II FSK 425/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędziowie Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Artur Kot, Protokolant Aleksander Polak, po rozpoznaniu w dniu 22 lipca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 listopada 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 1783/24 w sprawie ze skargi A.P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2023 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.802.2022.3.KKA w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną.

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 listopada 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1783/24, uchylający interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 stycznia 2023 r. wydaną w sprawie A.P. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Kwestionowanemu orzeczeniu organ zarzucił naruszenie prawa materialnego tj.: art. 23 ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 23 ust. 3g ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.) dalej: "u.p.d.o.f." przez błędną wykładnię i przyjęcie, że koszty uzyskania przychodów ze wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej tytułu wyznacza wartość środków poniesionych dla uzyskania majątku spółki przekształconej, tj. wartość bilansowa spółki przekształcanej z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową spółki powstałej w wyniku przekształcenia, podczas gdy kosztami tymi będą wydatki faktycznie poniesione przez spółkę komandytową na nabycie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (wydatki historyczne), a nie wartość bilansowa spółki ustalona dla celów przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną. Organ wniósł o uchylenie w całości na podstawie art. 188 p.p.s.a. zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi przez jej oddalenie, ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Ponadto, wobec treści art. 176 § 2 in fine p.p.s.a. oświadczył, że zrzeka się rozprawy i wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym. Nie wniesiono odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Zawiera ona jeden zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 23 ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 23 ust. 3g u.p.d.o.f. i przyjęcie, że koszty uzyskania przychodów ze wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej tytułu wyznacza wartość środków poniesionych dla uzyskania majątku spółki przekształconej, tj. wartość bilansowa spółki przekształcanej z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową spółki powstałej w wyniku przekształcenia, podczas gdy kosztami tymi będą wydatki faktycznie poniesione przez spółkę komandytową na nabycie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (wydatki historyczne), a nie wartość bilansowa spółki ustalona dla celów przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną. Jak zasadnie zauważył Sąd pierwszej instancji w analogicznych sprawach orzekał już Naczelny Sąd Administracyjny, a stanowisko odnośnie wykładni spornego art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. jest w zasadzie jednolite. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, który z kolei oparł się na argumentacji zawartej w wymienionych w nim wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przez wydatek, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. należy rozumieć pewną wartość, w zamian za którą następuje nabycie innego prawa. W realiach niniejszej sprawy wartością, w zmian za którą nastąpiło wejście w posiadanie akcji spółki akcyjnej była wartość majątku spółki z o.o. odpowiadająca posiadanym przez skarżącą akcjom tej spółki. Modyfikowanie powyższego wariantu interpretacyjnego na niekorzyść skarżącej w drodze odwoływania się do zasady kontynuacji, czy też zasady kosztu historycznego, należy uznać za niedopuszczalne. Jak wskazano już powyżej, w ocenie Sądu, przyjęcie, że pod pojęciem wydatku na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) należy rozumieć tzw. koszt historyczny możliwe jest jedynie w sytuacji gdy tego rodzaju reguła wynikałaby wprost z precyzyjnego brzmienia przepisu ustawy podatkowej. Podsumowując należy stwierdzić, że zaskarżony wyrok odpowiada prawu. Niezasadny okazał się bowiem zawarty w skardze kasacyjnej zarzut błędnej wykładni art. 23 ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 23 ust. 3g u.p.d.o.f. Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.