II FSK 3115/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 2 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi R. H. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2008 r., sygn. akt II FSK 976/07 oddalającym skargę kasacyjną R. H. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1348/06 w sprawie ze skargi R. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 23 czerwca 2006 r., nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) uchyla w całości wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2008 r., sygn. akt II FSK 976/07 oraz poprzedzający go wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1348/06 i postępowanie sądowe umarza, 2) częściowo odstępując od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu na rzecz R. H. kwotę 4.900 (słownie: cztery tysiące dziewięćset) złotych.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 października 2008 r., wydanym w sprawie o sygn. akt II FSK 976/07, oddalił skargę kasacyjną R.H. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 lutego 2007 r., wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1348/06. Z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że decyzją z dnia 15 marca 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. ustalił skarżącej wysokość dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2001 w kwocie 67.281 zł, który opodatkowano zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 75 %. Po rozpoznaniu odwołania skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia 23 czerwca 2006 r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, uznając, że skarżąca uzyskała dochody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, o których mowa w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.). Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę na tę decyzję, stwierdzając, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły, iż skarżąca poniosła wydatki, które nie znajdowały pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub mieniu zgromadzonym przed ich poniesieniem, a pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił wywiedzionej od tego wyroku przez skarżącą skargi kasacyjnej, w której zarzuciła ona, między innymi, błędną wykładnię art. 20 ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f. polegającą na przyjęciu, że na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że posiadane przez niego mienie pochodzi z ujawnionych źródeł, gdy tymczasem wykazanie, że mienie to zostało uzyskane z nieujawnionych źródeł przychodu jest obowiązkiem organu podatkowego. Dnia 4 października 2013 r. skarżąca na podstawie art. 270 w zw. z art. 272 § 1 i § 2 w zw. z art. 275 w zw. z art. 279 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) wniosła skargę o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, domagając się uchylenia tego wyroku i merytoryczne rozpoznanie sprawy, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Podniosła, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09, orzekł o niezgodności z Konstytucją RP art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.), a więc przepis, które miały zastosowanie w sprawie rozstrzygniętej prawomocnym wyrokiem przez Naczelny Sąd Administracyjny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, ewentualnie o rozważenie zastosowania w sprawie art. 282 § 2 w zw. z art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a. i odstąpienie od zasądzenia kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżącej na podstawie art. 207 § 3 P.p.s.a., wyjaśniając, że decyzją z dnia 28 kwietnia 2014 r. uchylił w całości decyzji swą decyzję z dnia 23 czerwca 2006 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 15 marca 2006 r. i umorzył postępowania w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r. (II GPS 1/10) art. 272 § 1 P.p.s.a. stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie. Kierując się powyższymi względami, w celu realizacji prawa strony skarżącej do ponownego rozpoznania sprawy w następstwie wydania przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 18 lipca 2013 r. (SK 18/09), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga strony opiera się na ustawowej podstawie wznowienia (art. 280 § 1 P.p.s.a.). Mając na uwadze, że w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, wniosek o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego jest zasadny i prowadzi do uchylenia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2008 r., wydanego w sprawie II FSK 976/07, jak również poprzedzającego ten wyrok wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 lutego 2007 r., wydanego w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1348/06, bowiem podstawą materialnoprawną decyzji, których zgodność z prawem była przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego, w którym wydano wymienione wyroki, był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym do 2006 r.). Fakt uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu wydanych w sprawie decyzji wymiarowych i umorzenia postępowania podatkowego sprawił, że bezprzedmiotowe stało się także postępowanie sądowe, co uzasadnia jego umorzenie na podstawie art. 282 § 2 in fine P.p.s.a.. O kosztach postępowania sądowego rozstrzygnięto na podstawie art. 203 pkt 1 oraz art. 200 w zw. z art. 276 P.p.s.a., przyjmując, że – niezależnie od kosztów postępowania wywołanego skargą o wznowienie - Naczelny Sąd Administracyjny jest uprawniony do rozliczenia kosztów postępowania wznowionego w ramach ponownego rozpoznania sprawy (art. 282 § 1 P.p.s.a.), a także mając na uwadze, że toczące się postępowanie nadzwyczajne stanowi wyraz realizacji konstytucyjnego uprawnienia jednostki do sanacji postępowania (sądowego) opartego na niekonstytucyjnym akcie normatywnym (art. 190 ust. 4 Konstytucji RP). Zarazem Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a. odstąpił od zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w części dotyczącej kosztów zastępstwa procesowego na etapie poprzedzającym wznowienie postępowania sądowego, uznając za przypadek szczególnie uzasadniony w rozumieniu wymienionego przepisu, okoliczność, że w dacie orzekania zarówno przez organy podatkowe, jak i sądy administracyjne, art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. pozostawał w obrocie prawnym i korzystał z domniemania zgodności z Konstytucją.