II FSK 2942/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA del. Artur Kot (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 601/18 w sprawie ze skargi B. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 maja 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. Ł. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 5 400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 5 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 601/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej także jako "WSA" lub "sąd pierwszej instancji") oddalił skargę B. Ł. (dalej jako "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: "organ podatkowy lub odwoławczy", "DIAS", Dyrektor IAS") z 11 maja 2018 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. Treść uzasadnienia zaskarżonego wyroku oraz innych orzeczeń sądów administracyjnych przywołanych poniżej dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, w skrócie "CBOSA"). 2.1. Od powyższego wyroku sądu pierwszej instancji skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik skarżącego (adwokat). Wystąpił o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania. Na podstawie przepisów art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.; zw. dalej "p.p.s.a.") autor skargi kasacyjnej postawił zaskarżonemu wyrokowi zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), c) p.p.s.a., art. 135 p.p.s.a. w związku z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. naruszeniem prawa materialnego przez niewłaściwe jego zastosowanie poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi pomimo dokonania błędnych ustaleń stanu faktycznego w wyniku nieprawidłowego przyjęcia, iż zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz to, że spółki S. Sp. z o.o. i A. [...] Sp. z o.o. nie były faktycznie dostawcami paliwa, a poza tym organy nie zebrały w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego; b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), c) p.p.s.a., art. 135 p.p.s.a. z związku z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. naruszeniem prawa materialnego przez niewłaściwe jego zastosowanie pomimo dokonania przez organy podatkowe błędnych ustaleń stanu faktycznego poprzez nieprawidłowe uznanie, iż skarżący odliczając podatek dochodowy naliczony z faktur VAT wystawianych przez spółki nie działał w dobrej wierze i nie zachował należytej staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej; c) art. 151 p.p.s.a. poprzez niezasadne oddalenie skargi w sytuacji, gdy decyzja winna zostać uchylona w trybie art. 145 § 1 p.p.s.a. wobec naruszenia przez organ przepisów art. 7, art. 77, art. 80 oraz 107 § 3 k.p.a. polegającego na wewnętrznej i nieprawidłowej ocenie materiału dowodowego oraz sprzeczności ustaleń faktycznych, z których wynika, iż doszło do rzeczywistego przemieszczania paliwa od spółek S. Sp. z o.o. oraz A. [...] Sp. z o.o., podczas gdy organy stoją również na stanowisku, że faktury wystawiane przez te podmioty miały charakter fikcyjny i nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. 2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, a także o zasądzenie od skarżącego na rzecz Dyrektora IAS kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skargę kasacyjną należało oddalić, zgodnie z art. 184 p.p.s.a., jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. 3.1. Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 193 zdaniem drugie p.p.s.a. zrezygnował z przedstawienia pełnej relacji dotyczącej przebiegu sprawy koncentrując swoją uwagę na rozważaniach dotyczących oceny zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej. Dodać należy, że analiza akt sprawy wskazuje, że nie występują przesłanki z art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzeka zatem w niniejszej sprawie będąc związanym podstawami przewidzianymi w art. 174 § 1 i 2 p.p.s.a., tj. zarzutami oraz wnioskami sformułowanymi w skardze kasacyjnej, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. 3.2. Tytułem przypomnienia wskazać należy, że organ odwoławczy wydając zaskarżoną do WSA decyzję przyjął, że skarżący w zeznaniu podatkowym za 2013 r. (PIT-36L) zawyżył koszty uzyskania przychodów – w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.; zwana dalej "u.p.d.o.f.") – o kwotę netto 2 981 239,15 zł wynikającą z treści 28 fikcyjnych faktur VAT wystawionych dla skarżącego przez S. Sp. z o.o. oraz A. [...] Sp. z o.o. Owe spółki w rzeczywistości nie prowadziły bowiem działalności gospodarczej (były tzw. "znikającymi podatnikami"). Zdaniem organu podatkowego skarżący nierzetelnie prowadził księgi rachunkowe dokonując zapisów w powyższym zakresie. Jednak dane wynikające z tychże ksiąg, a także z treści innych dowodów zebranych w sprawie, pozwalały na odstąpienie od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, zgodnie z art. 23 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; zwana dalej "O.p."). Skarżący wywodzi natomiast, że skoro odbierał paliwo od ww. spółek, które zostały wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego, posiadały zarząd i składały sprawozdania finansowe, to znaczy, że organ podatkowy bezpodstawnie przyjął, iż owe spółki nie prowadziły działalności gospodarczej. Wpływu na wynik sprawy nie ma zaś fakt, że wystawcy spornych faktur nie odprowadzili należnego podatku od towarów i usług. Istotne jest, że skarżący działając w dobrej wierze dokonał zapłaty za kupione paliwo, które wykorzystał na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. stwierdził, że brak jest podstaw do kwestionowania ustaleń poczynionych na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, który został oceniony zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego oraz logicznego rozumowania. Z ustalonych przez organy podatkowe okoliczności wynika, że ww. spółki nie były rzeczywistymi sprzedawcami (dostawcami) paliwa, gdyż nie prowadziły faktycznie działalności gospodarczej, będąc jedynie "znikającymi podatnikami", wystawiającymi fikcyjne faktury, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych między stronami na tych fakturach wskazanymi. Zdaniem WSA słusznie organy przyjęły za podstawę powyższych ustaleń takie okoliczności, jak: częste zmiany udziałowców, prezesów, brak kontaktu ze spółkami, brak infrastruktury i środków do prowadzenia działalności, brak dokumentów księgowych, brak zapłaty należnych podatków od towarów i usług, brak kontroli nad towarami mającymi stanowić przedmiot obrotu, brak dokumentów świadczących o odbiorze i wydawaniu paliwa. Również sam skarżący nie kwestionuje powyższych ustaleń, wskazując w skardze, że "faktury zostały wystawione prawidłowo pod względem formalnym i dokumentowały czynności, które zostały dokonane, choć pomiędzy innymi podmiotami.". Skarżący nie neguje zatem, że sporne czynności są opisane na fakturach niezgodnie z rzeczywistością, skoro nie miały miejsca pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami. Okoliczność, że strona działa w dobrej lub złej wierze, nie może natomiast wpływać na kształt obowiązku podatkowego. Brak było zatem podstaw do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów skarżącego kwot netto ujawnionych w treści spornych faktur. Tym samym za niezasadne sąd pierwszej instancji uznał zarzuty procesowe skargi, a także zarzut materialnoprawny dotyczący naruszenia art. 22 ust. 1 w zw. z art. 24 ust. 1 u.p.d.o.f. 3.3. W skardze kasacyjnej skarżący postawił zarzuty wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz lit. c), a także art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op (pierwsza i druga grupa zarzutów). Trzecia grupa zarzutów dotyczy naruszenia art. 151 p.p.s.a. poprzez niezasadne oddalenie skargi, gdy decyzja winna zostać uchylona jako wydana z naruszeniem przepisów art. 7, art. 77, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. Z uwagi na sposób sformułowania przez skarżącego zarzutów skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienie należy jednak w pierwszej kolejności poczynić kilka uwag natury ogólnej. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na zarzutach naruszenia prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), lub zarzutach naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Należy zatem wykazać istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest zatem obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, iż miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu pierwszej instancji mógłby być inny. Nie wystarczy przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób, a także wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Przytoczone w tym środku prawnym przyczyny wadliwości orzeczenia, którego uchylenia domaga się strona skarżąca kasacyjnie, determinują zakres jego kontroli przez sąd drugiej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem poprawiać podstaw zaskarżenia oraz wniosków skargi kasacyjnej, gdyż oznaczałoby to niedopuszczalne działanie z urzędu (por. wyrok NSA z 21 kwietnia 2004 r., sygn. akt FSK 13/04, ONSAiWSA 2004/1/15). 3.4. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), jak i naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd jest prawidłowy, albo nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 9 marca 2005 r., FSK 618/04, ONSAiWSA 2005, Nr 6, poz. 120). I jeszcze jedna uwaga natury ogólnej związana ze sposobem zredagowania skargi kasacyjnej. Zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania ustaleń faktycznych, która mogłaby ewentualnie odnieść zamierzony skutek, wyłącznie w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonywana wyłącznie na podstawie stanu faktycznego, którego ustalenia nie są kwestionowane lub nie zostały skutecznie podważone, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który sama strona skarżąca kasacyjnie uznaje za prawidłowy (por. wyroki NSA z: 30 października 2014 r., I GSK 186/13; 6 października 2016 r., II FSK 2724/14). 4.1. Powyższe uwagi mają istotne znaczenie bowiem zarzuty naruszenia prawa procesowego podniesione w rozpoznawanej skardze kasacyjnej nie mogą zostać uwzględnione. Po pierwsze z tej przyczyny, że nie zostały należycie uzasadnione. Autor skargi kasacyjnej nie wyjaśnił bowiem, na czym konkretnie polega naruszenie poszczególnych przepisów postępowania podatkowego wymienionych w petitum skargi kasacyjnej (art. 122, 187 § 1 i 191 Op), które należało powiązać z zarzutem naruszenia art. 151 p.p.s.a., tj. przepisu o charakterze wynikowym zastosowanego przez sąd pierwszej instancji. Siłą rzeczy skarżący nie wykazał zatem, że wskazywane naruszenia procesowe mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z treści skargi kasacyjnej wynika, że skarżący kwestionuje zasadność ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie przez organ podatkowy oraz zaakceptowanych przez sąd pierwszej instancji. Jednak nie wskazuje stosownych okoliczności faktycznych świadczących o tym, że spółki S. i A. [...] rzeczywiście prowadziły działalność gospodarczą i dostarczały skarżącemu paliwa, o których mowa w treści spornych faktur. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazywane przez skarżącego formalne oznaki prowadzenia przez ww. spółki działalności gospodarczej są niewystarczające do tego, aby skutecznie zakwestionować powyższe stanowisko. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej zarówno organ podatkowy, jak i sąd pierwszej instancji wskazały na dowody, a także wynikające z nich okoliczności, świadczące o tym, że ww. spółki tylko formalnie występowały w obrocie gospodarczym. W rzeczywistości ich działalność sprowadzała się do wystawiania faktur. Skarżący nie przedstawił zaś żadnych okoliczności faktycznych świadczących o tym, że ww. spółki w rzeczywistości były sprzedawcami paliw, w tym na jego rzecz. Nie podważył zatem skutecznie ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie. W konsekwencji nie wykazał, że poniósł wydatki ujawnione w treści spornych faktur na zakup paliw. Skoro bowiem organy podatkowe wykazały, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych z przyczyn podmiotowych, to znaczy, że brak jest podstaw do twierdzenia, że skarżący dokonując płatności należności wynikających z treści spornych faktur, poniósł wydatki stanowiące dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Podsumowując powyższy wątek, argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej sprowadza się do polemiki z ustaleniami faktycznymi dokonanymi w sprawie przez organ podatkowy, które zostały zaakceptowane przez sąd pierwszej instancji i stanowiły podstawę faktyczną zaskarżonego orzeczenia. Efektu pożądanego przez skarżącego nie mogło odnieść negowanie stanowiska sądu pierwszej instancji bez wskazania pozytywnych okoliczności świadczących o rzetelności spornych faktur. Przechodząc do zarzutów dotyczących naruszenia poszczególnych przepisów wskazanych w petitum skargi kasacyjnej należy wskazać, że prowadząc postępowanie organy podatkowe mają obowiązek podjąć działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 O.p.). Skarżący nie wskazał konkretnych okoliczności świadczących o tym, że postępowanie podatkowe było prowadzone w taki sposób, że nie dążono do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że materiał dowodowy zebrany w niniejszej sprawie potwierdza kluczowe ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, zaakceptowane przez sąd pierwszej instancji, dotyczące nierzetelności podmiotowej spornych faktur VAT, a także braku wiarygodnych dowodów potwierdzających stanowisko skarżącego, że kwoty ujawnione w treści spornych faktur stanowią jego wydatki, o których mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. W art. 181 O.p. zostały wymienione środki dowodowe w sposób przykładowy. Natomiast w myśl art. 187 § 1 O.p. organy podatkowe zobowiązane są w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona, zgodnie z art. 191 O.p. Podkreślić przy tym należy, iż ocena materiału dowodowego została zastrzeżona organom w ramach swobodnej oceny dowodów, każdorazowo z uwzględnieniem oceny faktów mających znaczenie prawne, dostępnej wiedzy, reguł logicznego wnioskowania oraz doświadczenia życiowego. Przy tej ocenie organ nie jest skrępowany żadnymi regułami formalnymi. Organ jako dowód może dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Zgodnie zaś z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem. Podkreślić należy, że organy podatkowe mają prawo korzystać z dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu i nie są zobowiązane do powtarzania tychże dowodów w postępowaniu prowadzonym w danej sprawie. Ordynacja podatkowa nie przewiduje bowiem – w przeciwieństwie do postępowania karnego – zasady bezpośredniości postępowania dowodowego. Treść art. 181 O.p. przewiduje możliwość wykorzystania w postępowaniu podatkowym dowodów i materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach podatkowych i karnych. Powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych. Nie istnieje zatem prawny nakaz powtarzania takich dowodów, a korzystanie przez organy z dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. W takim bowiem przypadku zasada ta realizowana jest poprzez zapoznanie strony z tymi dowodami i umożliwienie wypowiedzenia się w ich zakresie, a także zgłaszanie wniosków dowodowych na tezy przeciwne do wynikających z dowodów już znajdujących się w aktach sprawy. Wykorzystanie przez organy podatkowe dowodów pozyskanych w innych postępowaniach nie dowodzi naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu z uwagi na fakt, że strona nie brała udziału w przeprowadzaniu tych dowodów. Zgodnie bowiem z art. 180 § 1 O.p. dowodem w postępowaniu podatkowym może być wszystko co nie jest sprzeczne z prawem, a może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Przepis ten w powiązaniu z art. 181 formułuje zasadę otwartego systemu dowodów i równej mocy środków dowodowych, nie wprowadzając ograniczeń, co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustaleniu istnienia danego faktu. Dowody przeprowadzone bezpośrednio przez organ w postępowaniu podatkowym mają zatem taką samą moc dowodową, jak dowody zgromadzone w innych postępowaniach oraz podlegają swobodnej ocenie organu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego za chybione należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Op) oraz prawdy materialnej (art. 187 § 1 Op). Za gołosłowne należało zatem uznać twierdzenie autora skargi kasacyjnej jakoby organ podatkowy "błędnie ocenił, że spółki S. i A. nie prowadziły faktycznie działalności gospodarczej (art. 191 Ordynacji podatkowej), a w konsekwencji naruszył ww przepisy, co miało wpływ na wynik postępowania". Ocenie zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego nie sposób tym samy skutecznie zarzucić dowolności rozumianej jako działanie niezgodne z wymaganiami wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki. Zarzut naruszenia art. 191 O.p. należało w konsekwencji również uznać za chybiony. 4.2. Za oczywiście chybione należało natomiast uznać zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów art. 7, art. 77, art. 80 oraz art. 103 k.p.a. bowiem w rozpoznawanej sprawie (w postępowaniu podatkowym) nie znajdowały zastosowania przepisy "k.p.a.", tj. ustawy z 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. 2016 r., poz. 23 ze zm.). Nie mogły zatem zostać naruszone przez organ podatkowy. Dodać należy, że wojewódzkie sądy administracyjne sprawując kontrolę legalności decyzji podatkowych również nie stosują przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, które to przepisy nie mogły w konsekwencji zostać naruszone przez sąd pierwszej instancji. 4.3. Skoro nieusprawiedliwione okazały się zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.), a także art. 7, art. 77, art. 80 oraz art. 103 k.p.a., to za chybione należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów postępowania o charakterze wynikowym, tj. art. 151 p.p.s.a., który został zasadnie zastosowany, a także przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 p.p.s.a. bowiem brak było podstaw do ich zastosowania w niniejszej sprawie. Dodać należy, że skarżący nie postawił zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, pomimo wskazania w petitum skargi kasacyjnej art. 174 pkt 1 p.p.s.a., przez co za oczywiście chybiony należało uznać zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. Zarzut naruszenia prawa materialnego nie został w żaden sposób uzasadniony. Skarżący nie wskazał nadto przepisów materialnoprawnych, które jakoby naruszył sąd pierwszej instancji. Wbrew argumentacji autora skargi kasacyjnej, w sytuacji gdy organ podatkowy wskaże wiarygodne okoliczności świadczące o tym, że spore faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości (z przyczyn przedmiotowych lub (i) podmiotowych), tak jak w niniejszej sprawie, to na podatniku spoczywa ciężar dowodu w zakresie wykazania, że sporna transakcja została dokonana w zakresie, o którym mowa w treści spornej faktury, pomiędzy jej wystawcą i odbiorcą, a definitywnie poniesiony przez podatnika wydatek tytułem zapłaty ceny sprzedaży towaru (usługi) stanowi dla niego koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. W realiach rozpoznawanej sprawy skarżący nie przedstawił wiarygodnych dowodów i wynikających z nich okoliczności, które skutecznie podważałyby wiarygodne okoliczności przywołane przez organ podatkowy, zaakceptowane przez WSA, świadczące o tym, że spore faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych z przyczyn podmiotowych. 5. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, zgodnie z art. 184 p.p.s.a. Tym samym brak było przesłanek do zasądzenia na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym. Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego zostało zaś wydane na podstawie przepisów art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz w zw. z § 2 pkt 7 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).