II FSK 2923/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, po rozpoznaniu w dniu 14 lutego 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. K., M. K., U. K., Z. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 33/16 w sprawie ze skargi M. K., M. K., U. K., Z. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 4 listopada 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę kasacyjną

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi. 1.1. Wyrokiem z 6 maja 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (sygn. akt I SA/Lu 33/16) oddalił skargę M. K., M. K., U. K. i Z. K. – nazywanych dalej "Skarżącymi", na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z 4 listopada 2015 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. 1.2. Stan sprawy Sąd pierwszej instancji przedstawił następująco. Decyzją z 13 maja 2015 r. Prezydent Miasta Lublin ustalił Skarżącym solidarnie zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2015 r. W motywach decyzji organ wyjaśnił, że Skarżący, jako osoby prowadzące indywidualne działalności gospodarcze, są współwłaścicielami nieruchomości sklasyfikowanej jako inne tereny zabudowane. Stąd też, stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) – powoływanej dalej jako "u.p.o.l.", nieruchomość ta powinna zostać opodatkowana zgodnie ze stawką przewidzianą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. 1.3. Po rozpoznaniu odwołania Spółki, wspomnianą na wstępie decyzją, Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Zdaniem organu drugiej instancji, Skarżący nie wykazali, aby grunt, którego są współwłaścicielami, nie nadawał się do wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Problemy z utwardzeniem podłoża oraz zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzeni nie stanowią bowiem względów technicznych, o których jest mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji. 2.1. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie Skarżący podnieśli między innymi zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Skarżący argumentowali, że nieruchomość, której dotyczy sprawa, nie jest przez nich wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Przez względy techniczne Skarżący rozumieli zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz charakterystykę podłoża uniemożliwiającą (mimo ponawianych prób) trwałe utwardzenie powierzchni. 2.2. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.) – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.". 3.2. Odwołując się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji obszernie przedstawił wykładnię pojęcia "względów technicznych", o których jest mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Następnie Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że plan zagospodarowania przestrzennego stanowi jedynie formalnoprawne ograniczenie w wykorzystywaniu posiadanego gruntu, a jego faktyczne wykorzystywanie nadal pozostawione jest swobodnemu uznaniu przedsiębiorcy. Ponadto w rozpatrywanej sprawie treść planu nie ogranicza Skarżących w przeznaczeniu gruntu pod działalność gospodarczą, a tym bardziej w przeznaczeniu pod działalność wynikającą z profilu działalności ich przedsiębiorstw. Wynika to wprost z treści planu, według którego nieruchomość położona jest na obszarze, który przeznaczony jest pod tereny aktywności gospodarczej. Natomiast wskazania wynikające ze szczegółowych zapisów treści planu także nie mogą być uznanie za takie ograniczenia, które należałoby uważać za względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie gruntu do działalności gospodarczej. Tym samym niezależnie od tego, że samo pojęcie "względy techniczne" nie przystaje do ograniczeń prawnych, które mogą wynikać z treści planu, to błędne jest twierdzenie Skarżących, że plan uniemożliwia wykorzystanie gruntu do działalności gospodarczej. Odnosząc się do problemów – jakie napotkali Skarżący przy próbie utwardzenia nieruchomości przez ułożenie kostki brukowej – Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że nie oznaczają one, aby grunt nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Okoliczność, że na gruncie występują nierówności bądź niestabilność podłoża nie oznacza, że nieruchomości nie można przystosować do potrzeb właścicieli zmianę technologii utwardzania podłoża, tak aby uzyska ono odpowiednią stabilność pozwalająca na ułożenie twardej nawierzchni. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik Skarżących podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że nieruchomości, której dotyczy sprawa, jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, chociaż nieruchomość ta nie jest i nie może być przeznaczona do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych; - art. 2 ust. 1 u.p.o.l. w zw. z § 1 uchwały Rady Miasta Lublin z 16 października 2014 r. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie oraz przyjęcie, że nieruchomość, której dotyczy sprawa, stanowi grunt związany z działalnością gospodarczą Skarżących, chociaż nieruchomość ta nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Ponadto pełnomocnik Skarżących sformułował zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) – powoływanej dalej jako "O.p.", poprzez oddalenie skargi, chociaż: - decyzje organów obu instancji zostały wydane mimo nie wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych, istotnych w sprawie, między innymi dotyczących rozstrzygnięcia, czy względy techniczne pozwalają na wykorzystanie wspomnianego gruntu do prowadzenia przez Skarżących działalności gospodarczej; - decyzje organów obu instancji zostały wydane z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów oraz przy błędnym przyjęciu, że sporna działka jest nieruchomością związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, chociaż działka ta ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej przez stronę skarżącą. 4.2. Pełnomocnik Skarżących wniósł o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, jak również zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto pełnomocnik strony zrzekł się rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: 5.1. Skarga kasacyjna okazała się niezasadna, dlatego podlega oddaleniu. 5.2. Mając na względzie zarzuty sformułowane w petitum skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienie, należy przypomnieć, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Skarga kasacyjna jest bowiem wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia i musi odpowiadać wymogom określonym w art. 174 i art. 176 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami i nie może zastępować strony w wyrażaniu, precyzowaniu, czy też uzasadnianiu jej zarzutów. Innymi słowy, wskazanie przez autora skargi kasacyjnej przepisów, jakie w jego ocenie naruszył sąd administracyjny pierwszej instancji, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało, wyznacza granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny zatem być ujęte precyzyjnie i zrozumiale, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 176 P.p.s.a.). 5.3. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania należy zwrócić uwagę, że jego uzasadnienie sprowadza się do powtórzenia w motywach skargi kasacyjnej jego treści, przedstawionej już wcześniej w petitum, oraz przytoczenia odpowiedniego ustępu uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji. Równocześnie samo wyjaśnienie przyczyn uchybienia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., zarysowane w petitum skargi kasacyjnej, jest niewystarczające, aby Naczelny Sąd Administracyjny mógł merytorycznie odnieść się do jego treści. Wprawdzie pełnomocnik strony wskazał, że – jego zdaniem – plan zagospodarowania przestrzennego wyklucza wykorzystanie działki do prowadzenia przez Skarżących działalności gospodarczej, a charakterystyka podłoża uniemożliwia trwałe utwardzenie podłoża – niemniej jednak z tak lakonicznego stwierdzeń trudno jest wywnioskować na czym konkretnie miałyby polegać błędy organów podatkowych w ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Tymczasem, jak już wspomniano, w gestii Naczelnego Sądu Administracyjnego nie leży zastępowanie profesjonalnego pełnomocnika w rzetelnym uzasadnianiu zarzutów skargi kasacyjnej. 5.4. Podobne ułomności skargi kasacyjnej dostrzec można również w części obejmującej uzasadnienie zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, czyli art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Także w tym przypadku pełnomocnik strony ograniczył się do powtórzenia, że na przeszkodzie do wykorzystania nieruchomości przez Skarżących do prowadzenia działalności gospodarczej stał plan zagospodarowania przestrzennego oraz charakterystyka podłoża. Ponadto pełnomocnik Skarżących spośród dwóch postaci, jakie może przybrać naruszenie przepisów prawa materialnego, wskazał na ich niewłaściwe zastosowanie. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że niewłaściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego polega na błędzie w subsumcji, czyli niewłaściwym odniesieniu ustalonego w sprawie stanu faktycznego do hipotezy i dyspozycji normy prawnej. Stąd też, stosując przepisy prawa materialnego, obowiązkiem organów jest zbadanie, czy dany fakt mieści się w granicach uregulowanych w normatywnym opisie stanu faktycznego. Mylne podciągnięcie stanu faktycznego pod opisany w danym przepisie stan hipotetyczny skutkuje jego niewłaściwym zastosowaniem. Natomiast w przypadku skargi kasacyjnej zarzut błędnej subsumcji dotyczy wyłącznie tego, czy w toku kontroli sądowoadministracyjnej sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił przeprowadzony przez organy podatkowe proces subsumcji. Skuteczne sformułowanie tego typu zarzutu wymaga zatem, aby autor skargi kasacyjnej wykazał, że stan faktyczny sprawy nie pokrywa się ze stanem hipotetycznym przewidzianym we wskazanej normie prawa materialnego. Tymczasem pełnomocnik Skarżących nie przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej w wystarczający sposób rozbieżności pomiędzy stanem hipotetycznym normy prawa materialnego a ustalonym przez organy stanem faktycznym sprawy. W tym zakresie jego wywody sprowadzają się do zdawkowego stwierdzenia, że względy techniczne uniemożliwiają wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Błędne zastosowanie przepisu prawa materialnego może mieć również charakter wtórny względem błędnego ustalenia stanu faktycznego. Nieodzownym następstwem naruszenia przepisów regulujących postępowanie dowodowe, jeżeli miało ono istotny wpływ na wynika sprawy, jest nieprawidłowe zastosowanie relewantnych do błędnie ustalonego stanu faktycznego przepisów prawa materialnego. Niemniej jednak, jak już wcześniej wskazano, pełnomocnikowi Skarżących nie udało się skutecznie podważyć prawidłowości ustaleń stanu faktycznego. 5.5. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 P.p.s.a.