II FSK 2905/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Bogucki Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca) Sędzia WSA (del.) Mirosław Surma po rozpoznaniu w dniu 29 maja 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 maja 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 2562/18 w sprawie ze skargi E. E. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 14 sierpnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 28 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2562/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi E. E. (dalej jako "Skarżący"), uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej jako "Dyrektor Izby") z dnia 14 sierpnia 2018 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. (treść uzasadnienia ww. wyroku dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby - reprezentowany przez radcę prawnego - zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", naruszenie prawa procesowego: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 1302, z późn. zm.) w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy; 2) art. 141 § 4 P.p.s.a., w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z powyższym Dyrektor Izby, zrzekając się rozprawy, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania a także o zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Formułując pierwszy zarzut tej skargi, dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. ze wskazanymi w tym zarzucie przepisami Ordynacji podatkowej, stanowiącymi prawie wierne odwzorowanie przepisów tej ostatniej ustawy, które zdaniem Sądu pierwszej instancji, zostały naruszone przez organ podatkowy, pełnomocnik Dyrektora Izby powołał się na stanowisko tegoż organu wyrażone na str. 21-22 uzasadnienia zaskarżonej do tego Sądu decyzji odnośnie do przedłożonej przez Skarżącego kopii pisma z dnia z dnia 28 lutego 2013 r. zatytułowanego "rezygnacja z funkcji członka zarządu" wraz z poświadczeniem przez notariusza za zgodność tej kopii z okazanym dokumentem. Z pisma tego wynikało, co jest okolicznością kluczową w sprawie w świetle przesłanki określonej w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, że Skarżący złożył w ww. dacie na ręce drugiego członka zarządu spółki, co ten potwierdził, rezygnację ze sprawowanej przez Skarżącego funkcji członka zarządu spółki. We wskazanej w skardze kasacyjnej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji, mającej według pełnomocnika Dyrektora Izby, uzasadniać bezpodstawność stanowiska Sądu pierwszej instancji co do naruszenia przez organ podatkowy wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy stwierdził, że "odnosząc się do wniosku Strony o przeprowadzenie dowodu z załączonego oświadczenia o rezygnacji z funkcji członka zarządu, na okoliczność wykazania, że od dnia 28 lutego 2013 r. Skarżący nie był faktycznie członkiem zarządu spółki (...)", wyjaśnił, że podjął próbę przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego we wskazanym zakresie. Jak wynika z dalszych wywodów tego uzasadnienia, polegało to na wezwaniu Skarżącego do okazania oryginału wspomnianego wyżej pisma z dnia 28 lutego 2013 r. oraz trzykrotnym wezwaniu do stawiennictwa w charakterze świadka drugiego członka zarządu spółki, który według treści ww. pisma, odebrał owo złożone w nim oświadczenie Skarżącego o rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki. Pomimo tych wezwań, ów członek zarządu spółki nie stawił się w Urzędzie. W konkluzji tych ustaleń Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził w decyzji, iż oparł się na zgromadzonym materiale dowodowym, z którego wynika, że Skarżący był członkiem zarządu spółki od 30 stycznia 2013 r. do 2 września 2013 r. Jak więc należy wnosić z przytoczonych fragmentów uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Dyrektor Izby nie tyle arbitralnie i bez wyjaśnienia odmówił wiarygodności przedłożonemu przez Skarżącego dokumentowi, co w ogóle nie uznał tego dokumentu za dowód. Skoro bowiem w decyzji tej najpierw była mowa o wniosku Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z załączonego oświadczenia o rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki, a następnie po zrelacjonowaniu nieudanych prób przesłuchania w charakterze świadka drugiego członka zarządu, stwierdzono następnie w konkluzji, że organ oparł się na zgromadzonym materiale dowodowym uznając, że Skarżący był członkiem zarządu spółki do 2 września 2013 r., oznacza to, że Dyrektor Izby owego oświadczenia nie potraktował jako elementu zebranego materiału dowodowego, nie wyjaśniając tego. Za wyjaśnienie w tym względzie nie może być bowiem uważana relacja o nieudanych próbach przesłuchania w charakterze świadka drugiego członka zarządu. Słuszne i uzasadnione były zatem zastrzeżenia sformułowane wobec decyzji Dyrektora Izby przez Sąd pierwszej instancji, który stwierdził, że taka ocena zgromadzonych dowodów jest niewłaściwa oraz że organ ten z faktu niestawiennictwa się świadka arbitralnie wyciągnął niekorzystne dla Skarżącego wnioski. Wprawdzie Sąd pierwszej instancji powinien był w uzasadnieniu swojego stanowiska wskazać, na czym konkretnie polegało naruszenie przez organ podatkowy każdego w wymienionych w uzasadnieniu przepisów Ordynacji podatkowej z osobna, zamiast wymienienia ich zbiorczo w jednym ciągu oraz omawiania ich znaczenia w ogólności bez odniesienia do tej konkretnej sprawy, niemniej istota stanowiska tego Sądu krytycznie oceniającego zaskarżoną decyzję zasługuje na akceptację. Natomiast twierdzenie skargi kasacyjnej, na którym oparty został jej pierwszy zarzut, o odniesieniu się w decyzji do owego oświadczenia o rezygnacji z funkcji członka zarządu, jest w świetle treści tej decyzji - gołosłowne. Nic nie wnoszą również do sprawy argumenty skargi kasacyjnej odnoszące się do kwestii weryfikacji wiarygodności oświadczenia o rezygnacji z funkcji członka zarządu z powołaniem się na przepisy Kodeksu Spółek Handlowych, czy też czynienie w tej sprawie rozróżnienia pomiędzy przyjęciem dokumentu a zapoznaniem się z jego treścią (zważywszy na trzylinijkowy tekst tego oświadczenia). Niezasadny jest również drugi zarzut skargi kasacyjnej, dotyczący naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Obok kwestionowanego w skardze kasacyjnej wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku ogólnych zasad postępowania dowodowego w ramach postępowania podatkowego, które wynikają wprost z przepisów i które są doskonale znane zarówno organowi podatkowemu jak i Skarżącemu, w uzasadnieniu tym - co uszło uwadze pełnomocnika Dyrektora Izby - znajduje się również konkretne, adresowane do organu podatkowego i korespondujące z powodami uchylenia zaskarżonej decyzji konkretne wskazanie (str. 7 uzasadnienia zaskarżonego wyroku), iż "rozpatrując sprawę ponownie organ odwoławczy zobowiązany będzie ocenić, czy rezygnacja Skarżącego z pełnienia funkcji członka zarządu, złożona przezeń w dniu 28 lutego 2013 r., wywołała skutki prawne." Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie dostarczyła argumentów pozwalających uznać, iż Sąd pierwszej instancji w zakresie w tej skardze określonym naruszył wskazane w niej przepisy. W tym stanie rzeczy skarga kasacyjna jako nieposiadająca usprawiedliwionych podstaw podlegała oddaleniu stosownie do art. 184 P.p.s.a.