II FSK 3134/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 czerwca 2014 r., sygn. akt III SA/Po 1591/13 w sprawie ze skargi K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kaliszu z dnia 27 września 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie zmiany wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r. po wznowieniu postępowania oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 10 czerwca 2014 r. w sprawie sygn. akt III SA/Po 1591/13 w sprawie ze skargi K.K. (dalej: "Skarżąca") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kaliszu z dnia 27 września 2013 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie zmiany wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r., po wznowieniu postępowania, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę. Stan faktyczny sprawy przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji przedstawia się następująco. Burmistrz Miasta K. decyzją z dnia 7 czerwca 2013 r. skierowaną do Skarżącej na podstawie art. 245 §1 pkt 2 w związku z art. 240 §1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."), odmówił uchylenia ostatecznej decyzji z dnia 13 listopada 2012 r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie 495 zł. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że podatniczka wystąpiła z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego z uwagi na ujawnienie istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych nieznanych organowi w dniu wydania decyzji tj. faktu, że budynek gospodarczo-garażowy jest samowolą budowlaną i nie podlega podatkowi od nieruchomości. Do wniosku załączono postanowienie o wymierzeniu opłaty legalizacyjnej oraz wyrok Sądu Rejonowego dotyczący warunkowego umorzenia postępowania karnego przeciwko Skarżącej podejrzanej o czyn z art. 90 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.). Organ podatkowy wyjaśnił, że okolicznością od której uzależniony jest obowiązek podatkowy jest istnienie budynku lub jego części - art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej u.p.o.l.). Natomiast postanowienie o wymierzeniu opłaty legalizacyjnej oraz załączony do wniosku wyrok Sądu Rejonowego nie spełniają kryterium opisanego w art. 240 §1 pkt 5 O.p., gdyż nie istniały w dniu wydania kwestionowanej decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kaliszu decyzją z dnia 27 września 2013 r., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż bezsporne jest to, że podatniczka użytkuje sporny budynek gospodarczo-garażowy. W ocenie organu twierdzenia wskazujące, że budynek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości są bezzasadne. Nie ma znaczenia dla sprawy okoliczność, iż budynek powstał bez stosowanego pozwolenia na budowę. Podatek od nieruchomości jest podatkiem o charakterze majątkowym. Samowola budowlana nie usprawiedliwia zwolnienia podatkowego. Organ odwoławczy uznał również za bezzasadne zarzuty dotyczące błędnej kwalifikacji spornego budynku jako "budynku gospodarczo-garażowego" zamiast "budynku inwentarskiego". Umieszczenie w jednym z pomieszczeń budynku zwierzęcia nie stanowi, iż budynek stał się obiektem inwentarskim. Skarżąca wniosła skargę do sądu administracyjnego, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji w całości zarzucając naruszenie: - art. 254 O.p. poprzez jego zastosowanie, - art. 6 ust. 2 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię; - art. 247 §1 pkt 8 O.p., gdy z wykonanie decyzji w zakresie kwoty 234,95 zł wywołałoby czyn zagrożony karą (art. 291-292 Kodeksu karnego oraz art. 299 Kodeksu karnego), - art. 122 O.p. poprzez brak wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, czyli brak ustalenia w jakiej części sporny budynek służy działalności rolniczej i na jakim gruncie jest posadowiony. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu wydanej decyzji i wniosło o oddalenia skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazanym na wstępie wyrokiem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2016, poz. 718 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), skargę oddalił. Sąd wyjaśnił, że przepisy prawa podatkowego uzależniają opodatkowanie budynków od określonego stanu faktycznego (zakończenia budowy lub rozpoczęcia użytkowania przed ostatecznym wykończeniem budynku), a nie od stanu prawnego (uzyskania prawa do wybudowania lub użytkowania budynku), co wynika wprost z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. W konsekwencji takie zdarzenia jak wejście do obrotu prawnego postanowienia o wymierzeniu opłaty legalizacyjnej, czy wyrok sądu karnego potwierdzający wykonanie robót budowlanych bez wymaganego pozwolenia nie miały tego skutku, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości nie powstał. Jako całkowicie nieuprawnione Sąd ocenił zarzuty dotyczące naruszenia art. 122 O.p. Zarówno postanowienie o wymierzeniu opłaty legalizacyjnej jak i wyrok sądu karnego jednoznacznie wskazują, że sporny budynek jest budynkiem gospodarczo-garażowym. Przedłożone przez stronę dowody potwierdzają ustalenia poczynione w toku postępowania zwyczajnego, a tym samym wskazane dowody nie mogły prowadzić do zmiany ostatecznego rozstrzygnięcia w trybie nadzwyczajnym wznowienia postępowania w sprawie. Natomiast zarzut naruszenia art. 254 O.p. nie dotyczy decyzji będącej przedmiotem skargi. Skarżąca wniosła skargę kasacyjną zaskarżając w całości powyższy wyrok oraz wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego w kwocie 440 zł. Jako podstawy skargi kasacyjnej wskazała: 1. art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z art. 134 § 1, art. 135 p.p.s.a. z przyczyny określonej w art. 247 § 1 pkt 3 i 4 O.p., które to uchybienie nie tylko mogło mieć wpływ na wynik sprawy, ale taki wpływ miało. Naruszenie to polegało na niedostrzeżeniu, że w sprawie nastąpiło naruszenie prawa dające podstawę do stwierdzenia nieważości następujących decyzji: - [...] z dnia 27 września 2013 r. (decyzja ostateczna) - [...] z dnia 7 czerwca 2013 r. - [...] z dnia 13 listopada 2012 r. (decyzja ostateczna) [...] z 30 maja 2012 r. (decyzja ostateczna) gdyż decyzje te dotyczą sprawy już poprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną tj. decyzją SKO w Kaliszu znak: [...] z 28 maja 2012 r., którą uchylono decyzję Burmistrza K. nr [...] z 2 kwietnia 2012 r. 2. art. 174 pkt 2 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. tj. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na niepełnym przedstawieniu stanu sprawy oraz zarzutów podniesionych w skardze, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i skutkować nierozpoznanie jej istoty. Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do istoty sprawy, a mianowicie do trybu, w jakim zostały wydane decyzje będące przedmiotem badania po wznowieniu postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Brak było dostatecznych podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej. Po pierwsze podnieść należy, że strona skarżąca wszczęła w sprawie postępowanie w zakresie wznowienia postępowania podatkowego w celu wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznej z dnia 13 listopada 2012 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. Wymienione żądanie procesowe strona oparła na podstawie prawnej w postaci art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W sprawie wymiaru podatku zostało przeprowadzone postępowanie dowodowe, którego dane i wyniki odnośnie do przedmiotu opodatkowania znane były organowi podatkowemu. Jeżeli strona nie zgadzała się z ich oceną faktyczną (odtworzenie stanu faktycznego sprawy) lub prawną, to mogła podnieść to w odwołaniu od decyzji podatkowej. Inne, różne od postępowania odwoławczego postępowanie o wznowienie postępowania administracyjnego nie stanowi wszak ponownego przeprowadzenia postępowania dowodowego czy też jego weryfikacji lub uzupełniania - poza granicami określonej podstawy prawnej wznowienia, którą strona określiła jako art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Jeżeli natomiast chodzi o postanowienie o wymierzeniu opłaty legalizacyjnej z dnia 8 kwietnia 2013 r. oraz wyrok sądu powszechnego z dnia 9 kwietnia 2013 r., na które strona powołuje się we wniosku o wznowienie postępowania, to zapadły one niewątpliwie po wydaniu decyzji objętej wnioskiem o wznowienie. Wynika z tego, że ich orzeczenie oraz treść nie istniały w dniu wydania decyzji objętej następnie wnioskiem o wznowienie postępowania, czyli nie mogą one mieć w niniejszej sprawie "wznowieniowej" znaczenia prawnego w rozumieniu przytoczonego przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W zakresie stanowiska wnoszącego skargę kasacyjną w obszarze stwierdzenia nieważności decyzji, przypomnieć stronie należy, że zainicjowała postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego, nie zaś postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji. W postępowaniu o wznowienie postępowania podatkowego można dochodzić uchylenia objętej wnioskiem decyzji, nie zaś stwierdzenia jej nieważności. Podstawa prawna wznowienia postępowania w postaci art. 240 § 1 pkt 5 O.p., powołana przez stronę we wniosku "wznowieniowym", nie jest też tożsama z podstawą prawną stwierdzenia nieważności decyzji określoną w art. 247 § 1 pkt 3 O.p., którą strona przywołuje i argumentuje w skardze kasacyjnej. Ponadto, jeżeli decyzja podatkowa nie mogła zmienić wcześniejszej decyzji wymiarowej, która została uprzednio uchylona, to naruszenie prawa w tym zakresie nie eliminuje bez wdrożenia jakiegokolwiek postępowania prawnego pierwszej z tych decyzji, która istnieje, jeżeli nie zostanie w uchylona w postępowaniu odwoławczym lub nie zostanie stwierdzona jej nieważność w postępowaniu o stwierdzeniu nieważności decyzji. Rozważania i analizy te mogą być trudne lub mało czytelne dla zainteresowanej podatniczki, jednakże należało mieć na uwadze, że w postępowaniu kasacyjnym działała ona korzystając z pomocy profesjonalnego pełnomocnika (radcy prawnego), który powinien wszak rozróżniać postępowanie o określenie bądź ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego, postępowanie odwoławcze, postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania czy też postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji. Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaną skargę kasacyjną oddalił.