II FSK 2863/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka Sędziowie Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz Sędzia del. WSA Agnieszka Olesińska (spr.) Protokolant Konrad Kapiński po rozpoznaniu w dniu 18 maja 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 czerwca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1859/19 w sprawie ze skargi L. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 czerwca 2019 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.82.2019.2.EN w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz L. S.A. z siedzibą w W. kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

II FSK 2863/20 UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1859/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił wydaną na wniosek L. S.A. z siedzibą w W. (dalej: Spółka, Klub, Skarżąca) interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 czerwca 2019 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji wskazał, że istota sporu dotyczy tego, czy w następstwie zawarcia Umowy o współpracy, w ramach której skarżąca jako klub sportowy z jednej strony otrzymuje określoną kwotę pieniędzy jako bezzwrotne dofinansowanie, z drugiej strony natomiast jest zobowiązana do wypłacania na rzecz Funduszu określonych kwot Udziału w Prawach Medialnych, skarżąca jest uprawniona do zaliczania wskazanych wydatków w postaci ww. kwot wypłacanych na rzecz Funduszu do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.). Zdaniem skarżącej wskazane wydatki spełniają warunki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, gdyż spełniają warunki przewidziane w tym przepisie, tj. są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te umożliwiają otrzymanie przez Klub kwoty bezzwrotnego finansowania (subsydium) i w związku z celem zawartej umowy o współpracę mają związek z zabezpieczeniem przychodów skarżącej, ochroną jej majątku, zachowaniem płynności finansowej przez pozyskanie finansowania (w postaci subsydium) oraz zwiększenia potencjału do generowania w przyszłości przychodów. Zdaniem organu interpretacyjnego, zważywszy na to, że skarżąca na podstawie umowy o współpracę nie jest zobowiązana do zwrotu kwoty otrzymanego dofinansowania oraz nie jest zobowiązana do zapłaty żadnej stałej kwoty na rzecz Funduszu, wpłacane na rzecz Funduszu kwoty nie będą spełniać wymogów określonych w art. 15 u.p.d.o.p. Nie jest to bowiem wydatek poniesiony w celu uzyskania, zachowania czy też zabezpieczenia źródła przychodów. Z przedmiotowego wniosku nie wynika, aby brak poniesienia tego wydatku spowodował utratę przez Spółkę przychodów, czy też samo zagrożenie tą utratą (w postaci np. braku otrzymania dotacji/subsydium). Wskazana kwota dotacji/subsydium otrzymana przez Wnioskodawcę nie jest (na co wskazuje Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) powiązana ze zobowiązaniem Klubu do wpłat kwot Udziału w Prawach Medialnych na rzecz Funduszu. Nie ma wpływu na uzyskanie przychodu (w postaci bezzwrotnego dofinansowania). Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zwrotu kwoty otrzymanego dofinansowania oraz nie jest zobowiązany do zapłaty żadnej stałej kwoty na rzecz Funduszu. W ocenie WSA na tle tak zakreślonego sporu rację należy przyznać Skarżącej. Wyrok uchylający zaskarżoną interpretację w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (CBOSA). W skardze kasacyjnej pełnomocnik organu stosownie do art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) wniósł o uchylenie w całości, na zasadzie art. 188 p.p.s.a., zaskarżonego orzeczenia, a także o rozpoznanie skargi strony skarżącej i jej oddalenie, ewentualnie, jeżeli NSA uzna, że istota sprawy nie jest dostatecznie wyjaśniona, wniósł o: uchylenie w całości, na zasadzie art. 185 § 1 p.p.s.a., zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu; na zasadzie art. 176 § 2 p.p.s.a. – rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz stosownie do art. 203 pkt 2 p.p.s.a. wniósł o zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Sądowi pierwszej instancji zarzucono: 1) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. – naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: - art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865; dalej: u.p.d.o.p.) przez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że poniesiony przez skarżącą wydatek w postaci wypłaty na rzecz Funduszu kwot udziału w prawach medialnych stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., tj. wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu przez co spełnia przesłanki przewidziane w ww. przepisie, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanego przepisu winna prowadzić do uznania, iż opisanego wydatku nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie wypełnia on przesłanek poniesienia go w celu uzyskania, zachowania czy też zabezpieczenia źródła przychodów; - art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. przez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku kwota dotacji/subsydium otrzymana od Funduszu przez Klub jest powiązana ze zobowiązaniem się Klubu do wypłat na rzecz Funduszu kwot udziału w prawach medialnych, a w konsekwencji skarżąca jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opisanych wypłat dokonywanych na rzecz Funduszu, zgodnie z postanowieniami umowy o współpracy, ponieważ wydatki te spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., a zatem są poniesione w celu uzyskania, zachowania czy też zabezpieczenia źródła przychodów; zdaniem organu skarżąca na podstawie umowy o współpracę nie jest zobowiązana do zwrotu kwoty otrzymanego dofinansowania oraz nie jest zobowiązana do zapłaty żadnej stałej kwoty na rzecz Funduszu, a więc wpłacane na rzecz Funduszu kwoty nie będą spełniać wymogów określonych w art. 15 u.p.d.o.p. nie jest to bowiem wydatek poniesiony w celu uzyskania, zachowania, czy też zabezpieczenia źródła przychodów; 2) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. – naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: O.p.) polegające na uwzględnieniu przez WSA w Warszawie skargi skarżącej i uchyleniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej wskutek błędnego uznania przez Sąd, że wydana interpretacja narusza przepisy postępowania, tj. art. 14c § 1 i § 2 O.p. oraz zasady postępowania określone w art. 120 i art. 121 § 1 O.p., przez pominięcie przez organ istotnych dla dokonania prawidłowej interpretacji okoliczności faktycznych przedstawionych przez Klub w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dokonanie dowolnej oceny opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz brak odniesienia się do wszystkich istotnych dla interpretacji (wykładni) argumentów Klubu; zdaniem organu wydana w przedmiotowej sprawie interpretacja indywidualna jest prawidłowa pod względem proceduralnym i spełnia wszystkie wymogi dotyczące udzielania interpretacji indywidualnych określone w Ordynacji podatkowej, gdyż w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zawiera ocenę stanowiska skarżącej, wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z wyczerpującym uzasadnieniem prawnym. Organ dodał, że uchybienia jakich dopuścił się WSA w zaskarżonym wyroku uchylając zaskarżoną interpretację w sposób oczywisty doprowadziły do naruszenia przepisów postępowania i miały istotny wpływ na wynik sprawy. Gdyby WSA nie naruszył przepisów postępowania, mogłoby zapaść rozstrzygnięcie korzystne dla organu podatkowego, czyli oddalające skargę skarżącej na podstawie art. 151 p.p.s.a. W odpowiedzi na skargę kasacyjną strona skarżąca wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie występują określone w art. 183 § 2 P.p.s.a. przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego, zatem Naczelny Sąd Administracyjny orzeka w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonych przytoczonymi podstawami kasacyjnymi i ich uzasadnieniem, zgodnie z art. 183 § 1 i art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. Z uwagi na treść rozstrzygnięcia uzasadnienie wyroku ogranicza się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej, stosownie do art. 193 zdanie drugie P.p.s.a. Zasadniczy zarzut skargi kasacyjnej odnosi się do naruszenia art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie przez sąd pierwszej instancji, że kwoty objęte pytaniem mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów. Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzega w stanowisku sądu pierwszej instancji zarzucanego uchybienia. Sąd ten prawidłowo zinterpretował art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i dokonał właściwej oceny co do jego zastosowania na tle okoliczności przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji. Przepis ten wskazuje, jakie przesłanki musi spełniać wydatek, żeby podatnik był uprawniony do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że wypłaty pieniężne dokonywane przez Spółkę na rzecz Funduszu tytułem udziału w tzw. "prawach medialnych " (rozumianych jako wszelkich przychodów netto uzyskanych przez Spółkę z udziału w zawodach sportowych organizowanych przez stowarzyszenia i organizacje sportowe), w związku z udzieleniem Spółce przez Fundusz dofinansowania/subsydium (w zależności od tłumaczenia) w wykonaniu umowy o współpracy, spełniają przesłanki określone w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i tym samym będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu. Zdaniem Organu podatkowego, wypłaty na rzecz Funduszu kwot tytułem udziału w prawach medialnych, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, bowiem pozostają one bez wpływu na uzyskanie przychodów. Dodatkowo, Organ podatkowy podkreślił, iż aby wydatek uzyskał status kosztu uzyskania przychodów istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. W szczególności, wydatek zostanie uznany za koszt podatkowy, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Autor skargi kasacyjnej argumentuje, że nie ma związku przyczynowego pomiędzy wypłatą środków na rzecz Funduszu a przychodem otrzymanym przez Spółkę w związku z dotacją/subsydium. Zdaniem Organu podatkowego, w niniejszej sprawie wpłaty na rzecz Funduszu kwot udziału w prawach medialnych nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ pozostają one bez wpływu na uzyskanie przychodów. Organ podatkowy uzasadnia swoje stanowisko o braku powiązania tym, iż Spółka – w świetle zrelacjonowanych we wniosku warunków umowy - nie jest zobowiązana do zwrotu otrzymanego dofinansowania na mocy umowy o współpracy dofinansowania i nie jest zobowiązana do zapłaty żadnej stałej kwoty na rzecz Funduszu, wobec czego wpłacane na rzecz Funduszu kwoty udziału w prawach medialnych nie będą spełniały wymogów określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Dlatego też zdaniem autora skargi kasacyjnej wydatek ten (wypłaty Spółki na rzecz Funduszu) nie został poniesiony w celu uzyskania, zachowania czy zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto, zdaniem Organu podatkowego, dofinansowanie udzielone przez Fundusz nie jest powiązane ze zobowiązaniem Spółki do wpłat kwot udziału w tzw. prawach medialnych. A skoro tak, to wydatki ponoszone przez Spółkę nie mają wpływu na uzyskanie przychodu w postaci bezzwrotnego dofinansowania. W konsekwencji, nie mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko sądu pierwszej instancji, że ponoszenie przez Spółkę wydatków przewidzianych w umowie o współpracę, w postaci wypłat na rzecz Funduszu kwot udziału w prawach medialnych, stanowi działanie racjonalne i celowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W świetle przedstawionego we wniosku opisu, niewątpliwie wydatki te pozostają w związku przyczynowym z przychodami osiąganymi przez Spółkę. Jako takie wydatki te stanowią więc koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Przyjmując racjonalność działań stron umowy o współpracy (co jest niezbędne zważywszy na komercyjny, biznesowy charakter tej umowy) uznać należy, że w przypadku gdyby Spółka nie zobowiązała się w umowie o współpracy do dokonywania na rzecz Funduszu określonych wypłat, to do podpisania tej umowy w ogóle by nie doszło, a w konsekwencji Spółka nie otrzymałby kwoty dotacji/subsydium, którą Organ podatkowy uznał za stanowiącą przychód (uznanie jej za przychód jest okolicznością niesporną między stronami). Brak poniesienia przez Spółkę wskazanego wydatku (brak realizacji zobowiązania do dokonywania na rzecz Funduszu określonych wypłat) skutkowałyby więc wprost utratą (brakiem uzyskania) przychodu w postaci kwoty dotacji/subsydium. Organ wydaje się zakładać, że o związku przyczynowym między wydatkami i przychodem świadczyłoby wyłącznie tego rodzaju postanowienie umowne, w świetle którego Spółka w pewnych okolicznościach byłaby zobowiązana otrzymane kwoty zwrócić Funduszowi. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jest to podejście zbytnio zawężające ocenę występowania związku przyczynowego – albowiem zawęża spojrzenie tylko do tego, co dzieje się po zawarciu umowy o współpracy. Tymczasem racjonalnie należy przyjąć, że już na etapie zawierania umowy strony określiły swoje wzajemne zobowiązania i rzecz polega na tym, że na tym etapie związek między wzajemnymi zobowiązaniami musiał istnieć. Głęboko nieracjonalne jest założenie, że Fundusz zobowiązałby się do bezzwrotnego świadczenia na rzecz Spółki w sytuacji, gdyby nie miał otrzymać za to żadnego świadczenia, korzyści. Naczelny Sąd Administracyjny jest zdania, że relacje biznesowe między stronami należy oceniać już na etapie zawierania umowy. Niewłaściwe jest podejście organu, który domaga się wzajemności (związku przyczynowego) biorąc pod uwagę tylko to i dopiero to, co następuje po zawarciu umowy. Autor skargi kasacyjnej błędnie wskazuje na brak wzajemności świadczeń. Błąd tkwi w założeniu, że wzajemność jest oceniana przez organ na czas po zawarciu umowy, podczas gdy z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że jedna ze stron (Fundusz) swoje zobowiązanie spełniła wcześniej, a świadczenia wzajemne drugiej strony (Spółki) mają być wykonane później. To, że mają być wykonane później, nie pozbawia ich cechy wzajemności. Dla kwalifikacji wskazanego wydatku (jako kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ma znaczenia podnoszona przez Organ okoliczność, że Spółka nie jest zobowiązana do zwrotu kwoty otrzymanego dofinansowania oraz nie jest zobowiązana do zapłaty żadnej stałej kwoty na rzecz Funduszu. Spółka nie jest co prawda zobowiązana do wypłacania na rzecz Funduszu żadnych stałych, sztywno z góry ustalonych kwot – jednak jest zobowiązana do wypłaty określonych kwot udziału w prawach medialnych. Nie wiadomo, dlaczego zdaniem organu dostrzeżenie związku przyczynowego między wydatkiem a przychodem uwarunkowane miałoby być tym, czy wypłacane mają być kwoty stałe, czy też o wysokości z góry nieustalonej, lecz uzależnionej od wyraźnie określonego czynnika. Z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. nie wynika, aby wysokość wydatku kwalifikowanego jako koszt uzyskania przychodu musiała być znana w momencie otrzymania przychodu. Bez znaczenia jest bezzwrotny charakter otrzymanej przez Spółkę dotacji/subsydium - przy wzajemnym charakterze umowy o współpracy na mocy, której dotację tę otrzymała: Spółka otrzymuje dotację/subsydium, jest jednocześnie jednak zobowiązana do wypłacania na rzecz Funduszu określonych kwot udziału w prawach medialnych. Organ wydający interpretację ani autor skargi kasacyjnej nie posuwają się tak daleko by twierdzić, że Fundusz spełnił świadczenie (dokonał wypłaty subsydium na rzecz Spółki), które miałoby charakter nieodpłatny. Skoro Organ nie twierdzi, że Fundusz dokonał na rzecz Spółki świadczenia nieodpłatnego, to tym samym nie może nie dostrzegać, że świadczeniu temu towarzyszy wzajemne zobowiązanie się Spółki do innego świadczenia. Nie można ignorować tego, że obie strony umowy zobowiązały się względem siebie do określonych świadczeń, zatem najwyraźniej obie strony umowy widziały w tym dla siebie określone korzyści, przy czym – jak wynika z opisu – potencjalne korzyści Funduszu obarczone były określonym ryzykiem biznesowym, zaś Spółka swoją korzyść z zawarcia umowy już uzyskała, a nadto uzasadnione jest oczekiwanie na jej przyszłe zyski z praw medialnych, co do których racjonalne jest przyjąć, iż pozostają w związku z otrzymanym od Funduszu zasileniem finansowym. Sąd pierwszej instancji trafnie stwierdził, że celem umowy o współpracy jest wzmocnienie przez Spółkę swojego potencjału gospodarczego, natomiast Fundusz szuka możliwości uzyskania udziału w przyszłym strumieniu przychodów Spółki, na warunkach wskazanych w umowie o współpracy. Cele gospodarcze obu stron umowy o współpracy wynikały z preambuły do umowy, co zostało opisane we wniosku o wydanie interpretacji. Zgodnie z postanowieniami umowy o współpracy, Fundusz zobowiązał się przekazać Spółce określoną kwotę pieniędzy (dotację/subsydium), jako bezzwrotne dofinansowanie. Dofinansowanie (w całości, bez żadnych potrąceń) zostało wpłacone przez Fundusz na rachunek bankowy wskazany przez Spółkę. Z treści umowy o współpracy wynika, że Spółka nie jest zobowiązana do zwrotu kwoty otrzymanego dofinansowania oraz nie jest zobowiązana do zapłaty żadnej stałej kwoty na rzecz Funduszu. Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami umowy o współpracy. Spółka zobowiązała się do wypłacania na rzecz Funduszu kwot określonych harmonogramem i obliczonych na podstawie wskazanego procentowo udziału, każdorazowo w odniesieniu do uzyskanych przychodów netto Spółki z tytułu tzw. praw medialnych pod warunkiem spełnienia warunków takich płatności oraz terminu ich wymagalności wynikających z umowy o współpracy. Zatem, jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zamiarem stron było zawarcie umowy dotyczącej wzmocnienia potencjału gospodarczego Spółki poprzez otrzymanie wsparcia finansowego od Funduszu (środków przeznaczonych na realizację celów sportowych, m.in. transferowych), a jednocześnie Fundusz szuka możliwości uzyskania udziału w przyszłym strumieniu przychodów Spółki (oczekując że przychody te wzrosną na skutek poprawienia potencjału sportowego Spółki). Otrzymanie dotacji/subsydium było więc uwarunkowane zobowiązaniem Spółki do wypłat na rzecz Funduszu kwot udziału w prawach medialnych. Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega zatem związek przyczynowy między przychodami a kosztami w dwóch wymiarach: jest to zarówno związek z kwotami już otrzymanymi od Funduszu, jak też z przyszłymi przychodami Spółki, co do których można zasadnie spodziewać się zwiększenia, możliwego m.in. na skutek zasilenia potencjału Spółki poprzez uzyskaną dotację/subsydium. Sąd pierwszej instancji trafnie zwrócił zatem uwagę na to, że brak poniesienia przez Spółkę wydatków na rzecz Funduszu, mógłby skutkować utratą (lub zmniejszeniem) możliwości uzyskania przez Spółkę przyszłych przychodów z praw medialnych, stanowiących przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym twierdzenie, iż w niniejszej sprawie nie występuje związek przyczynowy pomiędzy przychodem podlegającym opodatkowaniu a wydatkiem jest chybione. Kończąc ocenę zarzutu naruszenia art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nieracjonalna jest koncepcja organu, w myśl której, w opisanych we wniosku realiach, osiągniętemu przez Spółkę przychodowi (subsydium/dotacja współtworząca podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym) nie towarzyszy żaden koszt możliwy do zakwalifikowania jako koszt jego uzyskania w sytuacji, gdy przysporzenie – co jest niesporne i oczywiste – nie zostało uzyskane przez Spółkę pod tytułem darmym. Z wszystkich omówionych wyżej powodów zarzuty odnoszące się do naruszenia art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. okazały się chybione. W skardze kasacyjnej zarzucono też naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. polegające na uwzględnieniu przez WSA w Warszawie skargi skarżącej i uchyleniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej wskutek błędnego uznania przez Sąd, że wydana interpretacja narusza przepisy postępowania, tj. art. 14c § 1 i § 2 O.p. oraz zasady postępowania określone w art. 120 i art. 121 § 1 O.p., przez pominięcie przez organ istotnych dla dokonania prawidłowej interpretacji okoliczności faktycznych przedstawionych przez Klub w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dokonanie dowolnej oceny opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz brak odniesienia się do wszystkich istotnych dla interpretacji (wykładni) argumentów klubu. Zarzut ten jest o tyle trafny, że sąd pierwszej instancji – zdaniem Naczelnego Sądu bezpodstawnie - w istocie dopatrzył się naruszenia w zaskarżonej interpretacji art. 14c § 1 i § 2 O.p. oraz art. 120 i art. 121 § 1 O.p. w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organowi nie można było przypisać w szczególności naruszenia wymienionych zasad ogólnych postępowania i to w takim natężeniu, które przekładałoby się w istotny sposób na wynik sprawy (tj. uchylenie interpretacji). O wadliwości zaskarżonej interpretacji zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przesądza naruszenie przepisu prawa materialnego tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Sąd pierwszej instancji bez dostatecznej ku temu podstawy uznał, że naruszenie to jest skutkiem mającego istotny wpływ na wynik sprawy naruszenia wymienionych w końcowej części uzasadnienia wyroku przepisów postępowania. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego to, że organ zajął błędne stanowisko w zakresie oceny co do zastosowania art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. na tle zawartego we wniosku opisu, nie było rezultatem naruszenia art. 120 i 121 O.p., lecz stanowiło samoistne uchybienie przepisowi prawa materialnego poprzez błędną ocenę co do jego zastosowania (a konkretnie: niezastosowania) w okolicznościach przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji. Sąd pierwszej instancji nie ma też racji stwierdzając, że organ "wyszedł poza stan faktyczny/zdarzenie przyszłe opisane we wniosku". Rację ma autor skargi kasacyjnej, że organ bynajmniej nie włożył w usta wnioskodawcy stwierdzenia o braku powiązania dotacji ze zobowiązaniem do wpłat kwot udziału w prawach medialnych – lecz że była to własna ocena organu sformułowana na tle wniosku (inna rzecz, że ocena błędna, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego). Reasumując, podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postepowania przez sąd pierwszej instancji są o tyle zasadne, że sąd ten bezpodstawnie w zaskarżonej interpretacji dopatrzył się naruszeń procesowych i przypisał im znaczenie jako tych, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. Jednakże, ten niepozbawiony pewnej zasadności zarzut skargi kasacyjnej w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może skutkować uchyleniem zaskarżonego wyroku, ponieważ – mimo częściowo błędnego uzasadnienia – wyrok ten odpowiada prawu. Z treści uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji wynika, że stwierdził on istotne naruszenie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.f. i że miało ono decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia (tj. uchylenia interpretacji). Należy zauważyć, że nawet formułując twierdzenie o naruszeniu przez organ przepisów postępowania, WSA w istocie sięga do warstwy merytorycznej zaskarżonej interpretacji. Innymi słowy, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że uchybienie przepisom proceduralnym, jakiego dopuścił się WSA stwierdzając naruszenie art. 14c § 1 i § 2 O.p. oraz art. 120 i art. 121 § 1 O.p., nie skutkowało naruszeniem art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowy jest tok rozumowania i rozstrzygnięcie WSA, który uznał, że zaskarżona interpretacja narusza art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i jako taka powinna zostać uchylona. Z podanych wyżej powodów skarga kasacyjna została oddalona na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 2 P.p.s.a., zasądzając od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz L. S.A. z siedzibą w W. kwotę 480 zł, która to kwota odzwierciedla wynagrodzenie pełnomocnika za wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną i udział w rozprawie.