II FSK 731/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA del. Alina Rzepecka, Protokolant Justyna Papiernik, po rozpoznaniu w dniu 19 lutego 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 września 2017 r. sygn. akt III SA/Łd 435/17 w sprawie ze skargi D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 24 marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1.Wyrokiem z 13 września 2017 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Łd 435/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 24 marca 2017 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. 2. Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko organu odwoławczego, że nie wystąpiła przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego w postaci przedawnienia egzekwowanego zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji –Dz.U. z 2002 r., Nr 110, poz. 968, dalej jako:"u.p.e.a."). Wskazał na zdarzenia, które powodowały przerwanie biegu terminu przedawnienia (zajęcie zabezpieczające, które przekształciło się w zajęcie egzekucyjne, kolejne zajęcia skutkujące przerwą biegu terminu przedawnienia, okresy zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania z uwagi na trwające postępowania sądowoadministracyjne). Zwrócił uwagę na wydane w sprawie orzeczenia, odnoszące się skutku przerwania biegu terminu przedawnienia wskutek przekształcenia się zajęcia zabezpieczającego w egzekucyjne, stwierdzenia nieważności decyzji o zabezpieczeniu, dopuszczalności podania o uznanie protokołu zajęcia zabezpieczającego za nieważny, które jego zdaniem musiały być uwzględnione przy ocenie zasadności wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. 3. Skargę kasacyjną od tego wyroku wniosła skarżąca. Wyrok zaskarżyła w całości, zarzucając naruszenie: - art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 poz. 1369 z późn.zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", poprzez pominięcie w uzasadnieniu faktu wydania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie 17 czerwca 2015 r. wyroku w sprawie III SA/Wa 2312/14 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia skargi na czynności zabezpieczające i uchylenia tym wyrokiem, zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 31 maja 2012 r. nr [...] i braku ustaleń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego co do tego, czy przywrócenie terminu do złożenia skargi na czynności egzekucyjne może być okolicznością mającą znaczenie w sprawie w kontekście art. 59 § 1 pkt 1 lub pkt 7 u.p.e.a. Jest to istotne, bowiem pozytywne rozpoznanie skargi na czynności egzekucyjne postawiłoby na nowo problem przekształcenia się z mocy prawa, zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne, jako czynność przerywającą bieg terminu przedawnienia; - art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. , ponieważ Wojewódzki Sąd Administracyjny posiadając informację o kolejnej sprawie przed Wojewódzki Sądem Administracyjnym w Warszawie , sygn. akt III SA/Wa 31/17 dotyczącej odmowy przywrócenia terminu do wniesienia skargi na czynności zabezpieczające, powinien postępowanie w niniejszej sprawie zawiesić do czasu uzyskania prawomocnego wyroku kończącego postępowanie w sprawie o przywrócenie terminu, zwłaszcza w kontekście prawomocnego wyroku w sprawie III SA/Wa 2312/14; - art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy w ocenie skarżącej sąd powinien na podstawie art. 145 § 2 p.p.s.a. uchylić zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania: -art. 7 k.p.a., ponieważ sąd zaakceptował za organami podatkowymi brak odniesienia się do faktu, że prawomocne rozstrzygnięcie przywrócenia terminu do wniesienia skargi na czynności egzekucyjne i możliwe jej uwzględnienie, będzie miało istotne znaczenie dla ustalenia, czy było w takiej sytuacji możliwe przekształcenie się z mocy prawa zajęcia zabezpieczającego w egzekucyjne i czy w związku z tym nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, ze skutkami dla umorzenia postępowania egzekucyjnego; - art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. ,ponieważ sąd za organami, nie badając, wykluczył sytuację, że w przypadku pozytywnego rozpoznania zażalenia na zastosowany środek zabezpieczający będzie możliwe umorzenie postępowania egzekucyjnego na tej podstawie, że (...) jeżeli obowiązek nie istniał (...); - art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. , ponieważ sąd za organami, nie badając, wykluczył sytuację, że w przypadku pozytywnego rozpoznania zażalenia na zastosowany środek zabezpieczający będzie możliwe umorzenie postępowania egzekucyjnego na tej podstawie, że;(...) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne(...), - w obydwu wymienionych wyżej przypadkach nie byłoby możliwe przekształcenie się zabezpieczenia w zajęcie, jako okoliczności przerywającej bieg terminu przedawnienia, - sąd naruszył tym samym art. 134 § 1 p.p.s.a. ,ponieważ powyższe zarzuty i wnioski powinny zostać uwzględnione w orzeczeniu, jako że sąd nie jest związany zarzutami skargi. Strona wniosła o dopuszczenie na podstawie art. 106 § 3 w zw. z art. 193 p.p.s.a. dowodu uzupełniającego z dokumentu w postaci protokołu zajęcia egzekucyjnego na okoliczność wyjaśnienia istotnej wątpliwości co do tego, że strona została wprowadzona w błąd przez organ egzekucyjny Urząd Skarbowy w L. przez wykreślenie z protokołu pouczenia o prawie do skargi na czynności zabezpieczające, co ma istotne znaczenie w sprawie i nie przedłuży postępowania. Wniosła o uchylenie wyroku w całości i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. Pismem z 6 czerwca 2018 r. skarżąca odniosła się do odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym strona skarżąca ponowiła wniosek o zawieszenie postępowania na zgodny wniosek stron. Pełnomocnik organu nie złożył wniosku o zawieszenie postępowania. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 4.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu. Z uwagi na treść rozstrzygnięcia , stosownie do art. 193 zd. drugie p.p.s.a. uzasadnienie wyroku sądu ogranicza się do odniesienia się do zarzutów skargi kasacyjnej. 4.2. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. prowadzi postępowanie egzekucyjne, które doprowadzić ma do przymusowego wykonania przez skarżącą zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego za 1999 r. W toku postępowania podatkowego w przedmiocie określenia tego zobowiązania została wydana 10 listopada 2005 r. decyzja o zabezpieczeniu. Na podstawie zarządzenia zabezpieczenia wystawionego w oparciu o tę decyzję dokonano 15 listopada 2005 r. czynności zabezpieczającej, w wyniku której zajęto ruchomość – samochód osobowy Fiat Seicento. 22 grudnia 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego L. wystawił tytuł wykonawczy , którego podstawę stanowiła decyzja z 21 listopada 2005 r. określająca wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. Zajęcie egzekucyjne przekształciło się w zajęcie egzekucyjne. Następnie w toku postępowania egzekucyjnego po 31 grudnia 2005 r. dokonano zajęcia kolejnych wierzytelności skarżącej. Pismem z 25 kwietnia 2016 r. skarżąca złożyła do organu egzekucyjnego pismo, które zostało uznane za wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Orzekając co do tego wniosku organy obu instancji odniosły się do przesłanki umorzenia postępowania wymienionej w art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., to jest do przedawnienia zobowiązania. Uznały, że kwestia przedawnienia zobowiązania była już badana w postępowaniu przed sądami administracyjnymi dotyczącym egzekwowanego zobowiązania podatkowego. Sądy uznały, że skarżąca nie podważyła za pomocą właściwych środków procesowych prawidłowości dokonanego zajęcia zabezpieczającego, a tym samym uznać należy, że zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu. W zaskarżonym wyroku sąd pierwszej instancji również skupił się na przesłance umorzenia postępowania egzekucyjnego wskazanej w art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Uznał, że kontrolowane postanowienie nie narusza prawa, nie zachodzą bowiem przesłanki z art. 59 § 1 u.p.e.a. Uznał także, że nie zachodziły przesłanki z art. 59 § 2 u.p.e.a. 4.3. W skardze kasacyjnej strona skarżąca skupia się obecnie na pominięciu przez sąd pierwszej instancji okoliczności podjęcia przez skarżącą próby podważenia skuteczności zajęcia zabezpieczającego. Zwraca uwagę, że z uwagi na toczące się obecnie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie postępowanie dotyczące przywrócenia terminu do wniesienia skargi na czynność zabezpieczającą, sąd pierwszej instancji powinien był zawiesić postępowanie w tej sprawie do czasu prawomocnego zakończenia tego postępowania. Nie budzi wątpliwości, że w dacie wydania zaskarżonego wyroku przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie toczyło się w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 31/17 postępowanie ze skargi skarżącej na postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia skargi na czynność zabezpieczającą (zajęcie ruchomości – samochodu osobowego Fiat Seicento). W dacie orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny sprawa ta była już nieprawomocnie zakończona wyrokiem z 22 listopada 2017 r. , oddalającym skargę. Obecnie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym toczy się postępowanie ze skargi kasacyjnej skarżącej od tego wyroku (sygn. akt II FSK 2867/18). Sprawa dotycząca przywrócenia terminu do wniesienia skargi na czynność zabezpieczającą nie stanowi jednakże kwestii prejudycjalnej w rozumieniu art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w postępowaniu dotyczącym umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem sąd może zawiesić postępowanie, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowego, sądowoadministracyjnego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zawieszenie w tym przypadku ma charakter fakultatywny, sąd może, ale nie musi zawiesić postępowania z uwagi na inne postępowanie. Wpływ innego toczącego się postępowania musi być istotny, dotyczyć ono musi kwestii, od których przesądzenia zależeć może wynik postępowania w sprawie rozstrzyganej. W tym przypadku taki istotny wpływ nie istnieje. Niewątpliwie rację ma skarżąca, że dla przedawnienia zobowiązania podatkowego, które jest obecnie egzekwowane, prawidłowość zajęcia zabezpieczającego jest kluczowa. Zajęcia tego dokonano przed terminem przedawnienia zobowiązania. Przekształciło się ono z mocy prawa w zajęcie egzekucyjne również przed terminem przedawnienia zobowiązania. Następne środki egzekucyjne, gdyby to pierwsze zajęcie nie było skuteczne, dokonywane byłyby już po upływie terminu przedawnienia. Rozpoznając wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny bierze jednak pod uwagę jedynie te fakty i okoliczności, która istnieją w momencie złożenia i rozpoznania wniosku. W dacie złożenia wniosku i wydania postanowienia przez organ egzekucyjny i organ odwoławczy skutki zajęcia zabezpieczającego nie zostały zniweczone, mimo prób podjętych przez skarżącą. Nie było także powodu, aby zawieszać postępowanie sądowoadministracyjne, dotyczące kontroli postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, do czasu zakończenia sprawy dotyczącej przywrócenia terminu do wniesienia skargi na czynność zabezpieczającą. Nie tylko dlatego, że nawet przywrócenie terminu nie przesądzałoby jeszcze o uwzględnieniu tej skargi (a jedynie o możliwości jej rozpoznania), ale przede wszystkim dlatego, że odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego nastąpiła w konkretnym stanie faktycznym i prawnym. Zmiana stanu faktycznego lub prawnego (czyli w tym przypadku uznanie zajęcia zabezpieczającego za niezgodne z prawem) powoduje, że kolejny wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego może być rozpoznany merytorycznie, a wcześniejsza odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego nie stoi temu na przeszkodzie. Postępowanie może być także umorzone w wyniku działania organu egzekucyjnego z urzędu. Nie było zatem nie tylko potrzeby, ale także i podstawy do zawieszania postępowania przez sąd pierwszej instancji do czasu prawomocnego zakończenia sprawy dotyczącej legalności postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia skargi na czynność zabezpieczającą. Kwestia ta nie stanowiła bowiem zagadnienia wstępnego w tej sprawie. Sąd zobowiązany był w ramach kontroli stwierdzić jedynie, czy w stanie faktycznym i prawnym, istniejącym w dniu wydania zaskarżone postanowienie o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego nie naruszało prawa (art. 133 § 1 p.p.s.a.). Z tych powodów nie było także podstaw do przeprowadzenia wnioskowanego w skardze kasacyjnej wniosku dowodowego. Wniosek ten dotyczył legalności zajęcia zabezpieczającego, a ta kwestia nie mieści się w granicach przedmiotowych tej sprawy. Dowód, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a. , może być przeprowadzony tylko, gdy przyczynić się może do wyjaśnienia sprawy. W tym przypadku dowód dotyczyłby postępowania zabezpieczającego, a nie - egzekucyjnego. 4.4. Nie ma też racji skarżąca, że sąd pierwszej instancji naruszył art. 151, art. 145 § 2, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., art. 7 k.p.a., art. 59 § 1 pkt 1 i pkt 7 u.p.e.a. i art. 134 § 1 p.p.s.a. Zarzuty te zostały sformułowane w sposób daleki od doskonałości. W jednym z nich powołano wyłącznie przepisy wynikowe (art. 151, art. 145 § 2, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.), bez powiązania ich z przepisami postępowania administracyjnego, w kolejnym – wyłącznie art. 134 § 1 p.p.s.a., choć dla skuteczności tego zarzutu należało wskazać przepisy, które zostały naruszone w postępowaniu administracyjnym , a których naruszenia sąd nie zauważył działając zgodnie z zasadą oficjalności. Wskazano także na naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, bez powiązania ich z przepisami regulującymi postępowanie sądowoadministracyjne. Mimo tych niedoskonałości, sąd odniesie się do nich. Jak wskazano wyżej, kwestia rozstrzygnięcia w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia skargi na czynność zabezpieczającą, nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, złożonego w dacie, w której czynność ta pozostawała prawnie skuteczna. Nie stanowiło zatem naruszenia art. 7 k.p.a. nieodniesienie się do tego faktu przez organ egzekucyjny. Nie doszło do naruszenia art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., bowiem w dacie złożenia wniosku o umorzenie postępowania z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego i jego rozpoznania skuteczność i prawidłowość zajęcia zabezpieczającego nie została podważona. Tym samym nie było podstaw do stwierdzenia, że zobowiązanie uległo przedawnieniu lub że obowiązek nie istniał. Zarówno organy egzekucyjne, jak i sąd pierwszej instancji musiały, z mocy art. 170 p.p.s.a., uwzględnić treść prawomocnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 129/08 , w którym jednoznacznie stwierdzono, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999 z uwagi na przekształcenie się zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne przed końcem 2005 r. Z tych samych powodów sąd nie miał powodów do uznania, że w postępowaniu administracyjnym doszło do naruszenia art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. Jeśli został zastosowany niedopuszczalny środek, to w postępowaniu zabezpieczającym, tymczasem obecnie toczy się wyłącznie postępowanie egzekucyjne. Sąd pierwszej instancji nie naruszył zatem także art. 134 § 1 p.p.s.a. , nie stwierdzając naruszenia przepisów, których nie wskazano jako naruszone w skardze. Skoro zaskarżone postanowienia, jak wynika z uzasadnienia, nie naruszało prawa, to zasadnie sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. 4.5. Nie ma wpływu na rozstrzygnięcie pominięcie przez sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku faktu wydania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyroku z 17 czerwca 2015 r. , sygn. akt III SA/Wa 2312/14 , skoro jak wskazano wyżej, kwestia przywrócenia terminu do złożenia skargi na czynność egzekucyjną nie była zagadnieniem wstępnym w tym postępowaniu. Sąd nie miał obowiązku zajmować się tą kwestią, a tym samym nie naruszył poprzez to pominięcie art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd odnotował jednakże, że toczyło się postępowanie w sprawie przywrócenie terminu do wniesienia skargi na czynność zabezpieczającą (s. 14 uzasadnienia). 4.6. Wobec bezzasadności zarzutów skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalono. Z uwagi na sytuację majątkową skarżącej sąd na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania na rzecz organu. Skarżąca ma niewielkie stałe dochody, z których część jest zajęta w ramach egzekucji administracyjnej. Konieczność zwrotu kosztów postępowania mogłaby uniemożliwić jej zaspokojenie podstawowych potrzeb.