości oraz stwierdził zaniżenie przychodu z jej zbycia o 20.323.959,50 zł. Potwierdził także zawyżenie kosztów uzyskania przychodów według zakwestionowanych faktur wystawionych przez E. B.V. dotyczących zakupu usług doradczych, czym spółka naruszyła art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Spółka wniosła odwołanie, które Dyrektor Izby uwzględnił. W swoim stanowisku stwierdził, w kwestii ustalonego przez biegłego przychodu ze zbycia nieruchomości, że poczynione ustalenia porównawcze cen nie są miarodajne i wymagają uzupełnienia. W pozostałym zakresie organ odwoławczy zaakceptował rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Po kolejnym rozpatrzeniu sprawy przez właściwy organ I instancji i wydaniu decyzji strona wniosła odwołanie, a Dyrektor Izby decyzją z 7 listopada 2019 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W następstwie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 13 listopada 2020r. sygn. akt III SA/Wa 155/20 ponownie uchylił decyzję Dyrektora Izby. Sąd stwierdził, po pierwsze - że w sprawie doszło do naruszenia art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., gdyż cena zbycia nieruchomości wyrażona w umowie nie odbiega znacznie od ustaleń biegłych i organu, a zatem brak podstaw do jej kwestionowania. Po drugie - za prawomocnie rozstrzygniętą uznał Sąd I instancji kwestię zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z faktur wystawionych przez E. B.V. dotyczących zakupu usług doradczych. Po trzecie – nie zgodził się Sąd I instancji z zarzutami przedawnienia, które strona zgłosiła na tym etapie postępowania. Stwierdził mianowicie, że nie doszło do naruszenia art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p. Przede wszystkim, w ocenie Sądu, doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania ze względu na wszczęte postępowanie karne skarbowe, o czym strona została wcześniej zawiadomiona. Wystąpiły też inne przesłanki zarówno przerywające, jak i zawieszające bieg przedawnienia. Sąd I instancji zwrócił także uwagę, w kontekście skutku, o którym mowa wart. 70 § 6 pkt 1 O.p., że możliwość przesądzenia przez sąd administracyjny kwestii tego, czy doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z wystąpieniem nadużycia prawa (czy wręcz z naruszeniem prawa) w związku ze wszczęciem postępowania karnego skarbowego może dotyczyć wyłącznie sytuacji wyjątkowych. W tej sprawie wszczęcia postępowania karnego skarbowego pod koniec 2013 r. nie można prima facie traktować jako instrumentalnego. Swoje stanowisko w tym zakresie Sąd poparł, przywołując czynności, jakie podjęto w sprawie o przestępstwo skarbowe. Załatwiając sprawę po raz kolejny organ odwoławczy w wydanej decyzji uwzględnił ww. wskazania Sądu I instancji. Mianowicie wyjaśnił, że działa w warunkach nieprzedawnionego zobowiązania, przyjął przychód ze zbycia nieruchomości według ceny określonej przez spółkę w umowie, a nadto wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu usług od E. B.V., wskazując na naruszenie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., z uwagi na brak związku z uzyskaniem przychodu, co zostało już prawomocnie potwierdzone we wcześniejszym wyroku WSA w Warszawie. Wniesioną od ww. decyzji skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zaskarżonym wyrokiem oddalił. W pierwszej kolejności Sąd ten wskazał, że na podstawie art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. - dalej zwana: p.p.s.a.), jest związany (podobnie jak organ) stanowiskiem WSA w Warszawie wyrażonym w prawomocnym wyroku z 13 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 155/20. W wyroku tym poddano badaniu kwestię przedawnienia, w tym zaistnienia w tej sprawie przesłanek przerywających lub zawieszających bieg terminu, włącznie z analizą ewentualnego nadużycia prawa przez organ w związku ze wszczęciem postępowania karnego skarbowego. Nadużycia prawa w tym zakresie Sąd nie stwierdził, zajmując jednoznaczne stanowisko co do tego, że w sprawie nie wystąpiło pozorne wszczęcie postępowania karnego skarbowego. Uzasadnienie wyroku WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 155/20 uwzględnia w istocie te tezy, które zawiera uchwała NSA z 24 maja 2021 r. sygn. I FPS 1/21. To oznacza, że orzekający ponownie Sąd nie mógł kwestii tej przyjąć odmiennie, niż to rozstrzygnięto już w prawomocnym wyroku. To samo dotyczy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na usługi doradcze. Także w tym zakresie orzekł prawomocnie WSA w Warszawie. Mianowicie już wyrokiem z 26 lutego 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2083/12 Sąd ten stwierdził, że nie doszło do naruszenia przez organy przepisów art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., a wskazane tam wydatki udokumentowane fakturami od E. B.V. nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Sąd dodał, że po wydaniu wyroku nie nastąpiła zmiana prawa, zmiana istotnych okoliczności faktycznych oraz nie nastąpiło wzruszenie orzeczenia zawierającego wiążącą ocenę prawną, a zatem obecnie przełamanie zasady prawomocności nie ma podstaw. Również w kwestii przychodów spółki ze zbycia nieruchomości, przyjętych przez organ zgodnie z deklaracją podatnika, Sąd I instancji nie dopatrzył się nieprawidłowości. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiódł pełnomocnik podatnika. Zaskarżając wyrok w całości, na podstawie: I. art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 151 w zw. art. 153 p.p.s.a. i art. 121 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i oddalenie skargi wskutek błędnego przyjęcia, że Dyrektor Izby był związany oceną prawną zawartą z wyroku WSA z 13 listopada 2020 r. sygn. III SA/Wa 155/20 w zakresie przedawnienia zobowiązania podatkowego, w sytuacji gdy WSA wydając wyrok był zobowiązany ponownie zweryfikować, czy przed doręczeniem decyzji spółce nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, w szczególności na skutek zmiany wykładni art. 70 § 6 pkt 1 O.p. na podstawie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r. sygn. I FPS 1/21, 2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy decyzji dotyczącej zobowiązania podatkowego, które uległo wygaśnięciu na skutek przedawnienia, gdyż wszczęcie 10 października 2013 r. postępowania karnego skarbowego i poinformowanie o tym skarżącej nie skutkowało zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania z uwagi na instrumentalność i pozorność postępowania karnego skarbowego, co wynika z braku materialno-prawnych podstaw do wszczęcia postępowania na gruncie Kodeksu karnego skarbowego, co zgodnie z Uchwałą NSA uzasadnia stwierdzenie, że celem postępowania karnego skarbowego było wyłącznie zawieszenie biegu terminu przedawnienia, 3. art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, art. 208 § 1, art. 120, art. 121, art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy decyzji Dyrektora Izby wydanej pomimo wygaśnięcia zobowiązania podatkowego spółki z uwagi na brak skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia w trybie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. przed jego upływem, które to naruszenie przepisów postępowania skutkowało utrzymaniem w mocy decyzji doręczonej po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2007 r.; II. art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji odmawiającej spółce prawa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na część wynagrodzenia dla E. B.V. za wykonane usługi doradcze, pomimo że organ nie kwestionował faktu wykonania tych usług, a jedynie wysokość wydatku (części wynagrodzenia), podczas gdy brak jest podstawy prawnej do szacowania wysokości wydatków poniesionych przez skarżącą na rzecz niepowiązanego z nią kontrahenta. W konsekwencji skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi kasacyjnej co do istoty, uchylenie decyzji organów podatkowych I i II instancji i umorzenie postępowania z uwagi na przedawnienie na podstawie art. 188 p.p.s.a., ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania na podstawie art. 185 p.p.s.a. W piśmie procesowym pełnomocnik spółki powtórzył i poszerzył wcześniejszą argumentację wywodząc, że doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie ma ona uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. W pierwszej kolejności przypomnieć należy, że zarówno organ podatkowy, jak i Sąd I instancji, orzekały w warunkach związania prawomocnymi wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 lutego 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2083/12 oraz z 13 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 155/20. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W pojęciu "ocena prawna" mieści się przede wszystkim wykładnia przepisów prawa materialnego i prawa procesowego. Związanie sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej (zob. wyrok NSA z 21 kwietnia 2020 r. sygn. akt I OSK 4101/18). Powyższe związanie oceną prawną oznacza także, że w przypadku wniesienia skargi kasacyjnej od wyroku wydanego ponownie w tej samej sprawie, formułowane zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania wymagają wykazania, że wydając zaskarżony wyrok sąd I instancji nie zastosował się do wiążącej go oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania zawartych w prawomocnym wyroku sądu administracyjnego. Przenosząc powyższe uwagi do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że organ podatkowy pierwotnie w swojej decyzji stwierdził zaniżenie przychodów spółki ze zbycia nieruchomości oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodów udokumentowanych fakturami od E. B.V. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 26 lutego 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2083/12 potwierdził trafność decyzji organu co do tego, że wydatki udokumentowane fakturami od E. B.V. nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Uchylił natomiast decyzję organu podatkowego wskazując na konieczność ponownego zbadania i ustalenia przychodów spółki ze zbycia nieruchomości. Rozpatrując sprawę ponownie, uwzględniając wskazania Sądu, organ podatkowy stwierdził zaniżenie przychodu z jej odpłatnego zbycia. Ponadto potwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodów z faktur wystawionych przez E. B.V., w której to kwestii Sąd już się wypowiedział. Po rozpatrzeniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 13 listopada 2020r. sygn. akt III SA/Wa 155/20 za już prawomocnie rozstrzygniętą uznał kwestię zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z faktur wystawionych przez E. B.V., natomiast za nadal nienależycie rozstrzygniętą uznał sprawę przychodów spółki z odpłatnego zbycia nieruchomości. Dodatkowo Sąd ten zbadał zarzuty przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, które strona podniosła. Po rozpoznaniu sprawy w tym zakresie Sąd I instancji stwierdził, że nie doszło do naruszenia art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p., gdyż nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania ze względu na wszczęte postępowanie karne skarbowe, o czym strona została wcześniej zawiadomiona. Jednocześnie Sąd przeanalizował i ocenił kwestię nadużycia prawa w związku ze wszczęciem postępowania karnego skarbowego, nie dopatrując się jego wszczęcia w sposób instrumentalny. Swoje stanowisko w tym zakresie Sąd poparł wskazaniem czynności, jakie podjęto w sprawie o przestępstwo skarbowe. W efekcie Sąd I instancji stwierdził, że do przedawnienia nie doszło. Dodatkowo wskazał, że wystąpiły też inne niż karnoskarbowe przesłanki zarówno przerywające, jak i zawieszające bieg terminu przedawnienia. Ponownie załatwiając sprawę organ odwoławczy uwzględnił wskazania Sądu w kwestii ustalenia przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, natomiast w pozostałym zakresie powołał się na ww. prawomocne wyroki WSA w Warszawie. Zestawiając przedstawiony stan sprawy z zarzutami skargi kasacyjnej należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że jej autor nie tylko nie wykazał, że rozstrzygnięcie Sądu I instancji, a także organu podatkowego, narusza ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania zawarte we wskazanych ww. wyrokach, ale prezentuje stanowisko wręcz sprzeczne z tymi ocenami i wskazaniami. Główny zarzut skargi kasacyjnej, rozwinięty w późniejszym piśmie procesowym, dotyczy przedawnienia przedmiotowego zobowiązania. Taki zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego nie mógł zostać uwzględniony, skoro w wydanym w sprawie niniejszej wyroku z 13 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 155/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zbadał i ocenił kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2007 rok, dając temu wyraz w obszernym uzasadnieniu wyroku. Sąd wypowiedział się tam zarówno w kwestii wykładni, jak i stosowalności art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c O.p. Przedstawił okoliczności wszczęcia postępowania karnego skarbowego, przeanalizował podjęte w nim czynności, ocenił te zdarzenia w aspekcie nadużycia prawa i jego instrumentalnego wykorzystania, w konkluzji dochodząc do stwierdzenia, że do przedawnienia nie doszło. Wszystko to odpowiada tezom zawartym w Uchwale NSA z 24 maja 2001 r. sygn. I FPS 1/21. Z powyższego jasno wynika, że w wyroku z 13 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 155/20 WSA w Warszawie dokonał ustaleń i oceny prawnej w zakresie stanu faktycznego oraz wykładni i zastosowania prawa materialnego dot. przedawnienia w relacji do stanowiącego przedmiot podstępowania podatku dochodowego do osób prawnych za 2007 r. Sąd ten prawomocnie przesądził, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie stanowiło nadużycia prawa i doprowadziło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania. Ocenę prawną w tym zakresie, zawierającą jednoznaczne twierdzenia, wyraził ten Sąd w orzeczeniu odnosząc się do przepisów prawa, które zostały zamieszczone w treści uzasadnienia. Wprawdzie Sąd I instancji uchylił wówczas decyzję organu podatkowego, jednak wyłącznie z powodu określonych uchybień dotyczących określenia przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, który to powód nie stanowi już przedmiotu sporu w rozpoznawanej sprawie. W tym stanie rzeczy, skoro w sprawie wydany został wiążący na podstawie art. 153 p.p.s.a. prawomocny wyrok Sądu z 13 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 155/20, który prawidłowo został wykonany zarówno w ponowionym postępowaniu podatkowym, jak i w postępowaniu sądowym, a przy tym nie wystąpiły później żadne zmiany okoliczność faktycznych bądź zmiany prawa, to zarzut kasacyjny naruszenia art. 153 p.p.s.a. nie mógł odnieść zamierzonego skutku. W istocie kasator oczekuje innej oceny znanych już i ocenionych przez Sąd I instancji dowodów. Podejmuje próbę wznowienia ponownie polemiki z ustaleniami i ocenami stanu faktycznego, w zakresie zbadanym, przeanalizowanym i przedstawionym w uprzednio wydanym prawomocnym wyroku. To zaś oznacza, że zgoda w niniejszym postępowaniu kasacyjnym na ewentualną ponowną weryfikację tych ustaleń i ocen stanowiłaby naruszenie prawidłowo zastosowanego art. 153 p.p.s.a. i akceptację dla zakwestionowania w obecnym postępowaniu, niestanowiącym postępowania nadzwyczajnego, prawomocnego wyroku, co wprost naruszałoby ww. normę prawną. Z tych wszystkich względów zarzuty kasacyjne w powyższym zakresie nie mogły zostać uwzględnione. To samo stanowisko dotyczy kwestii rozstrzygniętej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 26 lutego 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2083/12 odnośnie zakwestionowanych jako koszty uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami od E. B.V. Również w tym zakresie ponowna ocena dowodów nie jest możliwa. W tej kwestii ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w ww. orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy. Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej we wcześniejszym orzeczeniu. Użyty w tym przepisie zwrot "w sprawie" wskazuje na tożsamość przedmiotu oceny prawnej określonego orzeczenia sądowego oraz przedmiotu skargi sądowej, która dotyczy szeroko rozumianej sprawy administracyjnej pozostającej w zakresie właściwości organów administracji publicznej. Innymi słowy, kiedy mowa o "sprawie", chodzi w danym wypadku o konkretną sytuację faktyczną, w której wzajemne uprawnienia i obowiązki indywidualne określonego podmiotu oraz administracji publicznej podlegają prawnej kwalifikacji na podstawie obowiązujących przepisów materialnego prawa administracyjnego. Dlatego dla organu ponownie rozpatrującego sprawę zawarty w prawomocnym orzeczeniu pogląd dotyczący wyłożonych i zastosowanych przepisów, jak również ocena co do poczynionych przez organ ustaleń faktycznych, jest wiążący. Oznacza to, że skutki wydanego orzeczenia sądowego rzutują zarówno na ponownie prowadzone postępowanie administracyjne w danej sprawie, jak też na ewentualne postępowanie sądowoadministracyjne w razie ponownego zaskarżenia kolejnego rozstrzygnięcia ostatecznego. Skoro i w tej kwestii stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania nie uległ zasadniczej zmianie, ani nie znajdują zastosowania inne przepisy prawa, to od już dokonanej oceny prawnej nie można odstąpić. Nie zmienia tego zapatrywania Uchwała NSA z 24 maja 2021 r. sygn. I FPS 1/21 wydana celem usunięcia rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, gdyż tezy w niej wyrażone były już wcześniej prezentowane m.in. w ww. prawomocnym z 13 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 155/20. Ocena prawna zawarta w powyższym wyroku WSA w Warszawie jest zgodna ze stanowiskiem wyrażonym we wskazanej Uchwale NSA. Biorąc to wszystko pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 p.p.s.a. w zw. z art. 204 pkt 1 oraz art. 205 § 2 tej ustawy.