II FSK 397/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Bogusław Wolas (sprawozdawca), Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 września 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 822/15 w sprawie ze skargi P. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 25 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 22 września 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 822/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę P. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 25 lutego 2015 r. w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej. Postanowieniem tym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia 10 października 2014 r odmawiające wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 3 września 2014 r utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia 2 czerwca 2014 r określającą P. G. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej w kwocie 1 107 130 zł. Decyzja ta została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. We wniosku z dnia 26 września 2014 r o wstrzymanie wykonania powyższej decyzji P. G. wskazywał właśnie na fakt zaskarżenia decyzji oraz ustanowienia hipotek przymusowych na nieruchomościach będących jego własnością. Uzasadniając objęte skargą postanowienie z dnia 25 lutego 2015 r Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wyjaśnił, że orzeczenia dotyczące ustanowienia powyższych hipotek przymusowych nie były prawomocne, bowiem zostały zaskarżone przez P. G. Za słuszne uznano zatem stanowisko Organu I Instancji, iż nie wystąpiły warunki konieczne do zastosowania instytucji wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej określone w art. 239f § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na dzień 10 października 2014 r, kiedy to wydane zostało przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. postanowienie odmawiające wstrzymania wykonania decyzji nie został ujawniony w księgach wieczystych żaden wpis prawomocnej hipoteki przymusowej korzystający z pierwszeństwa zaspokojenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku P. G. zarzucił postanowieniom organów obu instancji naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik spraw, tj. art. 239 f §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej; art.233 §1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, art. 122 i art. 187 §1 tej ustawy; art. 217 §1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu zarzucono, że organy nie wyjaśniły wszystkich istotnych okoliczności sprawy, gdyż błędnie przyjęły, iż w dacie złożenia wniosku z dnia 26 września 2014 r. wszystkie hipoteki zostały zaskarżone i nie były prawomocne, podczas gdy w treści działu IV księgi wieczystej nr [...] ujawniona została hipoteka na rzecz Skarbu Państwa. Wpis tej hipoteki, zdaniem skarżącego, był prawomocny. Skarga na wpis została wniesiona po terminie, czego nie uwzględnił sąd ani organy podatkowe. Ponadto skarżący zaznaczył, że uzasadnienia zaskarżonych postanowień nie odpowiadają wymogom określonym w art. 217 §1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p., albowiem zawierają błędne uzasadnienia faktyczne i prawne. Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku omówił zasady wstrzymywania wykonania decyzji ostatecznych, podkreślając, że zgodnie z art. 239f § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej może to nastąpić z urzędu po uprawomocnieniu się wpisu hipoteki przymusowej lub wpisu zastawu skarbowego. W rozpoznawanej sprawie warunek ten nie został spełniony, bowiem jak ustaliły organy podatkowe P. G. złożył skargi na orzeczenia dotyczące wszystkich wpisów hipotek przymusowych, w związku z tym orzeczenia te nie uprawomocniły się. Dlatego też na dzień 10 października 2014 r w księgach wieczystych nie widniał żaden prawomocny wpis hipoteki przymusowej korzystającej z pierwszeństwa zaspokojenia. W skardze kasacyjnej powyższy wyrok został zaskarżony przez P. G. w całości, który zarzucił mu na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145§1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187§1 i art. 233§1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy skarżący wykazał, że: a) organy podatkowe I i II instancji nie wyjaśniły wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy (błędnie przyjęły, że w dacie złożenia wniosku z dnia 26 września 2014 r. wszystkie hipoteki zostały zaskarżone i nie były prawomocne, podczas gdy z treści działu IV księgi wieczystej nr [...] ujawnionego miedzy innymi w Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych ekw.ms.gov.pl ujawniona jest hipoteka na rzecz Skarbu Państwa, b) organ odwoławczy bezzasadnie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji, w sytuacji gdy konieczne było wydanie postanowienia kasacyjnego, to jest uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Naczelnika US w C. z dnia 10 października 2014 r. i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, gdyż rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części (tzn. jednoznacznego wyjaśnienia, czy w dacie złożenia wniosku o wstrzymanie wykonania był prawomocny wpis hipoteki przymusowej dokonany przez referendarza sądowego Sądu Rejonowego w Chojnicach V Wydział Ksiąg Wieczystych orzeczeniem z dnia 25 czerwca 2014 r. w dziale IV księgi wieczystej nr [...], kiedy zostało doręczone zawiadomienie o wpisie i w jakiej dacie zaskarżono wis hipoteki), 2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 239f§1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji, gdy skarżący wykazał, że organy podatkowe obydwu instancji bezzasadnie odmówiły wstrzymania wykonania w całości decyzji DIS w Gdańsku z dnia 3 września 2014 r. oraz w całości poprzedzającej ją decyzji Naczelnika US w C. z dnia 2 czerwca 2014 r., mimo że spełnione były wszystkie przesłanki do uwzględnienia wniosku, 3. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 217§1 i §2 w zw. z art. 210§4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy skarżący wykazał, że organy podatkowe I i II instancji sporządziły błędne uzasadnienia postanowień z dnia 10 października 2014 r. i 25 lutego 2015 r., gdyż nieprawidłowo przyjęły, że wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji DIS w Gdańsku z dnia 3 września 2014 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika US w C. z dnia 2 czerwca 2014 r. nie zasługiwały na uwzględnienie, 4. art. 141§4 p.p.s.a. w zw. z art.145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187§1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe uzasadnienie, w którym Sąd I instancji przedstawił stan faktyczny niezgodnie z rzeczywistością, gdyż błędnie podał, że w dacie złożenia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji DIS w Gdańsku z dnia 3 września 2014 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika US w C. z dnia 2 czerwca 2014 r. brak było prawomocnego wpisu hipoteki przymusowej, podczas gdy prawomocny był wpis hipoteki w dziale IV księgi wieczystej nr [...]. Z uwagi na powyższe wniesiono o: uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji; zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych; rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Odpowiadając na skargę kasacyjną, Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona. Bezzasadny jest w szczególności zarzut naruszenia art 151 i art 145 § 1pkt 1 lit c p.p.s.a.w związku z art 239f § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art. 239e Ordynacji podatkowej decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. Przesłanki wstrzymania wykonania decyzji określa natomiast art. 239f § 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią organ podatkowy pierwszej instancji wstrzymuje wykonanie decyzji ostatecznej w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego: 1) na wniosek - po przyjęciu zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33d § 2 - do wysokości zabezpieczenia i na czas jego trwania lub 2) z urzędu - po prawomocnym wpisie hipoteki przymusowej lub wpisie zastawu skarbowego korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia, które zabezpieczają wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę - do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. W rozpatrywanej sprawie skarżący nie złożył zabezpieczenia, nie ustanowiono także zastawu skarbowego, w związku z tym przesłanką wstrzymania może być tylko uprawomocnienie się wpisu hipoteki przymusowej. Organy podatkowe ustaliły, że ani w dacie złożenia wniosku, tzn w dniu 26 września 2014 r , jak też w dniu wydania przez Organ I Instancji postanowienia odmawiającego wstrzymania wykonania decyzji , tzn w dniu 10 października 2014 r żadne orzeczenie o wpisie hipoteki przymusowej w rozpoznawanej sprawie nie było prawomocne. Co prawda skarżący zarzucał, że wpis hipoteki przymusowej w dziale IV księgi wieczystej nr [...] był prawomocny w dniu złożenia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, jednak nie przedstawił na tę okoliczność żadnych dowodów. Wręcz przeciwnie jego twierdzeniom przeczą materiały zebrane w aktach administracyjnych. Wynika z nich, że Strona złożyła skargę na orzeczenie Referendarza Sądowego Sądu Rejonowego w Chojnicach V Wydziału Ksiąg Wieczystych z dnia 25 czerwca 2014 r o wpisie powyższej hipoteki uwzględniające wniosek zarejestrowany pod nr [...]. Uwzględniając powyższą skargę Sąd Rejonowy w Chojnicach V Wydział Ksiąg Wieczystych oddalił wniosek postanowieniem z dnia 14 października 2014 r. z powodu nie przedłożenia oryginału decyzji. Co prawda w treści uzasadnienia powyższej decyzji Sąd powołuje księgę wieczystą Nr [...], jednakże z uwagi na treść komparycji gdzie wskazano księgę wieczystą Nr [...] oraz numer rozpoznawanego wniosku nie budzi wątpliwości, że postanowienie dotyczy kwestionowanego przez stronę wpisu. Z tego względu bezpodstawny jest także zarzut naruszenia art.151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej. Bezpodstawne jest bowiem twierdzenie, że organy podatkowe nie wyjaśniły wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy, bowiem prawidłowo przyjęły, że w dacie złożenia wniosku wszystkie hipoteki zostały zaskarżone i nie były prawomocne. Dotyczy to także wpisu do księgi wieczystej nr Nr [...], który nie był wtedy prawomocny. Za bezpodstawny należy także uznać zarzut naruszenia art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przedstawiony przez Sąd I instancji stan faktyczny był bowiem prawidłowy. Ponadto zarzut naruszenia art. art 141 § 4 p.p.s.a. nie może służyć do kwestionowania ustaleń faktycznych poczynionych przez wojewódzki sąd administracyjny. Przepis ten dotyczy bowiem tylko wymogów jakim powinno odpowiadać uzasadnienie wyroku. Z tych też względów orzeczono jak w sentencji na podstawie art.184 p.p.s.a.