II FSK 526/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Artur Kot, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 20 lutego 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 7 października 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 850/16 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 13 maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 13 maja 2016 r. nr [...], 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz O. S.A. z siedzibą w W. kwotę 7611 (siedem tysięcy sześćset jedenaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wyrokiem z dnia 7 października 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 850/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę O. S.A. w W. (zwanej dalej "Skarżącą", "Spółką") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 13 maja 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją SKO utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy W. (zwanego dalej "Burmistrzem") z dnia 15 grudnia 2015 r., którą określono Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości od kabli położonych w kanalizacji kablowej za okres od 1 stycznia 2010 r. do 31 lipca 2010 r. w kwocie 26.532,00 zł. W skardze na powyższą decyzję Spółka, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, zarzuciła naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 208 § 1 oraz w zw. z art. 70 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 zm. - zwanej dalej "O.p."), przez dokonanie rozstrzygnięcia merytorycznego, w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., w zw. z czym należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyć postępowanie w sprawie podatkowej, - art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 ze zm. i Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm. - zwanej dalej "u.p.o.l."), gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe, położone w kanalizacji kablowej, mimo że od lutego 2009 r., ze względu na to, że własność kanalizacji i położonych w niej linii kablowych nie pokrywała się, nie stanowiły one dla Spółki budowli w rozumieniu u.p.o.l. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi. Sąd pierwszej instancji - odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. - podał, że decyzją Burmistrza z dnia 15 grudnia 2015 r. nadano decyzji, będącej przedmiotem niniejszego postępowania, rygor natychmiastowej wykonalności, a następnie wystawiono tytuł wykonawczy z dnia 16 grudnia 2015 r. Organ egzekucyjny na podstawie ww. tytułu wykonawczego, zawiadomieniem z dnia 23 grudnia 2015 r. dokonał zajęcia rachunku bankowego Spółki. Odpis tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu, Spółka otrzymała w dniu 29 grudnia 2015 r., co potwierdza zwrotne potwierdzenie odbioru. Dłużnik zajętej wierzytelności otrzymał zawiadomienie o zajęciu w dniu 23 grudnia 2015r. i w dniu 29 grudnia 2015 r. zrealizował w całości dokonane zajęcie. Słusznie więc przyjął organ podatkowy, że bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany, skoro nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nastąpiło w dniu 15 grudnia 2015 r., tj. z chwilą wydania tego postanowienia i z chwilą złożenia pod nim podpisu przez osobę upoważnioną do działania w imieniu organu podatkowego, a nie z chwilą doręczenia takiego postanowienia, co oczywiście nie wyłączało obowiązku jego skutecznego doręczenia, które nastąpiło w dniu 4 stycznia 2016 r. Odnosząc się do zarzutów Spółki, że zobowiązanie podatkowe za 2010 r. przedawniło się 31 grudnia 2015 r. w związku z doręczeniem decyzji organu po tej dacie, WSA wskazał, że nieostatecznej decyzji organu I instancji nadano rygor natychmiastowej wykonalności, co skutecznie przerwało bieg terminu przedawnienia. W sprawie możliwe było wystawienie tytułu wykonawczego, ponieważ decyzji wymiarowej został nadany rygor natychmiastowej wykonalności, natomiast skutek nadania takiego rygoru następuje z chwilą wydania postanowienia w tym przedmiocie, a nie doręczenia tego postanowienia. Sąd podał, że kwestia nadania zaskarżonej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności podlegała już kontroli tutejszego Sądu, który wyrokiem z dnia 6 lipca 2016 r. oddalił skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 5 lutego 2016 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy W. z dnia 15 grudnia 2015 r., nr [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. Zastosowanie więc środka egzekucyjnego, na podstawie decyzji której nadano rygor natychmiastowej wykonalności i która została wydana przed jego zastosowaniem, a doręczona po jego zastosowaniu skutecznie spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 4 O.p. Istota sporu w sprawie dotyczy możliwości opodatkowania kabli telekomunikacyjnych, stanowiących wraz z kanalizacją kablową całość techniczno-użytkową w sytuacji, gdy inny jest właściciel kanalizacji telekomunikacyjnej, a inny właściciel kabli. Zdaniem WSA, fakt, że nastąpiła zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy bowiem do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową, czyli budowlę. Okoliczność zbycia kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu, przy jednoczesnym pozostawieniu linii kablowych w rękach Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność ta nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli, tylko dlatego, że budowla ta nie jest już własnością jednego podmiotu. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną Spółki, która wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od SKO na rzecz Skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Spółka zarzuciła, że zaskarżony wyrok został wydany z mającymi istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniami prawa materialnego oraz przepisów postępowania, a mianowicie: 1) art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "p.p.s.a."), przez odstąpienie od zawieszenia postępowania sądowego, choć rozstrzygnięcie w sprawie skargi na decyzję wymiarową było uzależnione od prawomocnego rozstrzygnięcia w sprawie rygoru natychmiastowej wykonalności oraz od prawomocnego rozstrzygnięcia w zakresie zarzutów wobec egzekucji; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 208 § 1 oraz w związku z art. 70 § 1 i § 4 O.p., a także w związku z art. 211 i art. 212 O.p. oraz z art. 21 § 2 O.p. oraz z art. 3 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej "u.p.e.a."), a także w związku z niewłaściwym zastosowaniem art. 239b § 1 pkt 4 O.p. - poprzez odstąpienie przez Sąd od uchylenia decyzji, która została wydana po upływie terminu przedawnienia; wbrew stanowisku Sądu zastosowanie środka egzekucyjnego w momencie, w którym jeszcze nie doręczono decyzji, było nielegalne i jako takie nie mogło powodować przerwania biegu terminu przedawnienia; 3) art. 70 § 4 w związku z § 1 O.p. przez błędną wykładnię (w związku z art. 21 § 2 O.p. i z art. 3 § 1 u.p.e.a. oraz w związku z art. 211 i art. 212 O.p.), polegającą na uznaniu, że skutecznym sposobem przerwania biegu terminu przedawnienia jest zastosowanie środka egzekucyjnego jeszcze przed doręczeniem decyzji, z której wynika egzekwowany podatek; 4) art. 70 § 1 i § 4 O.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie (w związku z art. 21 § 2 O.p. i z art. 3 § 1 u.p.e.a. oraz w związku z art. 211 i art. 212 O.p.), polegające na uznaniu, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, podczas gdy decyzja organu podatkowego została doręczona po upływie 5 lat, zaś niezgodne z prawem zastosowanie środka egzekucyjnego nie wywołało skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia; 5) art. 141 § 4 p.p.s.a., w tym w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a., poprzez nienależyte wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji w zakresie: a) przepisów regulujących podatników podatku od nieruchomości, tj. przede wszystkim art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w tym również obowiązku wydania przez Burmistrza odrębnej decyzji na podstawie art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w stosunku do współwłaścicieli kabli ułożonych w kanalizacji kablowej; b) przedawnienia; 6) art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię tych przepisów, polegającą na przyjęciu, że: a) "pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust 1 i 2 u.p.o.l. należy również rozumieć właścicieli części budowli nawet w sytuacji, gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli"; b) "czynność ta [sprzedaży kanalizacji] nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli, tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu"; 7) art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów, polegające na przyjęciu, że Skarżąca może być opodatkowana podatkiem od nieruchomości od linii kablowych w sytuacji, gdy Sąd pierwszej instancji przyjął, że "dalej mamy bowiem do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową, czyli budowlę", a jednocześnie jest oczywiste, że Skarżąca nie jest właścicielem obiektu, składającego się z kanalizacji kablowej oraz położonych w niej linii kablowych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. Zarzutem najdalej idącym jest zarzut naruszenia art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. przez odstąpienie od zawieszenia postępowania sądowego, choć rozstrzygnięcie w sprawie skargi na decyzję wymiarową było uzależnione od prawomocnego rozstrzygnięcia w sprawie rygoru natychmiastowej wykonalności oraz od prawomocnego rozstrzygnięcia w zakresie zarzutów wobec egzekucji. W sprawie niesporne jest, że w dniu 7 października 2016 r., tj. w dniu wydania wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie nie była jeszcze prawomocnie rozstrzygnięta kwestia dotycząca nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, gdyż dopiero w dniu 14 grudnia 2018 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok o sygn. akt II FSK 3631/16. Należy przypomnieć, że zastosowanie przez sąd art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. ma charakter fakultatywny. Ocena jego zasadności pozostawiona została do uznania sądu, który wydając postanowienie w tej kwestii powinien rozważyć, czy w danym przypadku celowe jest wstrzymanie biegu sprawy. Nie oznacza to jednak dowolności działania w tej mierze, bowiem dla sądu administracyjnego kwestią wstępną może być wyłącznie takie zagadnienie, którego rozstrzygnięcie jest niezbędne, aby stwierdzić czy zaskarżony akt jest zgodny z prawem. Skoro w chwili wydawania wyroku przez Sąd pierwszej instancji kwestia niezbędna do orzekania nie została prawomocnie rozstrzygnięta, to sąd ten powinien zastosować ww. przepis i zawiesić postępowanie. Z kolei Samorządowe Kolegium Odwoławcze winno, przy wydawaniu decyzji ocenić, czy zawarte w piśmie z dnia 5 stycznia 2016 r. zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, mogą mieć wpływ rozstrzygnięcie. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 188 oraz art. 203 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.[pic]