II FSK 578/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. sp. z o.o. z siedzibą w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 768/14 w sprawie ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 15 kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od C. sp. z o.o. z siedzibą w R. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku kwotę 7200 (słownie: siedem tysięcy dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Sygnatura akt II FSK 578/15 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością C. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2007. Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z dnia 28 czerwca 2012 r. określił skarżącej Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2007 w kwocie 1.449.222 zł, w miejsce zadeklarowanej straty w wysokości 279.726,42 zł. Ustalił, że skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 7.907.208,24 zł, rozpoznając je na podstawie faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wystawionych przez: C. Sp. z o.o. za koordynację prac adaptacyjnych dla firmy S., P. [...] za usługę konsultingową dotyczącą projektów architektonicznych, P. P. za obsługę transakcji, doradztwo i konsulting, G. Sp. z o.o. za wykonanie prac adaptacyjnych w biurowcu i poufny nadzór nad tymi robotami oraz ułożenie kostki brukowej przy budynku, G. Sp. z o.o. za sporządzenie i realizację projektu aranżacji terenów zielonych oraz za sprzedaż roślin, S. Sp. z o.o. za remont studni, W. P. za sprzedaż rolet i bramy automatycznej, Ad. M. za montaż rolet, E. Sp. z o.o. za sprzedaż kuchni gazowej oraz A. K. za sprzedaż materiału izolacyjnego, a nadto rozpoznając koszty na podstawie dokumentów nieistniejących w dokumentacji księgowej. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia 15 kwietnia 2014 r. decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. utrzymał w mocy, podzielając ustalenia, że zakwestionowane faktury kosztowe nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż w rzeczywistości skarżąca wykonała prace adaptacyjne nie na rzecz firmy S., ale na rzecz Sp. z o.o. K.; P. P. nie świadczył usług doradczych, spółka G. nie prowadziła robót adaptacyjnych, a prowadzenie poufnego nadzoru nad tymi robotami nie podzleciła P. B., gdyż jako osoba niewidoma nie mógł on ich wykonać, a nadto w ogóle nie prowadził działalności gospodarczej; spółka G. wykonała wprawdzie objęte fakturą prace budowlane, obejmujące także ułożenie kostki brukowej oraz krawężników, ale nie na rzecz skarżącej, ale na rzecz generalnego wykonawcy budynku, to jest P. S.A, a następnie P. S.A.; podobnie część prac fakturowanych przez spółkę G. w rzeczywistości była wykonana przez spółkę G. na rzecz generalnego wykonawcy budynku, natomiast wykazana w fakturze ilość sprzedanych roślin była znacznie zawyżona w stosunku do areału, na którym miały one zostać nasadzone, zwłaszcza, że wielkości tych nasadzeń nie potwierdziły także przeprowadzone oględziny; remont studni nie miał związku z realizacją zawartych przez skarżącą umów, gdyż przeprowadzono go na terenie gospodarstwa ogrodniczego w B. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca zarzuciła wadliwość podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, wynikającą z nieprzeprowadzenia dowodów z przesłuchania szeregu świadków oraz oględzin dokumentacji zabezpieczonej podczas przeszukania lokalu P. P., które przeprowadzono w sposób sprzeczny z prawem, a także z podważenia treści stosunków prawnych, łączących skarżącą z kontrahentami, bez zastosowania trybu przewidzianego w art. 199a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.). Skarżąca podniosła, że dowody, których przeprowadzenia odmówiono, względnie odstąpiono od ich przeprowadzenia (jak przesłuchanie świadków: D. L. i T. J.), miały wykazać okoliczności odmienne, od przyjętych przez organy podatkowe, a mianowicie, że kwestionowane usługi zostały wykonane, nadto wniosła o przeprowadzenie przez sąd administracyjny dowodów z protokołów przesłuchania świadków: P. W. i S. P. celem wykazania, że nie wszystkie prace brukarskie zostały wykonane w ramach kontraktu z generalnym wykonawcą. Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, że przeprowadzono wszechstronne i wyczerpujące postępowanie dowodowe, możliwe do przeprowadzenia dowody oceniono z zachowaniem zasad określonych w art. 191 O.p., a stan faktyczny sprawy ustalono prawidłowo; do podważenia tej oceny nie jest wystarczające przekonanie skarżącej o odmiennej wadze poszczególnych dowodów. W sprawie nie mógł być zastosowany art. 199a O.p., ponieważ okoliczności współpracy skarżącej z jej kontrahentami zostały dokładnie wyjaśnione. Poczynienie ustaleń na podstawie materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach nie naruszyło tajemnicy skarbowej, gdyż skarżącej udostępniono tylko te informacje, które dotyczyły wspólnego dla skarżącej i jej kontrahentów stanu faktycznego. Prawidłowo więc ustalono, że prace adaptacyjne skarżąca wykonała na zlecenie generalnego wykonawcy, a nie firmy S. i że w ich realizacji nie mogła uczestniczyć firma C. Niewątpliwie fikcyjny charakter miały też faktury dokumentujące usługi doradcze P. P. i nadzorcze firmy G., podzlecone rzekomo niewidomemu P. B. Z kolei wiarygodnie udokumentowane roboty brukarskie firma G. wykonała na rzecz generalnego wykonawcy, toteż zasadnie zakwestionowano rzetelność faktury dokumentującej wykonanie takich robót na zlecenie skarżącej. Podobnie zasadnie podważono rzetelność faktury wystawionej na rzecz skarżącej przez firmę G., jako obejmującej roboty w rzeczywistości zlecone przez generalnego wykonawcę i których wykonanie na jego rzecz zostało udokumentowane, w przeciwieństwie do rzekomego zlecenia skarżącej; z kolei wystawiona przez firmę G. faktura dotycząca sprzedaży roślin i krzewów, dokumentowała ich ilość niemożliwą do nasadzenia na ograniczonym areale wokół biurowca. Wreszcie, faktura wystawiona przez firmę S. w sposób oczywisty nie dotyczyła robót wykonanych na terenie wymienionej budowy. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżąca Spółka wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 2 i pkt 1 P.p.s.a. zarzuciła naruszenie: 1. art. 133 § 1 P.p.s.a. przez przyjęcie, że w aktach sprawy istnieją dowody wskazujące na wykonanie tarasu z kostki brukowej oraz chodnika z tyłu budynku K. przez spółkę z o.o. G. na zlecenie P. S.A. oraz uznanie, że w aktach sprawy nie znajdują się dowody potwierdzające okoliczność, że wymienione prace wykonano bez udziału generalnego wykonawcy, w tym w szczególności zeznania świadków – pracowników skarżącej; 2. art. 141 § 4 P.p.s.a. przez sporządzenie nieprawidłowego uzasadnienia wyroku; 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121, art. 123, art. 172 § 2 pkt 3, art. 180, art. 181 § 1, art. 187, art. 188, art. 190 § 1 i § 2, art. 191, art. 198, art. 199a, art. 210 i art. 293 O.p. oraz art. 34 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz.214 ze zm., dalej: u.k.s.) przez jego niewłaściwe zastosowanie, to jest nieuwzględnienie skargi i zaniechanie uchylenia decyzji organów obu instancji, pomimo naruszenia przez podatkowy organ odwoławczy, a uprzednio organ pierwszej instancji, wskazanych wyżej przepisów postępowania, polegającego na: a) nieprzeprowadzeniu wszystkich dowodów, wnioskowanych przez stronę dla wykazania istotnych dla wyniku sprawy okoliczności oraz braku podjęcia przez organy starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a to ze względu na brak zebrania całego materiału dowodowego i jego wnikliwego rozpatrzenia; b) oparciu decyzji na dowodach, które były sprzeczne z prawem, w tym na dowodach stanowiących naruszenie przepisów o tajemnicy skarbowej; c) oparciu decyzji na dowodach, które zostały przeprowadzone w sposób niezgodny z przepisami prawa; d) dokonaniu przez organy podatkowe obydwu instancji dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego; e) niedokonanie oceny wiarygodności poszczególnych dowodów, znajdujących się w aktach sprawy, f) nieprawidłowym ustaleniu stanu faktycznego sprawy, to jest między innymi założeniu, że wszelkie prace brukarskie zostały wykonane w ramach kontraktu z głównym wykonawcą, podczas gdy dowody zgromadzone w sprawie (między innymi zeznania kierownika i kierownika projektu, działającego z ramienia generalnego wykonawcy budowy) potwierdzają tezę odmienną; 4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 199a O.p. przez nieuwzględnienie skargi i zaniechanie uchylenia decyzji organów obu instancji, pomimo naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania przez zaniechanie wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa; 5. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. przez jego niewłaściwe zastosowanie, to jest nieuwzględnienie skargi I zaniechanie uchylenia decyzji organów obu instancji, pomimo naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, to jest art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.; 6. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. przez jego niewłaściwą wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, to jest odmowę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup usług i towarów wymienionych w dalszej części skargi. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu kasacyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W skardze kasacyjnej nie przedstawiono argumentów wystarczających do zanegowania zbudowanej przez organy podatkowe oraz zaaprobowanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny podstawy faktycznej podjętego rozstrzygnięcia podatkowego. W szczególności do podważenia ustalenia, że taras z kostki brukowej oraz chodnik z tyłu budynku K. spółka G. wykonała na zlecenie generalnego wykonawcy, a nie na zlecenie skarżącej, nie wystarczy powołanie się na zeznania świadków, potwierdzające stanowisko skarżącej. Niewątpliwie bowiem świadkowie: P. W. i S. P. zeznali, że nie wszystkie prace brukarskie zostały wykonane w ramach kontraktu z generalnym wykonawcą. Te dowody musiały być jednak skonfrontowane z innymi dowodami, którymi dysponował generalny wykonawca, a mianowicie z umową na wykonanie takich robót oraz z protokołem ich odbioru; dokumenty te świadczą o wykonaniu całości prac brukarskich na zlecenie generalnego wykonawcy. Sprzeczność pomiędzy tymi dowodami wymagała zastosowania przez organy podatkowe reguły wyrażonej w art. 191 O.p., to jest dokonania oceny na podstawie całego zebranego materiału, czy okoliczność wykonania robót przez G. na zlecenie skarżącej została udowodniona. Rozstrzygnięcie tej kontrowersji na niekorzyść skarżącej miało więc umocowanie prawne, jeśli zważyć, że ocena organów podatkowych nie była sprzeczna z regułami logiki, wiedzy czy doświadczenia życiowego. Należy też zauważyć, że gdyby skarżąca rzeczywiście zleciła wykonanie części robót brukarskich firmie G., powinna dysponować przynajmniej umową z tą firmą, określającą przedmiot i zakres zlecenia, a także protokołem odbioru robót; uzupełnieniem takiej dokumentacji powinna być faktura oraz dowód zapłaty wynikającej z niej należności. W sytuacji, gdy skarżąca wymienionych dokumentów – poza fakturą - nie przedstawiła, same zeznania świadków w konfrontacji z dokumentami wykazującymi zawarcie umowy na wykonanie omawianych robót przez generalnego wykonawcę oraz stwierdzającymi ich wykonanie, nie stanowią wystarczającej podstawy do poczynienia ustaleń zgodnych z ich treścią; w każdym razie niekorzystna dla skarżącej ocena tych dowodów nie może być skutecznie kwestionowana, gdyż ma prawne umocowanie. W konsekwencji nie można więc zgodzić się z zarzutem, że przyjęcie, iż w aktach sprawy istnieją dowody wskazujące na wykonanie tarasu z kostki brukowej oraz chodnika z tyłu budynku K. przez spółkę z o.o. G. na zlecenie P. S.A. oraz uznanie, że w aktach sprawy nie znajdują się dowody potwierdzające okoliczność, że wymienione prace wykonano bez udziału generalnego wykonawcy, w tym w szczególności zeznania świadków – pracowników skarżącej, narusza art. 133 § 1 P.p.s.a., jako że wyrażona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny aprobata dla odnoszących się do omawianej kwestii ustaleń organów podatkowych niewątpliwie opiera się na materiałach zawartych w aktach sprawy. Nie jest także zasadny zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 141 § 4 P.p.s.a. przez sporządzenie nieprawidłowego uzasadnienia wyroku, o czym – jak wynika z uzasadnienia skargi kasacyjnej - ma świadczyć nieodniesienie się do wszystkich podniesionych w skardze zarzutów, a zwłaszcza zarzutu przeprowadzenia oględzin dokumentów w sposób sprzeczny z prawem oraz nieprzeprowadzenia dowodów z przesłuchania wnioskowanych przez skarżącą świadków. Wojewódzki Sąd Administracyjny na stronach 16-19 uzasadnienia wyroku odniósł się do wymienionych zarzutów, toteż zarzut nieodniesienia się do nich jest oczywiście chybiony. Przyjmując, że zastrzeżenia skarżącej budzi raczej ocena tych zarzutów, należy stwierdzić, że chociaż rzeczywiście nie sposób ocenić wiarygodności dowodu przed jego przeprowadzeniem, dopuszczalna – a nawet konieczna – jest wstępna ocena wniosku dowodowego pod kontem przydatności dla wyjaśnienia sprawy proponowanego przez stronę środka dowodowego i możliwości przeprowadzenia wnioskowanego dowodu. Nie można podzielić twierdzenia skarżącej, że Wojewódzki Sąd Administracyjny zaaprobował brak jakiegokolwiek zaangażowania organów podatkowych w realizację wniosków dowodowych skarżącej, skoro wnioskowane dowody osobowe organy te próbowały przeprowadzić wielokrotnie. Świadczy to o tym, że sugestia o braku jakiegokolwiek ich zaangażowania jest wątpliwa, natomiast aprobata Sądu dla odstąpienia od stosowania środków przymuszających opornych świadków do stawiennictwa celem złożenia zeznań, oparta jest na uznaniu, że organy podatkowe dysponują jedynie uprawnieniem, a nie są obciążone obowiązkiem ich stosowania, co oznacza, że nie były obligowane do stosowania postulowanych przez skarżącą środków - zwłaszcza wobec jedynie pomocniczego znaczenia wnioskowanych dowodów o charakterze osobowym z uwagi na obciążający skarżącą obowiązek należytego dokumentowania przebiegu prowadzonych przez nią operacji gospodarczych; dotyczy to także oględzin dokumentów rzekomego kontrahenta skarżącej, w sytuacji, gdy dokumenty wykazujące rzeczywisty charakter zdarzeń gospodarczych, udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami, powinny się znajdować w posiadaniu skarżącej. Można dodać, że nieadekwatny do takiej sytuacji proceduralnej jest argument o zasadzie zakazu tłumaczenia wątpliwości na niekorzyść podatnika, bowiem czym innym jest tłumaczenie w określony sposób nieusuwalnych wątpliwości, a czym innym ustalanie istotnych dla rozstrzygnięcia faktów z zastosowaniem przewidzianych prawem zasad oceny wiarygodności dowodów i ich mocy dowodowej. Z omówionych wyżej przyczyn nie można także się zgodzić z zarzutami dotyczącymi niepodjęcia przez organy podatkowe starań dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niezebrania całego materiału dowodowego i braku jego wnikliwego rozpatrzenia. Nieuprawniony jest także zarzut, że decyzję oparto na dowodach, które były sprzeczne z prawem, względnie które przeprowadzono w sposób sprzeczny z prawem. Błędne jest bowiem zapatrywanie, że już samo niepowiadomienie skarżącej o przeprowadzeniu dowodu z oględzin dokumentów, zabezpieczonych przez policję oraz brak protokolarnego utrwalenia przebiegu tej czynności, czynność tę dyskwalifikuje. Jakkolwiek niepowiadomienie skarżącej o tej czynności oraz jej niezaprotokołowanie niewątpliwie narusza art. 190 § 1 i art. 172 § 2 pkt 3 O.p., ale nie sposób przyjąć – gdyż tego skarżąca nie wykazała – że mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skoro skarżąca przed wydaniem decyzji miała możliwość zapoznania się z dokumentami budującymi podstawę faktyczną rozstrzygnięcia i odniesienia się do ich treści – pomijając już okoliczność, że owe nieformalne "oględziny" najwyraźniej służyły poszukiwaniu dowodów, potencjalnie mogących mieć znaczenie w sprawie, a nie były dowodem samym w sobie. Z kolei wykorzystanie zeznań świadków, a także dokumentów z innych postępowań, w tym wydanych w tych postępowaniach decyzji podatkowych, w świetle treści art. 181 O.p. nie może budzić wątpliwości co do zgodności z prawem takiej czynności dowodowej i w żadnym razie nie może być postrzegane jako naruszające tajemnicę skarbową czy tajemnicę przedsiębiorstwa. Co więcej, istota procederu, polegającego na fakturowaniu usług w sposób sprzeczny z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych przez różne, powiązane osobo i/lub kapitałowo podmioty gospodarcze, wymaga, by dla poczynienia prawidłowych ustaleń faktycznych ocenić transakcje zawierane pomiędzy tymi wieloma podmiotami, niezależnie już od tego, że ujawnieniu podlegały tylko te okoliczności, które poszczególnym kontrahentom i tak były znane. W szczególności, skoro skarżąca wykazuje jako koszt uzyskania przychodu udokumentowany fakturą wystawioną przez spółkę G. wydatek obejmujący roboty, które spółka ta w rzeczywistości wykonała na zlecenie spółki P., dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego, dotyczącego skarżącej, zbadanie kontraktu zawartego pomiędzy spółkami G. i P. jest oczywistą koniecznością, a przeprowadzenie takiej czynności, obejmującej analizę także umów i deklaracji podatkowych, zawieranych i składanych przez te podmioty, nie może być utożsamione z naruszeniem tajemnicy skarbowej lub tajemnicy przedsiębiorstwa; w rezultacie dowody takie nie mogą być uznane za sprzeczne z prawem w rozumieniu art. 180 § 1 O.p. Z kolei upatrywanie braku wnikliwości w ocenie zgromadzonego materiału dowodowego, przejawiające się w zakwestionowaniu faktury dokumentującej wykonanie robót brukarskich na zlecenie skarżącej, w sytuacji, gdy roboty te wykonano na zlecenie generalnego wykonawcy obiektu, obarczone jest błędem utożsamiającym określoną ocenę dowodu z wnikliwością (starannością) tej oceny. Innymi słowy, okoliczność, że ocena dowodów doprowadziła do wniosków niekorzystnych dla skarżącej, sama w sobie nie może świadczyć o braku wymaganej wnikliwości tej oceny. W świetle powyższego nie można uznać zasadności zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121, art. 123, art. 172 § 2 pkt 3, art. 180, art. 181 § 1, art. 187, art. 188, art. 190 § 1 i § 2, art. 191, art. 198, art. 199a, art. 210 i art. 293 O.p. oraz art. 34 u.k.s. Nie jest także trafny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 199a O.p. wskutek zaniechania wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Przede wszystkim zarzut ten jest niedookreślony, ponieważ art. 199a O.p. dzieli się na trzy paragrafy, toteż nie wiadomo, który przepis wskazany został jako podstawa kasacyjna. Ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, nie może w żaden sposób uzupełniać czy rekonstruować postawionych w niej zarzutów i przytoczonych podstaw. Skutkiem wadliwego wskazania podstawy kasacyjnej jest to, że oparty na niej zarzut uchyla się od oceny. Jedynie na marginesie godzi się zauważyć, że rację ma Wojewódzki Sąd Administracyjny, wywodząc, że przesłanką do wystąpienia z powództwem do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa stanowi zaistnienie odnoszących się do tego stanu lub prawa wątpliwości, niemożliwych do usunięcia w rezultacie prawidłowo przeprowadzonego postępowania podatkowego. Taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła, a i w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wskazano, ustalenie jakiego stosunku prawnego lub prawa wymagało przeprowadzenia procesu sądowego; w szczególności proces ten – wbrew argumentom podniesionym w uzasadnieniu skargi kasacyjnej - z oczywistych względów nie mógłby posłużyć do uzupełnienia materiału dowodowego o dowody z przesłuchania członków zarządów podmiotów biorących udział w kwestionowanych przez organy podatkowe transakcjach lub do wyjaśnienia wątpliwości co do oceny zgromadzonych materiałów, nie taka jest bowiem rola tej instytucji prawnej. Wreszcie, chybiony jest także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi I zaniechanie uchylenia decyzji organów obu instancji, pomimo naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, to jest art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz korespondujący z nim zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. przez jego niewłaściwą wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, to jest odmowę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup usług i towarów wymienionych w dalszej części skargi. Wymieniony przepis podatkowego prawa materialnego nie mógł być w sprawie zastosowany dlatego, że poczynione w niej ustalenia faktyczne wykluczyły możliwość zaliczenia wydatków udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami do kosztów uzyskania przychodów, jako że faktury te nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Do stosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. nie było więc podstaw. Konkludując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że żaden z zarzutów, postawionych w skardze kasacyjnej, nie okazał się uzasadniony. Oznacza to, że skarga ta, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a., zasądzając na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego kwotę 7.200 zł.