II FSK 2668/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Protokolant Katarzyna Domańska, po rozpoznaniu w dniu 11 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 6 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 487/12 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz A. K. kwotę 1.217 (słownie: jeden tysiąc dwieście siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z dnia 6 czerwca 2012 r., I SA/Łd 487/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną przez A. K. (zwanego dalej skarżącym) decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 lutego 2012 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że w wyniku postępowania kontrolnego przeprowadzonego u skarżącego stwierdzono nieprawidłowości mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący nie wykazał m.in. przychodów ze sprzedaży nieruchomości, zatem decyzją z dnia 17 listopada 2011 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego L. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w powyższym zakresie. W odwołaniu od tej decyzji skarżący zarzucił organowi naruszenie zarówno przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej: ord. pod., jak i ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000 r. Nr 14 , poz. 176 ze zm.), zwanej dalej: u.p.d.o.f. Wskazał, że naruszono jego prawa bowiem organ bezpodstawnie pomijał w prowadzonym postępowaniu jego pełnomocnika- adw. A. P. Ustanowiony przez niego pełnomocnik był pomijany jako adresat pism i decyzji, której dotyczy odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 29 lutego 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wyjaśnił, że pełnomocnictwo zostało przedłożone w dniu 15 grudnia 2010 r. w celu reprezentowania skarżącego w toku konkretnej czynności, tj. kontroli podatkowej. Natomiast wszczęcie postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie nastąpiło w dniu 28 marca 2011 r. postanowieniem Naczelnika Pierwszego Urzędu L. poinformował skarżącego i adwokata A. P. o treści przepisów dotyczących udzielania pełnomocnictwa i obowiązku złożenia do akt danej sprawy dokumentu stwierdzającego ustanowienie takiego pełnomocnictwa wraz z opłata skarbową. Ani adwokat, ani skarżący nie przedłożyli tego pełnomocnictwa do akt sprawy postępowania podatkowego za 2006 r. Kierując się tymi ustaleniami organ odwoławczy stwierdził, że organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie uznał, iż w przedmiotowej sprawie skarżący działa osobiście, a nie przez pełnomocnika. 3. Powyższej decyzji skarżący zarzucił naruszenie: - art. 136, art. 145 § 2, art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 180, art. 187, art. 191 ord. pod. , - art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uwzględniając skargę podkreślił, że pominięcie przez organ administracji publicznej pełnomocnika jest wadą równoznaczną z niezapewnieniem udziału strony w postępowaniu (S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2006, str. 692 oraz wyrok NSA z dnia 10 lutego 1987 r., SA/Wr 875/86, ONSA 1987, nr 1, poz. 13). Odnosząc się do kwestii "załączenia do akt sprawy" pełnomocnictwa, sąd pierwszej instancji ocenił, że pisma z dnia 15 kwietnia 2011 r. (k. 9 akt postępowania podatkowego) i z dnia 5 maja 2011 r. (k. 12 akt postępowania podatkowego) to dokumenty spełniające wymogi pozwalające uznać je za pełnomocnictwo skarżącego na rzecz adwokata w postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Z treści tych pism wynika jasno, że skarżący upoważnił adw. A. P. do prowadzenia sprawy dotyczącej m.in. postępowania w podatku dochodowym za 2006 r. Skarżący wyraźnie stwierdził, że w dalszym ciągu jego wolą jest prowadzenie sprawy przez wymienionego adwokata i udzielone wcześniej pełnomocnictwo jest nadal aktualne bo mocodawca go nie wypowiadał. Skarżący jasno zamanifestował swą wolę. Oba wspomniane wyżej pisma zostały przez niego podpisane. Nie ma też wątpliwości, że pełnomocnik skarżącego – adwokat A. P.- wyraźnie zamanifestował wolę działania w imieniu mocodawcy w postępowaniu podatkowym. Wynika ona z treści pisma pełnomocnika z dnia 25 maja 2011 r. (k. 32 akt postępowania podatkowego). Sąd pierwszej instancji podkreślił, że nie ma znaczenia, iż wspomniane wyżej pisma, które spełniają wymogi pełnomocnictwa pisemnego, zostały nadesłane do akt postępowania podatkowego przez mocodawcę (skarżącego), skoro pełnomocnik powiadomił organ podatkowy o przyjęciu pełnomocnictwa i woli reprezentowania mocodawcy (skarżącego) w postępowaniu podatkowym. Mając na uwadze powyższe, sąd pierwszej instancji stwierdził, że doręczanie wszelkich pism w postępowaniu podatkowym skarżącemu - a nie jego pełnomocnikowi - naruszało art. 123 § 1, art. 136 i art. 145 § 2 ord. pod. 5. Powyższy wyrok Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając mu naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b) i c), art. 133 § 1, art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej zwanej: p.p.s.a., poprzez błędną ocenę stanu faktycznego i prawnego - co spowodowało uchylenie decyzji - mimo braku uzasadnionych podstaw prawnych i faktycznych. Powyższe naruszenie było wynikiem nieuprawnionego ustalenia przez WSA, że organ I instancji oraz organ odwoławczy naruszyły przepisy postępowania, tj.: art. 123, art. 240 § 1 pkt 4 i art. 145 § 2 ord. pod. w sytuacji, gdy w stanie faktycznym sprawy - udokumentowanym oczywistymi, niebudzącymi wątpliwości dowodami- organ wykazał, iż nie zaistniała przesłanka wznowieniowa, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 ord. pod., tj.: "strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu"; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), poprzez błędną ocenę, że organ naruszył art. 137 § 2 i § 3 oraz art. 145 § 2 ord. pod., co nie znajduje potwierdzenia w stanie faktycznym sprawy, bowiem strona w porozumieniu z profesjonalnym pełnomocnikiem, stosownie pouczona odmówiła - wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 137 § 3 ord. pod. - złożenia formalnego pełnomocnictwa do akt sprawy przez co - zdaniem organu - zwolniła go z obowiązku dokonywania doręczeń zgodnie z art. 145 § 2 ord. pod.; 3) art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez wewnętrzną niespójność uzasadnienia wyroku i stwierdzenie w nim, że "pełnomocnik zobowiązany jest dołączyć do akt sprawy pełnomocnictwo w celu formalnego ustanowienia się w sprawie" (vide str. 8 uzasadnienia), przy jednoczesnym stwierdzeniu przez sąd naruszenia przez organ art. 145 § 2 ord. pod., tj. pominięcia przy doręczeniach pełnomocnika, który formalnie nie ustanowił się w przedmiotowej sprawie; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 120 ord. pod., poprzez błędne uznanie, że w stanie faktycznym sprawy organ podatkowy był zobowiązany - wbrew obowiązującej w postępowaniu podatkowym zasadzie legalności - pominąć art. 137 § 3 i respektować w sprawie udział pełnomocnika, który odmówił formalnego ustanowienia się w sprawie; 5) art. 95 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. 1964, Nr 16, poz. 93), zwanej dalej: k.c. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., poprzez niezastosowanie tego przepisu w sprawie i uznanie, że skutki zaniechania pełnomocnika nie przenoszą się na jego mocodawcę. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o: -uchylenie wyroku w całości i oddalenie skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, ewentualnie -uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, -zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W piśmie będącym odpowiedzią na skargę kasacyjną skarżący wniósł o : - jej oddalenie, - zasądzenie na swoją rzecz kosztów zastępstwa procesowego wraz z kosztami opłaty skarbowej od pełnomocnictwa, - rozpoznanie tej skargi kasacyjnej wraz ze skargą kasacyjną wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi o sygnaturze I SA/Łd 1546/11. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 6. Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd drugiej instancji bada wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego przez pryzmat art. 174 p.p.s.a., czyli sprawdza, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie albo czy nie miało miejsca naruszenie przepisów postępowania, na tyle istotne, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sprawą sporną w sprawie jest to, czy pełnomocnik został ustanowiony i w związku z tym to jemu należało doręczać korespondencję. W przypadku nieustanowienia pełnomocnika korespondencja powinna była być bezpośrednio kierowana do skarżącego. Problem ten jest istotny ze względu na zapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu. Trafnie sąd pierwszej instancji wskazał, że w aktach znajdują się dokumenty (karty nr: 12 i 32 w tomie III akt, 443 w II tomie akt), z których wynika, iż skarżący wskazał adwokata- A. P.- jako swojego pełnomocnika, a pełnomocnik ten potwierdził, że jego wolą jest reprezentowanie skarżącego. Na stronie 12 (III tom akt) znajduje się dokument zatytułowany: "Pismo", podpisany przez skarżącego, w którym skarżący oświadcza, że w dalszym ciągu jego wolą jest prowadzenie sprawy (w zakresie podatku dochodowego za lata 2005-2006) przez wskazanego adwokata we wszystkich instancjach. Pomimo tego, że dokument ten nie został opatrzony tytułem "pełnomocnictwo" z jego treści wyraźnie wynika wola mocodawcy. Dokument o takiej samej treści stanowi kartę 443 w tomie II. Opatrzony został adnotacją: "PIERWSZY URZĄD SKARBOWY L. DATA WPŁYWU DO URZĘDU: 15 GRUDNIA 2010 r.". Jak wynika z akt (karta 11, tom III) postępowanie podatkowe w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. zostało wszczęte w dniu 28 marca 2011 r. W wyroku z dnia 19 stycznia 2009 r., II OSK 1897/07 (dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl), NSA stwierdził, że: "Zgodnie z treścią art. 34 p.p.s.a. strona ma prawo działać przed sądem przez pełnomocnika. Ustanowiony pełnomocnik nabywa uprawnienie do działania w imieniu i ze skutkiem dla mocodawcy. Jeżeli natomiast ustanowiono pełnomocnika lub osobę upoważnioną do odbioru pism w postępowaniu sądowym, doręczenia należy dokonać tym osobom (art. 67 § 5 p.p.s.a.)". Skoro korespondencja nie była kierowana do pełnomocnika skarżącego, a do samego skarżącego, tym samym zachodziła okoliczność wskazana w art. 240 § 1 pkt 4 ord. pod. Trafnie zatem zauważył sąd pierwszej instancji, że zaskarżoną decyzję należało uchylić. 7. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania orzekł na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 210 § 1 w związku z § 18 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348).