II FSK 3205/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia WSA (del.) Małgorzata Bejgerowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej P. [...] Lasy Państwowe N. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Go 232/18 w sprawie ze skargi P. [...] Lasy Państwowe N. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 23 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę kasacyjną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 19 lipca 2018 r., o sygn. akt I SA/Go 232/18, oddalił skargę N. [...] (dalej jako: "Nadleśnictwo" lub "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 23 kwietnia 2018 r., nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. Sąd pierwszej instancji przedstawił w wyroku następujący stan sprawy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gorzowie Wielkopolskim decyzją z dnia 20 stycznia 2014 r. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy K. z dnia 7 października 2013 r. określającą Nadleśnictwu zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r., w tym za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 367.815,95 m². Na skutek wywiedzionej przez Nadleśnictwo skargi, WSA w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 22 maja 2014 r., o sygn. akt I SA/Go 159/14, uchylił powyższą decyzję SKO, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a."). W uzasadnieniu orzeczenia WSA wskazał, że jednoznaczną podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych symbolami Ls, będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste realizowanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Muszą to być czynności wykonywane w sposób trwały i wykluczający prowadzenie innej działalności, w niniejszej sprawie - leśnej. Zdaniem WSA sam fakt przebiegania przez dany grunt linii elektroenergetycznych, budowa, utrzymanie słupów i linii oraz przesyłanie nimi energii elektrycznej nie oznacza jednocześnie, że na danym terenie wykluczone jest prowadzenie działalności leśnej, którą należy postrzegać przez pryzmat definicji sformułowanej w art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1821 ze zm. - w skrócie: "u.p.l."), jak również art. 1a ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U z 2018 r., poz. 1445 ze zm. - w skrócie: "u.p.o.l."). Wniesiona przez Nadleśnictwo skarga kasacyjna od powyższego orzeczenia WSA została oddalona wyrokiem NSA z dnia 4 października 2016 r., o sygn. akt II FSK 2804/14. NSA potwierdził, że w niniejszej sprawie grunty pod liniami napowietrznymi zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej i konstatacji takiej nie stoi na przeszkodzie możliwość prowadzenia na tych gruntach, w ograniczonym zakresie, określonych czynności w ramach działalności leśnej. NSA za słuszne uznał podnoszone w tej mierze w skardze kasacyjnej argumenty, iż z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. nie wynika, aby na gruntach zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej nie mogła być prowadzona inna działalność (tu - leśna), o ile specyfika prowadzonej działalności gospodarczej na to pozwala. Nie ma to jednak wpływu na opodatkowanie takich gruntów, o ile są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i jest to główny i podstawowy cel ich wykorzystywania. NSA uzasadniając rozstrzygnięcie o oddaleniu skargi kasacyjnej, pomimo uwzględnienia zarzutu naruszenia prawa materialnego wskazał, że WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyraził także ocenę prawną przepisów dotyczących rekonstrukcji stanu faktycznego, a konkretnie w zakresie braku jednoznacznych ustaleń dotyczących powierzchni spornych gruntów. Mając na względzie wytyczne zawarte w powyższych orzeczeniach, SKO w Gorzowie Wielkopolskim decyzją z dnia 9 stycznia 2017 r. uchyliło decyzję Wójta Gminy K. z dnia 7 października 2013 r. i przekazało sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania. Wójt Gminy K. decyzją z dnia 8 listopada 2017 r. określił Nadleśnictwu podatek od nieruchomości za 2010 r. w wysokości 536.600 zł przyjmując, iż grunty pod napowietrznymi liniami przesyłowymi były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz, że powierzchnia pod liniami wykorzystywanymi przez E. [...] Sp. z o.o. wyniosła 668.149 m², a przez P. S.A. 23.169 m². Po rozpoznaniu odwołania SKO w Gorzowie Wielkopolskim decyzją z dnia 23 kwietnia 2018 r. utrzymało w mocy powyższą decyzję organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia SKO stwierdziło, że ze stanu faktycznego sprawy wynika, że grunty pozostające w zarządzie Nadleśnictwa, zajęte pod słupy oraz napowietrzne linie energetyczne są gruntami, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej przez zakłady energetyczne (E. [...] Sp. z o.o. oraz P. S.A.). Do czynności tych można zaliczyć budowę i utrzymanie słupów oraz linii elektroenergetycznych, jak również przesyłanie energii elektrycznej. Organ II instancji podkreślił, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, iż Nadleśnictwo nie zawarło umów przenoszących obowiązek podatkowy na przedsiębiorców energetycznych. Zatem zarządcą gruntów pod liniami energetycznymi jest Nadleśnictwo nie prowadzące działalności gospodarczej, jednakże - chociaż bez umowy - grunty te służą do prowadzenia działalności gospodarczej spółkom E. [...] i P. W ocenie SKO bez znaczenia dla sprawy jest okoliczność, że przedmiotowe grunty są wykorzystywane, chociaż w ograniczonym zakresie w gospodarce leśnej, gdyż z materiału zgromadzonego w sprawie wynika jednoznacznie, że w celu wykonywania wskazanej działalności operator wykorzystuje dla potrzeb tej działalności pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającą przez las linią energetyczną. Zdaniem organu II instancji Wójt Gminy K. prawidłowo ustalił, że powierzchnia gruntów położonych pod liniami elektroenergetycznymi E. [...] Sp. z o.o. na terenie Nadleśnictwa K. w obrębie gminy K. wynosi 668.149 m², a dla P. - 23.169 m², co łącznie daje powierzchnię 691.318 m² (Tr - 540.749 m² i Ls - 127.400 m²), gdyż posadowione na nich słupy, urządzenia i linie elektroenergetyczne służą prowadzonej przez obu operatorów działalności gospodarczej. Wskazane powyżej wielkości powierzchni znajdują potwierdzenie w piśmie Nadleśnictwa K. z dnia 17 lipca 2017 r. oraz załączniku nr 3 do umowy wykonawczej z dnia 13 listopada 2012 r., zawierającym inwentaryzację gruntów pod liniami dotyczącą lat 2006 - 2011, a więc obejmującą także 2010 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skarżący wniósł o uchylenie powyższej decyzji SKO, zarzucając liczne uchybienia procesowe, w szczególności błędne ustalenie wielkości opodatkowanej powierzchni. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie. Sąd pierwszej instancji w opisanym na wstępie wyroku, o sygn. akt I SA/Go 232/18, stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie i oddalił ją, na podstawie art. 151 P.p.s.a.. W motywach orzeczenia WSA podzielił stanowisko organów podatkowych, iż podatnikiem w zakresie podatku od nieruchomości od gruntów jest Nadleśnictwo. Skoro Nadleśnictwo w 2010 r. pozostawało zarządcą gruntów pod liniami przesyłowymi, to w przypadku przedmiotów będących w zarządzie PGL Lasy Państwowe obowiązek podatkowy ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi (art. 3 ust. 2 u.p.o.l.). W ocenie Sądu pierwszej instancji SKO prawidłowo zastosowało się do oceny prawnej i płynących z niej wskazań wyrażonych w uzasadnieniu poprzedniego wyroku WSA w zakresie ustaleń dotyczących powierzchni gruntów. W ponownych decyzjach podatkowych określono zobowiązanie podatkowe w wysokości wyższej od wynikającej z pierwotnie wydanych decyzji, przyjmując jako podstawę opodatkowania większą powierzchnię gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, jednakże tego zabiegu, wbrew ocenie skarżącego, nie można uznać za naruszenie art. 153 P.p.s.a., gdyż w wyroku z dnia 22 maja 2014 r. WSA wskazał wyraźnie, iż ustalenia dotyczące powierzchni są wątpliwe. Tym samym w wyroku poprzednim Sąd wręcz zasugerował, iż ustalono zbyt małą powierzchnię podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nie wykazano bowiem, dlaczego do opodatkowania przyjęto "powierzchnię wymaganą". Ocena taka i płynące z niej wskazania wiązały zatem organy orzekające, stosownie do art. 153 P.p.s.a., a powyższa ocena nie została przez stronę podważona. Z powyższego WSA wywiódł, że ponownie rozpoznając sprawę organy podatkowe miały prawo do przyjęcia większej powierzchni i określenia zobowiązania podatkowego w wysokości wyższej od pierwotnie przyjętej i uznał, że w zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy K. powierzchnię tę ustalono prawidłowo. Za podstawę ustaleń w tym zakresie organy zasadnie przyjęły dane wynikające z załącznika nr 3 do umowy wykonawczej z dnia 13 listopada 2012 r., obejmującego zestawienie zapłaconych podatków za okres od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2011 r. za grunty pod liniami i urządzeniami elektroenergetycznymi E. [...] sp. z o.o. oraz wynagrodzenie za ograniczenia w prowadzeniu gospodarki leśnej za okres od 1 stycznia 2006 r. do 2 marca 2011 r. Przyjęcie istniejącej powierzchni pasów technicznych pod napowietrznymi liniami przesyłowymi, jako powierzchni gruntów do opodatkowania wynika stąd, iż opodatkowaniu podlegają grunty faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.), nie zaś grunty o powierzchni technicznie wymaganej dla prowadzenia określonej działalności. Decydujące jest zatem kryterium faktyczne - wykorzystywania danej nieruchomości. Stąd też to powierzchnia "istniejąca objęta ograniczeniami", wskazana w załączniku nr 3 do umowy wykonawczej oraz w załączniku do pisma Nadleśnictwa z dnia 17 lipca 2017 r. musiała być uznana za powierzchnię zajętą na prowadzenie działalności w zakresie przesyłu. WSA wskazał także, że przy ustaleniu powierzchni strony wskazały, że trasa linii oraz lokalizacja urządzeń elektroenergetycznych została ustalona w oparciu o stan istniejący - § 4 pkt 2 lit. a) umowy. Umowa wykonawcza została zawarta dopiero w 2012 r., zatem sposób obliczenia wynagrodzenia nie dotyczył 2010 r., kiedy to sporne grunty były przez operatorów linii przesyłowych wykorzystywane bezumownie. Wobec powyższego Sąd pierwszej instancji uznał, że prawidłowo organ podatkowy do podstawy opodatkowania przyjął powierzchnię wynikającą z istniejącego pasa technicznego, a nie pasa wymaganego przepisami. Zgromadzona dokumentacja, w szczególności - w odniesieniu do gruntów wykorzystywanych przez E. [...] Sp. z o.o. - dane wynikające z załącznika nr 3 do umowy wykonawczej z dnia 13 listopada 2012 r. w sposób wystarczający dokumentują powierzchnię gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W sprawie nie była natomiast sporna powierzchnia gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej przez P. S.A. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Nadleśnictwo reprezentowane przez radcę prawnego, zaskarżyło powyższy wyrok w całości, zarzucając, na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., polegające na tym, że WSA w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję wydaną z naruszeniem przepisów prawa procesowego, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez: niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, niezebranie w sposób wszechstronny materiału dowodowego, naruszenie zasady zaufania do organów państwowych w wyniku czego nastąpiło ustalenie nieprawidłowej powierzchni zajętej przez E. [...] Sp. z o.o. do opodatkowania podatkiem do nieruchomości związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz poprzez dokonanie oceny zebranego materiału dowodowego bez uwzględnienia wszystkich okoliczności i danych mających istotny wpływ na prawidłowe ustalenie wysokości powierzchni przyjętej przez organ do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w najwyższej wysokości, jako powierzchnię związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, przy dowolnej ocenie materiału dowodowego w sprawie, a także wydanie orzeczenia na niekorzyść strony. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że gdyby w sprawie nie naruszono powyższych przepisów proceduralnych i przeprowadzono pełne postępowanie dowodowe, w tym wizję lokalną w zakresie faktycznej powierzchni spornych gruntów, rozstrzygnięcie organów byłoby zupełnie inne. Wobec podniesionych zarzutów skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez WSA lub alternatywnie uwzględnienie skargi kasacyjnej, uchylenie wyroku WSA w całości oraz rozpoznanie skargi, a także o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego. SKO w Gorzowie Wielkopolskim nie złożyło odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Z powyższego wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany zawartymi w niej podstawami i wnioskami (art. 174 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 176 P.p.s.a.). Związanie wnioskami skargi kasacyjnej oznacza niemożność wyjścia poza tę część wyroku sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła. Związanie natomiast podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą kasacyjnie. W tym zakresie sąd odwoławczy ma obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, uwzględniając jej uzasadnienie (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., o sygn. akt I OPS 10/09 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W rozpoznawanej skardze kasacyjnej sformułowano jeden rozbudowany zarzut naruszenia przepisów postępowania, próbując za jego pośrednictwem podważyć ustalenia stanu faktycznego sprawy dotyczące uznania wielkości powierzchni, zajętej przez spółkę E. [...], do opodatkowania podatkiem do nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem autora skargi kasacyjnej przy ustalaniu spornej powierzchni należało przyjąć powierzchnię wymaganą, czyli niezbędną 344.646,95 m². Tymczasem organy podatkowe uwzględniły powierzchnię wynikającą z faktycznie istniejącego pasa technicznego, czyli 668.149 m², a nie jak oczekiwała strona skarżąca kasacyjnie, pasa wymaganego przepisami. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko Nadleśnictwa nie może zostać zaakceptowane, gdyż nie zostało poparte wystarczającymi argumentami i dowodami. Autor skargi kasacyjnej nie powołał się na żadne konkretne okoliczności faktyczne czy dowody, wykazujące jednoznacznie błąd organu przy ustalaniu powierzchni gruntu podlegającej opodatkowaniu. Powołując się na argument nie uwzględnienia wszystkich okoliczności i danych mających wpływ na prawidłowe ustalenie wielkości powierzchni przyjętej przez organ do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w najwyższej wysokości, nie opisano w skardze kasacyjnej, co dokładnie organ podatkowy lub Sąd pierwszej instancji pominął. Nie wykazano także konkretnego istotnego wpływu uchybień proceduralnych na wynik sprawy. W treści skargi kasacyjnej nie podano także, jakie dokładnie dowody zostały ocenione w sposób dowolny. Nie opisano w jaki sposób przeprowadzenie postępowania dowodowego, zgodnie z oczekiwaniami strony, w szczególności wynik proponowanej wizji, mógłby doprowadzić do innego rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji lub organu podatkowego. Brak konkretnych wywodów w tym zakresie czyni rozpoznawany środek nieskutecznym i tym samym nie daje podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej i uchylenia zaskarżonego wyroku WSA. Skarżący poza polemiką z ustaleniami co do faktycznej powierzchni przyjętej do opodatkowania podatkiem od nieruchomości, nie przedstawił konkretnych dokumentów, które podważyłyby ustalenia organów podatkowych. Wobec powyższego dokonując kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku należało podzielić stanowisko Sądu pierwszej instancji, który uznał, że organy administracji publicznej nie dokonały błędnych ustaleń faktycznych w niniejszej sprawie. Nie budzi wątpliwości, że zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. to do organu podatkowego należy wyjaśnienie wszystkich okoliczności niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy. To organ określa, jakie fakty powinny być ustalone i za pomocą jakich dowodów, on też przeprowadza te dowody. Obowiązany jest przy tym przeprowadzić wszelkie możliwe dowody, a następnie wszystkie je rozpatrzyć. Ustawodawca przyjął otwarty system środków dowodowych i zasadę równej ich mocy, nie wprowadzając ograniczenia dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w zakresie wykazania określonych faktów. Zakres postępowania dowodowego wyznacza treść hipotezy normy prawnej, która w danej sprawie ma zastosowanie. Badając przestrzeganie zasad postępowania podatkowego, Sąd pierwszej instancji trafnie przyjął, że postępowanie to pozwoliło dostatecznie ustalić stan faktyczny sprawy w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej postępowanie dowodowe przeprowadzono wnikliwie, ustalając stan faktyczny na podstawie niezbędnych danych, nie naruszając przy tym przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Na tle ustalonego w sposób właściwy stanu faktycznego, słusznie WSA zaakceptował stanowisko organów stwierdzające, że podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia wynikająca z faktycznie istniejącego pasa technicznego, a nie pasa wymaganego jedynie przepisami. Faktyczna powierzchnia gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej wynika wprost z załącznika nr 3 do umowy wykonawczej z dnia 13 listopada 2012 r. Dane przyjęte przez organy podatkowe mają także swoje oparcie w innym dokumencie, w postaci załącznika do pisma Nadleśnictwa z dnia 17 lipca 2017 r. Wobec niepodważenia wiarygodności danych wynikających w powyższych dokumentów bezzasadne jest podnoszenie obecnie okoliczności nieprzeprowadzenia wizji lokalnej w terenie, nie zlecenie tej wizji biegłemu, czy nie przesłuchanie żadnej ze stron postępowania na okoliczność faktycznie zajętej powierzchni. Okoliczność, że w decyzjach dotyczących innych lat podatkowych organy przyjmowały inną (mniejszą) powierzchnię jako podstawę opodatkowania nie może mieć bezpośredniego wpływu na wynik niniejszej sprawy, która dotyczy roku podatkowego 2010. W sprawie nie jest kwestionowany fakt prowadzenia działalności gospodarczej na gruntach zajętych przez E. [...] Sp. z o.o. Organy podatkowe zasadnie uznały, że dowody przedstawione przez skarżącego, nie podważyły tego, że grunty o powierzchni 668.149 m² faktycznie były zajęte w 2010 r. na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Ocena ta nie mogła być uznana za dowolną, była bowiem logiczna, spójna i oparta na wszechstronnym rozważeniu wszystkich dowodów. Tym samym skarżący nie może obecnie skutecznie kwestionować zupełności ustaleń w tym zakresie, nie przedstawiając zresztą rzeczowych argumentów, wskazujących na niezgodność tych ustaleń ze stanem rzeczywistym. Wbrew zatem stanowisku autora skargi kasacyjnej w sprawie nie było potrzeby dokonywania dalszych, bardziej szczegółowych ustaleń fatycznych (tj. wizji czy przesłuchiwania świadków). Nie sposób pominąć, że podstawę do uznania Nadleśnictwa za podatnika podatku od nieruchomości stanowiło uregulowanie z art. 3 ust. 2 u.p.o.l., zgodnie z którym obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi. Wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej ocena zgromadzonych dowodów została przeprowadzona po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego i nie można skutecznie zarzucić jej dowolności (art. 191 O.p.). Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w treści zarzutu zasygnalizowano także kwestię wydania "orzeczenia na niekorzyść strony", przy czym nie powołano w skardze kasacyjnej w tym zakresie żadnego przepisu (np. art. 134 § 2 P.p.s.a., czy art. 234 O.p.). Mając na uwadze związanie podstawami skargi kasacyjnej, wynikające z art. 174 P.p.s.a., brak precyzyjnego powołania naruszonego ewentualnie przepisu uniemożliwia odniesienie się do powyższego twierdzenia strony skarżącej kasacyjnie. Reasumując uznać należy, że ani Sąd pierwszej instancji, ani organy podatkowe nie naruszyły wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania. W rezultacie nie można podzielić także tezy o naruszeniu przez WSA przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. wskutek niewłaściwej kontroli legalności działalności organów podatkowych, gdyż podstaw do zastosowania tego przepisu w istocie nie było. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako bezzasadną, rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym, stosownie do art. 182 § 2 i § 3 P.p.s.a.