II FSK 574/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 2 października 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. K. i I. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1758/15 w sprawie ze skargi J. K. i I. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 28 września 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1758/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę J. K. oraz J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Podstawą prawną orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ); dalej: "p.p.s.a.". Z wyroku sądu pierwszej instancji wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. - na podstawie własnych tytułów wykonawczych z dnia 23 grudnia 2014 r. obejmujących należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. - wszczął postępowanie egzekucyjne wobec J. K. i J. K., dokonując zawiadomieniem z dnia 24 grudnia 2014 r. zajęcia świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w W. Zawiadomieniem z dnia 24 grudnia 2014 r. zajął wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] Banku SA. Skarżący pismem z dnia 2 stycznia 2015 r. - na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 i pkt 8 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r. poz. 1619 ze zm.); dalej: "u.p.e.a. - wnieśli zarzuty, wskazując na niedopuszczalność zastosowanego środka egzekucyjnego i zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia 4 marca 2015 r. uznał zarzuty za nieuzasadnione. W uzasadnieniu postanowienia wyjaśnił, że niedopuszczalność zastosowanego środka egzekucyjnego zachodzi, gdy jest on bezprawny, ponieważ np. nie został wskazany w ustawie (art. 1a pkt 12 u.p.e.a.), gdy narusza immunitety np. dyplomatyczne lub gdy jego zastosowanie byłoby w konkretnej sytuacji bezprawne, natomiast zastosowany w sprawie środek jest przewidziany w art. 1a pkt 12 i art. 79 u.p.e.a. Ponadto, przywołując art. 18 u.p.e.a. i art. 6-8 k.p.a., organ wskazał, że zastosowany w sprawie środek nie jest uciążliwy, a wszczęcie postępowania egzekucyjnego było uzasadnione. W sprawie, wbrew zarzutom, nie wystąpiła sytuacja całkowitego pozbawienia skarżących środków finansowych przekazywanych przez ZUS. Skarżący w zażaleniu z dnia 16 marca 2015 r. wnieśli o zmianę postanowienia i orzeczenie zgodnie z ich wnioskiem i, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zarzutach, zarzucili, że organ chce ich pozbawić środków do życia. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem z dnia 13 maja 2015 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że skarżący w zarzutach jak i w zażaleniu powołali art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. stanowiący o niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego. Egzekucja z majątku skarżących była jednak prawidłowo wszczęta, na podstawie przywołanych tytułów wykonawczych, a środek egzekucyjny w postaci zajęcia świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej w ZUS jest przewidziany w u.p.e.a. i jest dopuszczalny (art. 79 u.p.e.a.). Organ odwoławczy za nieuprawniony uznał też zarzut podniesiony na podstawie art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. i wskazał, że w przypadku zajęcia świadczeń z zaopatrzenia społecznego nie występuje sytuacja całkowitego pozbawienia zobowiązanych środków finansowych przekazywanych przez ZUS i jest to jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący wnieśli o uchylenie postanowień organów obu instancji jako naruszających art. 33 § 1 pkt 6 i pkt 8 oraz art. 7 § 2 u.p.e.a. W uzasadnieniu skargi skarżący wskazali, że ze względu na wiek i stan zdrowia, a także wysoką kwotę zobowiązania, egzekucja stanowi realne i bezpośrednie zagrożenie wyrządzenia im znacznej szkody oraz spowodowania skutków niemożliwych do odwrócenia. Zajęcie emerytur - jedynego ich źródła dochodów - jest niehumanitarne i nieludzkie oraz najbardziej dotkliwe, ponieważ zostali pozbawieni możliwości kupna leków podtrzymujących życie i stan zdrowia, żywności, wizyt u lekarzy, itd. Wyrządzona zaś szkoda nie będzie mogła zostać naprawiona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia. Zajęcie jedynego źródła dochodu stanowi w istocie skazanie ich na wegetację. Skarżący powołali się na postanowienie WSA w Warszawie z dnia 13 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3522/14, w którym uznano, że prowadzenie egzekucji będzie miało wpływ na możliwości utrzymania się podatników, a przede wszystkim może stanowić zagrożenie dla ich zdrowia. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę wskazał, że wydane w sprawie postanowienia są prawidłowe w okolicznościach faktycznych sprawy, mających odzwierciedlenie w aktach spraw administracyjnych i sądowych. Powołując brzmienie przepisów u.p.e.a., sąd wskazał, że prowadzonym wobec skarżących postępowaniem egzekucyjnym mogły być objęte należności - bez względu na kwotę - wynikające z decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., którą określono skarżącym zobowiązanie w wysokości 2 648 993 zł. Organ egzekucyjny - w celu doprowadzenia do wykonania obowiązku podatkowego skarżących, z którego nie wywiązali się dobrowolnie - zobowiązany był zastosować, na podstawie art. 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 7 § 2 u.p.e.a., środki przymusu prowadzące bezpośrednio do wykonania obowiązku. Nadto, sąd wskazał, że z akt administracyjnych sprawy wynika, iż w odniesieniu do skarżących za wcześniejszy rok podatkowy - 2007 r. w zakresie tego samego podatku - również podjęto próby prowadzenia egzekucji administracyjnej z innych składników majątkowych skarżących niż świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz z renty socjalnej. Dokonano bowiem zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, ale zastosowane środki egzekucyjne nie doprowadziły do zaspokojenia wierzyciela. Dodatkowo, w zakresie zobowiązania podatkowego za 2008 r., jak wynika z akt administracyjnych sprawy, również zastosowano inny środek egzekucyjny, niż zajęcie świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz z renty socjalnej w ZUS. Dokonano bowiem zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w [...] Banku SA, ale uzyskano informację, że saldo zajętego rachunku wynosi 0 zł . W ocenie sądu pierwszej instancji, w kontekście okoliczności faktycznych wynikających z akt administracyjnych sprawy, nie można uznać za zasadny zarzut naruszenia art. 7 § 2 u.p.e.a. Organ egzekucyjny próbując wykonać podstawowy cel postępowania egzekucyjnego - doprowadzenia do wykonania obowiązku podatkowego, dążył do zastosowania najmniej uciążliwych dla zobowiązanych środków, a gdy to nie przyniosło rezultatu, sięgnął po środek, który służy bezpośredniemu wykonaniu obowiązku. Dodatkowo sąd wskazał, że zastosowany przez organ egzekucyjny środek egzekucyjny w postaci zajęcia świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz z renty socjalnej w ZUS jest dopuszczalny na mocy art. 1a pkt 12 tiret trzecie u.p.e.a. w związku z art. 79 u.p.e.a. Z akt rozpoznawanej sprawy nie wynika również, aby zachodziły przesłanki wskazane w art. 7 § 3 u.p.e.a. Skarżący nie wskazali w skardze choćby jednego, innego niż zajęte świadczenia, składnika majątkowego przy pomocy którego możliwe byłoby zaspokojenie należności objętych tytułem wykonawczym w sposób mniej uciążliwy. Zdaniem sądu pierwszej instancji, prawidłowe było zatem przyjęcie przez organy administracyjne obu instancji, że niezasadny był zarzut skarżących dotyczący naruszenia przepisów art. 33 § 1 pkt 6 i pkt 8 u.p.e.a. W ocenie sądu pierwszej instancji, organy administracyjne nie naruszyły ponadto art. 6 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., działały bowiem na podstawie przepisów prawa, które w sposób prawidłowy zastosowały. Organ odwoławczy, dokonując oceny prawidłowości dokonanych przez organ egzekucyjny działań, podobnie jak organ pierwszej instancji, w sposób dokładny wyjaśnił stan faktyczny sprawy (art. 7 k.p.a.). Tym samym, nie została naruszona zasada pozyskiwania zaufania do organów administracyjnych, wyrażona w art. 8 k.p.a., mająca zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym na podstawie art. 18 u.p.e.a. Zobowiązani, reprezentowani przez radcę prawnego, wnieśli skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżyli wyrok w całości, zarzucając naruszenie przepisów: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na nieuchyleniu zaskarżonego postanowienia, pomimo istnienia do tego przesłanek oraz na niedokładnym zbadaniu sprawy, jak też niepełnym i błędnym ustaleniu stanu faktycznego będącego przedmiotem skargi, przy równoczesnym bezkrytycznym przyjęciu ustaleń organów podatkowych jako prawidłowych oraz nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku i brak rzetelnego ustosunkowania się w zaskarżonym wyroku do twierdzeń i zarzutów skarżących, przy jednoczesnym szerokim uzasadnieniu potwierdzających prawidłowość ustaleń organów podatkowych, 2. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżący zarzucili naruszenie przepisów: art. 33 § 1 pkt 6 i pkt 8 oraz art. 7 § 2 u.p.e.a. Podnosząc powyższe zarzuty skarżący wnieśli o: 1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, 2. rozpoznanie sprawy na rozprawie, 3. zasądzenie od organu podatkowego kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący ponownie wskazali, że ze względu na wiek i stan zdrowia, a także wysoką kwotę zobowiązania egzekucja stanowi realne i bezpośrednie zagrożenie wyrządzenia im znacznej szkody i spowodowania skutków niemożliwych do odwrócenia. Wskazali, że zajęcie przez organ egzekucyjny głodowych emerytur - jedynego źródła dochodów, jest niehumanitarne i nieludzkie. Skarżący podnieśli, że sąd pierwszej instancji nie przychylił się do ich zarzutów, przez co są narażeni na niemożność kupna leków podtrzymujących życie i kruchy stan zdrowia, żywności, wizyt u lekarzy, rehabilitacji po przebytych zabiegach. Szkoda, która może zostać wyrządzona nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia. W ocenie skarżących, organ zastosował środek, który jest dla nich najbardziej dotkliwy, ponieważ dotyka ich jedynego źródła dochodu, który jest minimalny i nie wystarcza na zaspokojenie podstawowych potrzeb, tj. opłat czynszu, innych opłat, zakupu jedzenia oraz medykamentów. Końcowo skarżący wskazali, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dostrzegł ich tragiczną sytuację i w postanowieniu z dnia 13 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3522/14 uznał, że prowadzenie egzekucji będzie miało wpływ na możliwości ich utrzymania się, a przede wszystkim może stanowić zagrożenie dla ich zdrowia. Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Przystępując do oceny podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów przypomnieć należy, że - zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. - Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z treści skargi kasacyjnej wynika, że oparta ona została na podstawie naruszenia przepisów postępowania, chociaż w podstawie skargi kasacyjnej strona skarżąca powołała także art. 174 pkt 1 p.p.s.a., dotyczący zarzutu naruszenia prawa materialnego, jednak strona podniosła jedynie zarzut naruszenia przepisów postępowania egzekucyjnego, tj. art. 33 § 1 pkt 6 i pkt 8 oraz art. 7 § 2 u.p.e.a., które są przepisami prawa procesowego. Wobec tego, wskazać należy, że wymogiem sporządzenia prawidłowej skargi kasacyjnej jest nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 p.p.s.a. Obok wskazania naruszonych przepisów, poprzez podanie ich konkretnych jednostek redakcyjnych, niezbędne jest więc wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało oraz - w przypadku podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - wykazanie, że mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd kasacyjny, będąc związany granicami skargi kasacyjnej, nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej. Skarżący, podnosząc - na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 141 § 4 p.p.s.a. nie wskazali jakichkolwiek przepisów prawa procesowego, zawierających normy odniesienia bądź normy dopełnienia, mimo że jak zaznaczono powyżej - dla skutecznego podniesienia zarzutów z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - jest to konieczne. Nadto, zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, skarżący nie podali, w jaki sposób ewentualne naruszenie każdego z tych przepisów mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną, określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. To zaś nakłada na wnoszącego skargę kasacyjną obowiązek wykazania istnienia związku przyczynowego pomiędzy zarzucanym uchybieniem przepisom postępowania, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego. W konsekwencji stwierdzić należy, że powołanie jedynie w skardze kasacyjnej jako naruszonych przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 33 § 1 pkt 6 i pkt 8 oraz art. 7 § 2 u.p.e.a., bez wskazania w petitum sposobu naruszenia każdego z tych przepisów, a także bez wyjaśnienia ewentualnego istotnego wpływu ich naruszenia na wynik sprawy, utrudnia odczytanie, co de facto stanowi podstawę żądania skarżących uchylenia zaskarżonego wyroku. Nie można również pominąć, że zarzuty skargi kasacyjnej stanowią w znacznej mierze powielenie zarzutów skargi skierowanej do sądu pierwszej instancji. Niezależnie od wyżej zaakcentowanych mankamentów skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że uwzględnienie całej argumentacji przedstawionej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wraz z zarzutem naruszenia przepisów postępowania egzekucyjnego, tj. art. 33 § 1 pkt 6 i pkt 8 oraz art. 7 § 2 u.p.e.a., umożliwiło sądowi kasacyjnemu odczytanie zasadniczych motywów, które legły u podstaw zaskarżenia wyroku sądu pierwszej instancji, i w tym zakresie merytoryczne się do nich odniesienie. Strona skarżąca podniosła zarzuty, które zmierzają do podważenia prawidłowości dokonanej przez sąd pierwszej instancji oceny legalności odmowy uwzględnienia zarzutów egzekucyjnych. Przedmiot sporu prawnego obejmuje zatem zagadnienie oceny zasadności zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym wobec wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie są uzasadnione zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz przepisów art. 33 § 1 pkt 6 i pkt 8 oraz art. 7 § 2 u.p.e.a. Sąd pierwszej instancji prawidłowo wskazał, że w przepisie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a niedopuszczalność ta musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Egzekucja administracyjna może być więc niedopuszczalna z przyczyn podmiotowych, gdy przepisy prawa wyłączają prowadzenie egzekucji wobec zobowiązanego wskazanego w tytule wykonawczym, a także, gdy egzekucję prowadzi podmiot niebędący organem egzekucyjnym. Natomiast, przesłanki przedmiotowe niedopuszczalności egzekucji odnoszą się do przedmiotu egzekucji i jej podstaw. Wystąpią one w przypadkach, gdy jej przedmiotem jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej, lub gdy tytuł wykonawczy został wystawiony przez podmiot nieuprawniony. Mając na uwadze przywołaną wykładnię art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., wskazać należy, że sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że podniesione w skardze kasacyjnej kwestie związane ze wszczęciem i prowadzeniem postępowania egzekucyjnego zostały ocenione prawidłowo, bowiem w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o taką niedopuszczalność egzekucji, która ma charakter generalny i bezwarunkowy, niezależny od konkretnego postępowania egzekucyjnego i aktualny zawsze, w każdym postępowaniu. Nadto, w realiach rozpatrywanej sprawy, także zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a., tj. zastosowanie zbyt uciążliwego środka, nie mógł zostać uwzględniony, gdyż niewątpliwie każdy zastosowany środek egzekucyjny jest dotkliwie odczuwany przez zobowiązanego, ale egzekucja rządzi się regułami ściśle określonymi w u.p.e.a., zaś podstawową i znamienną jej cechą jest przymusowe ściągnięcie należności. Nadrzędnym celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do zaspokojenia należności wierzyciela, choć oczywiście przy zastosowaniu środków egzekucyjnych najmniej uciążliwych dla zobowiązanego. Tymczasem, strona skarżąca nie wskazała w ogóle, jaki inny środek egzekucyjny - poza zajęciem świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz z renty socjalnej - mógłby zostać zastosowany w sprawie. Natomiast, sąd pierwszej instancji prawidłowo wskazał, że także zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego nie doprowadziło do zaspokojenia wierzyciela, gdyż saldo zajętego rachunku wynosiło 0 zł . Prawidłowo zatem sąd pierwszej instancji ocenił, że o zastosowaniu najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego można mówić, gdy istnieje możliwość wyboru. Jeśli natomiast w konkretnej sprawie organ egzekucyjny ma do dyspozycji tylko jeden środek egzekucyjny, to wówczas nie tylko jest on uprawniony, ale i zobowiązany do jego stosowania. Zatem, w sposób uprawniony sąd ten ocenił, że w sprawie organ egzekucyjny nie zastosował zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego i nie naruszył również art. 7 § 2 u.p.e.a. Nieuprawniony jest także zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymaganiom tego przepisu, tj. zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Mając powyższe okoliczności na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 p.p.s.a. - orzekł jak sentencji wyroku.