II FSK 579/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, Protokolant Bernadetta Pręgowska, po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 października 2015 r. sygn. akt I SA/Po 564/15 w sprawie ze skargi W. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki z tytułu pobranych a niewypłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za miesiące: sierpień - grudzień 2009 r. z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. F. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z dnia 20 października 2015 r., I SA/Po 564/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę W. F. (zwanego dalej skarżącym) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 grudnia 2014 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki z tytułu pobranych a niewypłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za miesiące: sierpień-grudzień 2009 r. z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd I instancji wynika, że decyzją z dnia 22 października 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika - spółki z o.o. - i określił wysokość należności z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń za miesiące sierpień - grudzień 2009 r. Decyzja stała się ostateczna bowiem nie złożono odwołania. Postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014 r. organ wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego - członka zarządu spółki z o.o. - a decyzją z dnia 21 maja 2014 r. - na podstawie art. 207, art. 107 § 1, § 2 pkt 1, pkt 2 i pkt 4, art. 108, art. 116 § 1 i § 2, art. 47 § 1, art. 53 § 3, § 4, art. 56 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – zwanej dalej: ord. pod.), orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zobowiązania. 3. Decyzją z dnia 31 grudnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, po pierwsze, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu w czasie powstania zaległości, po drugie – egzekucja z ruchomości, wierzytelności i rachunków bankowych spółki z o.o. okazała się bezskuteczna. Skarżący nie wskazał aktywów spółki, z których egzekucja mogłaby w znacznej części zaspokoić zaległości podatkowe. W ogóle nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, ani nie wszczęto postępowania, zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). Organ odwoławczy zapoznał się z aktami postępowania sądowego, prowadzonego przed Sądem Rejonowym w sprawie sygn. akt IX GC 1620/11/5 i stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził braku winy skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Z akt wynika, że w 2008 r. nastąpił spadek osiągniętych przychodów i zysku netto, co miało swoje odzwierciedlenie w obliczonych przez biegłego dla spółki wskaźnikach finansowych. Mając na uwadze treść opinii biegłego sądowego, organ odwoławczy uznał, że zarząd spółki zobowiązany był już w 2009 r. zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, gdyż spółka wówczas trwale zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań wobec licznych podmiotów. 4. Przedmiotowej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj.: - art. 120 ord. pod. - poprzez wydanie decyzji sprzecznej z porządkiem prawnym, - art. 121 § 1 ord. pod. - poprzez legitymizację postępowania prowadzonej w sposób nierzetelny, co doprowadziło do utraty zaufania do organów podatkowych, - art. 122 ord. pod. - poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, w tym pominięcie dowodów zgłaszanych przez skarżącego, - art. 180 § 1 ord. pod. - poprzez bezpodstawną odmowę przeprowadzenia dowodów, wskazanych przez skarżącego w odwołaniu z dnia 25 sierpnia 2014 r., - art. 187 ord. pod. - poprzez zebranie materiału dowodowego w sposób przypadkowy i nierzetelny, - art. 188 ord. pod. - poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych, mających znaczenie dla sprawy. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalając skargę wskazał, że żadna z zasad ogólnych postępowania podatkowego nie została naruszona. W sprawie nie wystąpiły jakiekolwiek niejasności czy wątpliwości, dotyczące okoliczności faktycznych lub prawnych orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego. Nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki, co potwierdził komornik sądowy. Nie wystąpiły również wątpliwości odnośnie braku winy zobowiązanego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości ww. podmiotu gospodarczego. Jak wynikało bowiem z akt sprawy, taki wniosek nie został w ogóle zgłoszony. Wprawdzie skarżący prosił prezesa innej spółki z o.o. o złożenie takiego wniosku, jednak złożony przez wyżej wymienionego wniosek został przez sąd zwrócony, a nikt nie starał się złożyć go ponownie (k. 263-264 akt adm.). Sąd I instancji zaznaczył, że zgodnie art. 116 ord. pod. przesłanką egzoneracyjną jest skuteczne zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości podmiotu gospodarczego, a nie jedynie złożenie go we właściwym organie. Złożenie takiego wniosku winno doprowadzić do ogłoszenia upadłości. Należało dopilnować, by złożony wniosek został zgłoszony skutecznie, tj. by nastąpiło wszczęcie postępowania upadłościowego, czego nikt nie uczynił. W sprawie nie wystąpiły okoliczności, uniemożliwiające skarżącemu zgłoszenie takiego wniosku. Okoliczność, że skarżący prosił osobę trzecią o złożenie takiego wniosku wskazuje na to, iż skarżący był świadomy sytuacji finansowej spółki z o.o. 6. Powyższy wyrok skarżący zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – zwanej dalej: p.p.s.a.) w związku z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 188 ord. pod. i uznanie, że skarżący ponosi solidarną odpowiedzialność jako członek zarządu spółka z o.o., 2) art. 141 § 4 p.p.s.a. - poprzez niezgodne z prawem powtórzenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku dokładnej argumentacji organu bez odniesienia się do konkretnych zarzutów skargi. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 185 § 1, art. 245 § 2 oraz art. 250 p.p.s.a. wniósł o: - uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; - zasądzenie zwrotu kosztów, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o: - oddalenie skargi kasacyjnej, - zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 7. Odnosząc się do przedstawionych w skardze zarzutów, uznać należy je za całkowicie bezzasadne. Wbrew twierdzeniom strony, organy podatkowe obu instancji w ramach prowadzonych postępowań zebrały cały, niezbędny do rozpatrzenia sprawy, materiał dowodowy, który następnie należycie rozpatrzyły, wskazując w swoich orzeczeniach, którym dowodom dały wiarę, a którym wiary odmówiły i dlaczego, a sąd I instancji trafnie skargę oddalił. Przede wszystkim należy wskazać, że przedstawione w skardze kasacyjnej zarzuty cechują się dużym stopniem ogólności. Skarżący nie wskazał, jaka część materiału dowodowego nie została poddana wszechstronnej analizie. Tymczasem z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ odwoławczy ustosunkował się zarówno do każdego podniesionego przez stronę argumentu, jak i do zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego. Wbrew zarzutom strony, w celu ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego organy podatkowe podejmowały szereg działań, m.in. zapoznano się z aktami postępowania sądowego, prowadzonego przed Sądem Rejonowym Poznań - Stare Miasto IX Wydział Gospodarczy w Poznaniu, co sąd I instancji zasadnie podkreślił. Wprawdzie organy podatkowe istotnie odmówiły przeprowadzenia wszystkich dowodów, składanych przez skarżącego, jednakże szczegółowo wyjaśniono przyczyny tych decyzji. Zgodnie z art. 188 ord. pod., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W związku z powyższym organ odwoławczy ocenił wnioskowane dowody jedynie kierując się ww. przesłankami, zawartymi w art. 188 ww. ustawy, co zostało prawidłowo ocenione przez sąd. W ocenie NSA bezzasadny okazał się wniosek o przeprowadzenie dowodu z pozwu o zapłatę w postępowaniu upominawczym z dnia 5 marca 2012 r. w oparciu o treść art. 299 k.s.h. na okoliczność prowadzenia tego rodzaju postępowania, gdyż prowadzenie takiego postępowania nie stanowiło okoliczności mającej znaczenie w postępowaniu, dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Okoliczność ta w żaden sposób nie mogła stanowić przesłanki egzoneracyjnej, wskazanej w art. 116 § 1 ord. pod., gdyż były to dwa odrębne postępowania, prowadzone na podstawie odrębnych przepisów prawa, które zawierają w sobie odmienne przesłanki, wyłączające odpowiedzialność członka zarządu. Skarżący w złożonych skargach w żaden sposób nie wykazał, by ww. okoliczność miała znaczenie dla sprawy. Także wniosek o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka - Prezesa Zarządu spółki P. [...] " Sp. z o.o. na okoliczność złożenia przez ww. wniosku o ogłoszenie upadłości spółki C. Sp. z o.o. na prośbę skarżącego uznano za niecelowy, gdyż okoliczność składania wniosków o ogłoszenie upadłości skarżącej spółki została stwierdzona wystarczająco innymi dowodami, tj. pismami Sądu Rejonowego Poznań - Stare Miasto w Poznaniu z dnia 11 marca 2014 r., 28 sierpnia 2014 r. oraz 15 października 2014 r. Poza tym to skarżący powinien był ten wniosek złożyć, a tego nie uczynił. Skarżący w złożonych skargach w żaden sposób nie wykazał również, by ww. dowody nie były wystarczające dla stwierdzenia wskazanej okoliczności. Reasumując, należy podkreślić, że zbierając materiał dowodowy organy podatkowe robiły to w sposób rzetelny i celowy, mając na uwadze zarówno przesłanki, zawarte w art. 116 ord. pod., jak i przepisy dotyczące prowadzenia postępowania podatkowego. W przedmiotowej sprawie wyczerpująco rozpatrzono zgromadzony materiał dowodowy, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Również treść uzasadnienia wskazuje na bezzasadność zarzutu, jakoby a priori założono, że dowody, wnioskowane przez skarżącego, nie mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i dotyczą okoliczności nieistotnych. W skardze kasacyjnej skarżący ponownie podniósł, że w jego ocenie dowody, w szczególności zeznania świadka A. W., miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a uniemożliwienie ich przeprowadzenia w sposób znaczący ograniczyło jego prawo do obrony i przedstawienia swoich racji. Jednak skarżący w żaden sposób nie wyjaśnił, w jaki sposób ich treść mogłaby wpłynąć na sposób rozstrzygnięcia. Podkreślić należy, że zarówno w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę strony z dnia 10 lutego 2015 r. oraz w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku szczegółowo ustosunkowano się do powyższego zarzutu, wskazując m.in., iż po przeprowadzeniu dowodu z akt postępowania sądowego, prowadzonego przed Sądem Rejonowym Poznań - Stare Miasto IX Wydział Gospodarczy w Poznaniu w sprawie sygn. akt IX GC 1620/11/5, uzyskano zeznanie A. W. A. W. wprawdzie potwierdził słowa skarżącego, że prosił go o złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, jednak złożony przez wyżej wymienionego wniosek został przez sąd zwrócony, a A. W. nie starał się złożyć go ponownie, skarżący również. Poza tym należy także podkreślić, że sam fakt prośby, jak również złożenie tego wniosku nie mogło stanowić przesłanki egzoneracyjnej w niniejszym postępowaniu, gdyż zgodnie z art. 116 ord. pod. na członku zarządu spółki ciąży obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości podmiotu gospodarczego, a nie jedynie złożenia go we właściwym organie. Złożenie takiego wniosku winno doprowadzić do ogłoszenia upadłości, chyba że wcześniej zaszłyby okoliczności, uzasadniające odstąpienie od tego zamierzenia, np. spłata długów, dofinansowanie ze strony wspólników, czy innych inwestorów. Wniosek taki winien zatem być złożony skutecznie. Art. 116 ord. pod. dla zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności nie tylko wymaga złożenia prawidłowego wniosku, lecz także wydania przez sąd postanowienia uwzględniającego podanie w sprawie ogłoszenia postępowania upadłościowego. W sytuacji, gdy skarżący podjął starania w celu zgłoszenia przedmiotowego wniosku A. W., winien był dochować należytej staranności i dopilnować, by wniosek ten został zgłoszony skutecznie, tj. by faktycznie nastąpiło wszczęcie postępowania upadłościowego. Powyższe działanie skarżącego - prezesa zarządu spółki - jednoznacznie wskazywało, że zobowiązany z racji pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki miał pełną świadomość pogarszania się sytuacji finansowej i majątkowej, jednak nie dopełnił swoich obowiązków jako prezes zarządu i nie zgłosił przedmiotowego wniosku, ani nie dopilnował, by wniosek ten, na jego prośbę, zgłosił wierzyciel spółki. W związku z powyższym organ odwoławczy nie mógł uznać, że strona wykazała istnienie przesłanki egzoneracyjnej w rozumieniu przepisu art. 116 § 1 ord. pod. Dla jej ziszczenia się konieczne było bowiem dokonanie omawianej czynności we właściwym czasie, tj. w czasie zapewniającym ochronę wierzycieli dłużnika, co w niniejszej sprawie me miało miejsca. W niniejszej sprawie nie wystąpiły też okoliczności obiektywne, jak np. choroba, uniemożliwiające skarżącemu złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Reasumując, należy uznać, że zarzut legitymizacji przez sąd I instancji ustaleń i ocen Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, które rażąco naruszały prawo i nie odpowiadały prawdzie, jest bezzasadny. 8. W skardze kasacyjnej strona zarzuciła również powtórzenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku dokładnej argumentacji organu II instancji, bez odniesienia się do konkretnych zarzutów skargi. W skardze kasacyjne strona zarzuciła również powtórzenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku dokładnej argumentacji organu II instancji, bez odniesienia się do konkretnych zarzutów skargi. W odpowiedzi na powyższe należy wskazać, że zaskarżone rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zawiera ustosunkowanie się sądu do stanowiska organu podatkowego. Podniesiono w nim dosłownie: "sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew jej zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, a jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Przeprowadzone postępowanie czyniło zadość zasadom procesowym, przewidzianym w przepisach ustawy - Ordynacja podatkowa. W decyzjach organów podatkowych obu instancji zostały przytoczone wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Organy wyjaśniły podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, które w sprawie znalazły zastosowanie." Sąd trafnie uznał, że organ odwoławczy dysponował materiałem dowodowym, który pozwalał na dokonanie oceny decyzji organu podatkowego I instancji. W ocenie sądu także żadna z zasad ogólnych postępowania podatkowego nie została naruszona przez organy w trakcie prowadzenia przedmiotowego postępowania. Uznano, że zarówno przedstawiony stan faktyczny sprawy, jak i uzasadnienie decyzji były szczegółowe. Jako prawidłowe uznano wydane w prowadzonym postępowaniu postanowienie o bezzasadności przeprowadzenia dowodów: - z pozwu o zapłatę w postępowaniu upominawczym z dnia 5 marca 2012 r., wniesionego przeciwko m.in. skarżącemu w oparciu o treść przepisu art. 299 k.s.h. - na okoliczność prowadzenia tego rodzaju postępowania; - przesłuchania w charakterze świadka A. W. — prezesa zarządu spółki - na okoliczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, w której skarżący był członkiem zarządu na prośbę skarżącego. Sąd prawidłowo ocenił również jako zasadne stwierdzenie organów podatkowych, że żaden z dowodów, które przedstawiał skarżący, nie potwierdza dochowania przez niego należytej staranności w prowadzeniu spraw spółki. Natomiast fakt powtórzenia przez sąd I instancji w sposób tożsamy językowo i graficznie treści, zawartej na stronach 17-23 odpowiedzi na skargę Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia oznacza jedynie, że wyciągnięte przez organy podatkowe wnioski z oceny w ramach zasady swobodnej oceny dowodów zgromadzonego materiału dowodowego zasługiwały w okolicznościach faktycznych sprawy na pełną aprobatę i akceptację przez sąd I instancji. W związku z powyższym nie sposób zgodzić się z zarzutem skarżącego, że istota sprawy nie została rozpoznana. 9. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a., a w zakresie zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 210 § 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490).